Úrskurður yfirskattanefndar nr. 50/2010
Úrskurður nr. 50/2010
ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR
Ár 2010, miðvikudaginn 17. mars, er tekið fyrir mál nr. 236/2008; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. [...], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Sverrir Örn Björnsson og Valdimar Guðnason. Upp er kveðinn svofelldur
ú r s k u r ð u r :
I.
Með bréfi, dags. 15. október 2008, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. [...], fyrir brot á lögum nr. 90/2003, um tekjuskatt, lögum nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, öll með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2004 og 2005.
Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:
„A, sem fyrrum stjórnarmanni, framkvæmdastjóra og prókúruhafa skattaðilans X ehf. (nú afskráð), kt. [...], er gefið að sök eftirfarandi:
1. Vanræksla á skilum skattframtala og fylgigagna þeirra. Vanframtaldar rekstrartekjur. Möguleg rekstrargjöld.
A er gefið að sök að hafa, að því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi, vanrækt að standa skil á skattframtölum ásamt fylgigögnum þeirra, fyrir hönd skattaðila, til skattstjórans á Vesturlandi vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárin 2005 og 2006, vegna rekstraráranna 2004 og 2005. Með háttseminni voru rekstrartekjur skattaðila vanframtaldar um samtals kr. 8.100.159. Möguleg rekstrargjöld skattaðila námu samtals kr. 4.015.532 og vanframtalið reiknað endurgjald fyrirsvarsmanns skattaðila nemur samtals kr. 4.335.200 vegna fyrrgreindra rekstrarára. Skattstjórinn á Vesturlandi áætlaði tekjuskattsstofn skattaðila kr. 2.000.000, auk álags kr. 300.000, vegna rekstrarársins 2004 og kr. 500.000, auk álags kr. 75.000, vegna rekstrarársins 2005.
Sú háttsemi A sem lýst hefur verið hér að framan leiddi ekki til ákvörðunar lægri tekjuskattsstofns skattaðila en vera bar gjaldárin 2005 og 2006, vegna rekstraráranna 2004 og 2005, m.a. að teknu tilliti til áætlunar skattstjóra. Sú háttsemi A sem lýst hefur verið hér að framan brýtur í bága við ákvæði 90. gr., sbr. B. lið 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt.
Varðar framanlýst háttsemi A sekt samkvæmt 6. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt.
2. Vanræksla á skilum á virðisaukaskattsskýrslum. Vanframtalin skattskyld velta og virðisaukaskattur. Mögulegur innskattur.
A er gefið að sök, að því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi, að hafa vanrækt að standa skattstjóra Vesturlandsumdæmis skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna uppgjörstímabilanna janúar–febrúar til og með nóvember–desember rekstrarárið 2004 og janúar–febrúar til og með júlí–ágúst rekstrarárið 2005 og vanframtelja með því skattskylda veltu og virðisaukaskatt í rekstri félagsins. Nemur vanframtalin skattskyld velta skattaðila samtals kr. 8.100.159 og útskattur samtals kr. 1.984.541. Mögulegur innskattur nemur samtals kr. 661.778.
Sundurliðast vanframtalin skattskyld velta og virðisaukaskattur svo sem hér greinir:
|
Rekstrarár |
Uppgjörstímabil |
Vanframtalin skattskyld velta | Vanframtalinn útskattur | Mögulegur innskattur |
| 2004 | jan. – feb. | 809.638 | 198.362 | 30.163 |
| 2004 | mars – apríl | 868.112 | 212.688 | 38.326 |
| 2004 | maí – júní | 934.297 | 228.903 | 13.693 |
| 2004 | júlí – ágúst | 425.060 | 104.140 | 19.765 |
| 2004 | sept. – okt. | 1.262.650 | 309.350 | 83.776 |
| 2004 | nóv. – des. | 500.402 | 122.598 | 94.314 |
| Samtals kr. | 4.800.159 | 1.176.041 | 280.037 | |
| 2005 | jan. – feb. | 400.000 | 98.000 | 83.529 |
| 2005 | mars – apríl | 200.000 | 49.000 | 277.263 |
| 2005 | maí – júní | 600.000 | 147.000 | 20.949 |
| 2005 | júlí – ágúst | 2.100.000 | 514.500 | 0 |
| Samtals kr. | 3.300.000 | 808.500 | 381.741 | |
| Samtals bæði árin kr. | 8.100.159 | 1.984.541 | 661.778 |
Sú háttsemi A sem hér hefur verið lýst brýtur í bága við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. mgr. 24. gr., sbr. aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Varðar framanlýst háttsemi A sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.
Við endurákvörðun á virðisaukaskatti vegna umræddra uppgjörstímabila rekstrarárin 2004 og 2005 hefur X ehf. verið gert að sæta álagi á vangreiddan virðisaukaskatt samkvæmt framangreindu á grundvelli 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, kr. 132.276, er komi til frádráttar við ákvörðun sektarfjárhæðar.
3. Vanræksla á skilum á skilagreinum staðgreiðslu opinberra gjalda og tryggingagjalds.
A er gefið að sök að hafa, að því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stórkostlegu gáleysi, vanrækt að standa skattstjóranum í Vesturlandsumdæmi skil á skilagreinum staðgreiðslu opinberra gjalda og tryggingagjalds vegna launamanna X ehf. fyrir greiðslutímabilin janúar til og með desember rekstrarárið 2004 og janúar til og með ágúst rekstrarárið 2005. Með háttseminni vanrækti A að gera grein fyrir launagreiðslum, þ.e. reiknuðu endurgjaldi, til fyrirsvarsmanns skattaðila. Námu launagreiðslurnar, sem ekki var gerð grein fyrir á umræddum skilagreinum, kr. 4.335.200. Staðgreiðsla af þeim launagreiðslum nam samtals kr. 1.666.376 og tryggingagjald kr. 248.404, eins og nánar er gerð grein fyrir í eftirfarandi töflu:
| Rekstrarár | Greiðslutímabil | Vanframtaldar launagreiðslur | Staðgreiðsla 2004: 38,58%. 2005: 37,73%. | Tryggingagjald 2004: 5,73%. 2005: 5,73%. |
| 2004 | janúar | 301.000 | 116.126 | 17.247 |
| 2004 | febrúar | 301.000 | 116.126 | 17.247 |
| 2004 | mars | 301.000 | 116.126 | 17.247 |
| 2004 | apríl | 301.000 | 116.126 | 17.247 |
| 2004 | maí | 301.000 | 116.126 | 17.247 |
| 2004 | júní | 301.000 | 116.126 | 17.247 |
| 2004 | júlí | 301.000 | 116.126 | 17.247 |
| 2004 | ágúst | 301.000 | 116.126 | 17.247 |
| 2004 | september | 301.000 | 116.126 | 17.247 |
| 2004 | október | 301.000 | 116.126 | 17.247 |
| 2004 | nóvember | 301.000 | 116.126 | 17.247 |
| 2004 | desember | 301.000 | 116.126 | 17.247 |
| Samtals kr. | 3.612.000 | 1.393.512 | 206.964 | |
| 2005 | janúar | 90.400 | 34.108 | 5.180 |
| 2005 | febrúar | 90.400 | 34.108 | 5.180 |
| 2005 | mars | 90.400 | 34.108 | 5.180 |
| 2005 | apríl | 90.400 | 34.108 | 5.180 |
| 2005 | maí | 90.400 | 34.108 | 5.180 |
| 2005 | júní | 90.400 | 34.108 | 5.180 |
| 2005 | júlí | 90.400 | 34.108 | 5.180 |
| 2005 | ágúst | 90.400 | 34.108 | 5.180 |
| Samtals kr. | 723.200 | 272.864 | 41.440 | |
| Samtals bæði árin kr. | 4.335.200 | 1.666.376 | 248.404 |
Sú háttsemi A sem hér hefur verið lýst brýtur í bága við ákvæði 1. og 2. mgr. 20. gr., sbr. 1. og 2. mgr. 15. gr. og 1. mgr. 16. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum, sbr. aðalreglur 1.-3. gr., 1. tl. 5. gr., 1. mgr. 7. gr. og 1. og 3. mgr. 8. gr. þeirra laga.
Varðar framanlýst háttsemi A sekt samkvæmt 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum.
Við endurákvörðun á staðgreiðslu opinberra gjalda vegna umræddra greiðslutímabila rekstrarárin 2004 og 2005 hefur X ehf. verið gert að sæta álagi á vangreidda staðgreiðslu samkvæmt framangreindu á grundvelli 28. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, kr. 145.074, er komi til frádráttar við ákvörðun sektarfjárhæðar.
Þess er krafist að A verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 15. október 2008, sem fylgdi kröfugerðinni.
II.
Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 16. október 2008, var gjaldanda veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef hann vildi ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál hans og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 2. mgr. 110. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, 2. mgr. 31. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 2. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.
Með bréfi, dags. 2. desember 2008, hefur gjaldandi lagt fram vörn í málinu. Þá hafa frekari gögn borist með tölvupósti til yfirskattanefndar hinn 15. desember 2008. Af hálfu gjaldanda er fundið að því að hann hafi lítilla leiðbeininga notið um rétt sinn við meðferð málsins, m.a. hjá embætti ríkisskattstjóra, en þær athugasemdir, sem gjaldandi hafi komið á framfæri við rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins, hafi að engu verið hafðar. Kveðst gjaldandi mótmæla því harðlega að hann hafi af ásetningi brotið skattalög.
Gjaldandi tekur fram að hann hafi ekki gert athugasemdir við útreikning virðisaukaskatts, en ætíð haldið því fram að X ehf. hafi átt inni innskatt vegna framkvæmda félagsins við [...] á [...] Samkvæmt skýringum gjaldanda tók X ehf. við þessum framkvæmdum af Y ehf. á árinu 2003 sem þá hafði fengið lán vegna þeirra að fjárhæð um 20 milljónir króna frá Z hf. Unnið hafi verið við eignina fyrir um 12 milljónir króna á árinu 2004, sbr. m.a. reikning frá V upp á þrjár milljónir króna, en verktakar hafi ekki staðið við framkvæmdaáætlanir og hafi Z yfirtekið eignina snemma árs 2006. Verktakar hafi ekki gefið út reikninga vegna vinnu sinnar fyrr en rétt eftir að Z hafi yfirtekið byggingarframkvæmdirnar ásamt skuldum. Gjaldandi hefði hins vegar gert ráð fyrir innskatti vegna framkvæmdanna á móti útskatti, en af fyrrgreindum ástæðum hafi enginn innskattur fallið til. Á árunum 2003 og 2004 hafi verið óljóst hvort X ehf. ætti inni innskatt eða ætti að greiða útskatt. Því hafi gjaldandi valið þann kost að skila núllskýrslum þar til reikningar lægju fyrir þannig að útreikningur virðisaukaskatts yrði réttur. Útilokað hafi verið að gera sér grein fyrir stöðu fyrirtækisins og telja fram til skatts á þessum árum vegna þess að framkvæmdir við umrædda byggingu hafi dregist úr hömlu og engir reikningar gefnir út.
Gjaldandi hafi andmælt kröfum um reiknað endurgjald vegna ársins 2005 og umfram 20% fyrir árið 2004. Kröfur skattyfirvalda um þetta séu út í hött og beri vott um vanþekkingu á því hvernig unnið sé að almannatengslum fyrir fyrirtæki. Greiðslur til X ehf. hafi verið frá einu fyrirtæki, U ehf., á grundvelli samnings þar sem tilgreint sé hvernig staðið skyldi að almannatengslum fyrir verkkaupa. Um hafi verið að ræða vöktun ef eitthvað kæmi upp í framkvæmd U ehf. við [...] Gjaldandi hafi ekkert unnið ef ekkert gerðist og þá ekki haft neinar tekjur. Tekjur gjaldanda á árinu 2004 hafi verið 400.000 kr. vegna 80 tíma vinnu. Árið 2005 hafi gjaldandi ekkert unnið fyrir X ehf., enda hafi hann verið í 120% vinnu hjá T á [...] og því engin tök eða aðstöðu til að vinna fyrir U. Samt sé gjaldanda gert að reikna sér endurgjald fyrir það ár. Ekki sé rétt að gjaldandi hafi ekki kært endurákvörðun ríkisskattstjóra, enda hafi gjaldandi strax gert athugasemd með tölvupósti.
III.
1. Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags.15. október 2008, er gerð sú krafa að gjaldanda, A, verði sem fyrirsvarsmanni X ehf., kt. [...], gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, og 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, vegna meintra brota hans á skattalögum í rekstri greinds einkahlutafélags. Gjaldandi hefur lagt fram varnir í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins og er þess krafist að sektarkröfu skattrannsóknarstjóra verði hafnað.
2. Sektarkrafa skattrannsóknarstjóra ríkisins í máli þessu er byggð á niðurstöðum rannsóknar embættisins á bókhaldi og skattskilum X ehf. vegna rekstraráranna 2004 og 2005, sbr. skýrslu um rannsóknina, dags. 30. nóvember 2007. Rannsókn þessi hófst formlega hinn 13. júlí 2007 og mun hafa verið ákveðin í framhaldi af rannsókn á skattskilum gjaldanda sjálfs, sbr. skýrslutöku af gjaldanda 13. febrúar 2007 sem er meðal fylgiskjala með rannsóknarskýrslu. Samkvæmt samþykktum X ehf. var tilgangur félagsins [...] og skyldur rekstur. Vegna rannsóknarinnar var tekin skýrsla af gjaldanda hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins hinn 5. september 2007, en meðal málsgagna er sem fyrr segir einnig skýrsla sem tekin var af gjaldanda 13. febrúar 2007. Var rannsóknin m.a. byggð á upplýsingum sem fram komu við skýrslutökur þessar, bókhaldi og bókhaldsgögnum X ehf. vegna rekstraráranna 2004 og 2005, virðisaukaskattsskýrslum félagsins og upplýsingum úr upplýsingakerfi ríkisskattstjóra. Með bréfi, dags. 3. október 2007, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldanda skýrslu, dags. 2. október 2007, sem þá lá fyrir um rannsóknina, og gaf honum kost á að tjá sig um efni hennar áður en ákvörðun yrði tekin um framhald málsins. Með tölvupósti, dags. 20. nóvember 2007, lagði gjaldandi fram athugasemdir sínar vegna frumskýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins og mótmælti niðurstöðum hennar. Í lokaskýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins var fjallað um framkomnar athugasemdir og breytingar sem talið var að gera bæri á skýrslunni með tilliti til þeirra, sbr. kafla um lok rannsóknar, en að öðru leyti var lokaskýrsla skattrannsóknarstjóra ríkisins efnislega samhljóða hinni fyrri.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 30. nóvember 2007, voru helstu niðurstöður rannsóknarinnar teknar saman með svofelldum hætti:
„Niðurstöður rannsóknar á bókhaldi og skattskilum X ehf. fyrir rekstrarárin 2004 og 2005 eru:
·1 Skattframtölum hefur ekki verið skilað.
·2 Virðisaukaskattsskýrslur voru rangfærðar.
·3 Skattskyld velta, útskattur og rekstrartekjur voru vantalin.
·4 Rekstrargjöld og innskattur eru mögulega vantalin.
·5 Bókhald er ekki fært.
·6 Reiknað endurgjald er vanframtalið.“
Þá gerði skattrannsóknarstjóri ríkisins tölulega grein fyrir niðurstöðum rannsóknarinnar í töflu í niðurlagi skýrslu sinnar. Þar kom fram að skattskyld velta X ehf. væri vantalin um 4.800.159 kr. rekstrarárið 2004 og 3.300.000 kr. rekstrarárið 2005 og rekstrartekjur vantaldar um sömu fjárhæðir greind rekstrarár. Möguleg rekstrargjöld voru tilgreind 1.409.096 kr. rekstrarárið 2004 og 2.606.436 kr. rekstrarárið 2005 og mögulegur innskattur 280.037 kr. fyrra árið og 388.749 kr. síðara árið. Þá var gerð grein fyrir vantöldu reiknuðu endurgjaldi að fjárhæð 4.760.000 kr. rekstrarárið 2004 og 723.200 kr. rekstrarárið 2005.
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins var mál X ehf. sent ríkisskattstjóra til meðferðar, sbr. 6. mgr. 103. gr., sbr. 3. mgr. 101. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, 5. mgr. 39. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, og 3. mgr. 26. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. bréf skattrannsóknarstjóra, dags. 30. nóvember 2007. Á grundvelli rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins og í framhaldi af bréfi til X ehf., dags. 4. mars 2008, sem ekki var svarað af hálfu félagsins, tók ríkisskattstjóri áður álögð opinber gjöld X ehf. gjaldárin 2005 og 2006 og virðisaukaskatt árin 2004 og 2005 til endurákvörðunar með úrskurði um endurákvörðun, dags. 30. maí 2008. Breytingar ríkisskattstjóra vörðuðu í fyrsta lagi endurákvörðun virðisaukaskatts X ehf. árin 2004 og 2005 vegna ákvörðunar skattskyldrar veltu í 24,5% skattþrepi að fjárhæð samtals 4.800.159 kr. uppgjörstímabilin janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2004 og 3.300.000 kr. uppgjörstímabilin janúar-febrúar til og með september-október 2005. Að teknu tilliti til innskatts, sem ríkisskattstjóri ákvarðaði 280.037 kr. greind tímabil árið 2004 og 388.749 kr. árið 2005, varð virðisaukaskattur X ehf. því 896.004 kr. árið 2004 og 419.751 kr. árið 2005. Á fjárhæðir virðisaukaskatts bætti ríkisskattstjóri álagi samkvæmt 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, að fjárhæð 89.600 kr. árið 2004 og 42.676 kr. árið 2005. Í öðru lagi endurákvarðaði ríkisskattstjóri skilaskylda staðgreiðslu X ehf. staðgreiðsluárin 2004 og 2005 vegna ákvörðunar reiknaðs endurgjalds fyrirsvarsmanns félagsins að fjárhæð 3.612.000 kr. á árinu 2004 og 723.200 kr. á árinu 2005 og kom fram að samkvæmt því væri vangreidd skilaskyld staðgreiðsla félagsins samkvæmt ákvæðum laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, samtals 1.177.882 kr. árið 2004 og 272.863 kr. árið 2005. Álag vegna vangreiddrar staðgreiðslu, sbr. 1. tölul. 2. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987, nam samtals 117.788 kr. fyrra árið og 27.286 kr. síðara árið. Í þriðja lagi hækkaði ríkisskattstjóri stofn X ehf. til tryggingagjalds gjaldárið 2005 um 3.324.720 kr. og gjaldárið 2006 um 766.592 kr. og tók í því sambandi tillit til 6% mótframlags vinnuveitanda í lífeyrissjóð, sbr. 6. og 7. gr. laga nr. 113/1990, um tryggingagjald. Var tryggingagjald hækkað úr 28.879 kr. í 219.384 kr. gjaldárið 2005 og ákvarðað 43.924 kr. gjaldárið 2006. Fram kom að ekki þættu efni til að hagga við áætlun skattstjóra á tekjuskattsstofni X ehf. gjaldárin 2005 og 2006 að svo stöddu. Af hálfu X ehf. voru heimilaðar málskotsleiðir vegna þessa úrskurðar ríkisskattstjóra ekki nýttar.
3. Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 30. nóvember 2007, að þar sem ekki hafi verið talið fram til skatts árin 2005 og 2006 af hálfu X ehf. hafi félagið sætt áætlun skattstjóra á skattstofnum við almenna álagningu opinberra gjalda þau ár og hafi tekjuskattsstofn verið áætlaður 2.000.000 kr. gjaldárið 2005 og 500.000 kr. gjaldárið 2006 auk álags samkvæmt 1. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 að fjárhæð 300.000 kr. fyrra árið og 75.000 kr. það síðara. Samkvæmt skýringum gjaldanda, A, við skýrslutöku 5. september 2007 var yfirvofandi gjaldþrot X ehf. ástæða þess að skattframtölum var ekki skilað. Þá kemur fram í skýrslu skattrannsóknarstjóra að engin skattskyld velta, útskattur eða innskattur hafi verið tilgreindur í virðisaukaskattsskýrslum félagsins vegna áranna 2004 og 2005. Við skýrslutöku gaf gjaldandi þá skýringu að skýrslurnar hefðu ekki verið byggðar á neinum gögnum. Tekjuskráning X ehf. var byggð á sölureikningum. Bókhald X ehf. vegna áranna 2004 og 2005 hafði ekki verið fært en bókhaldsgögn voru afhent skattrannsóknarstjóra ríkisins.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins er gerð grein fyrir skattskyldri veltu X ehf. að fjárhæð 4.800.159 kr. rekstrarárið 2004 og 3.300.000 kr. rekstrarárið 2005 samkvæmt tekjuskráningargögnum félagsins. Þá kemur fram að rekstrartekjur félagsins umrædd rekstrarár nemi sömu fjárhæðum.
Í kafla um rannsókn á rekstrargjöldum og innskatti X ehf. kemur fram að samkvæmt bókhaldsgögnum félagsins nemi rekstrargjöld 1.409.096 kr. og innskattur 280.037 kr. rekstrarárið 2004 og rekstrargjöld 2.606.436 kr. og innskattur 388.749 kr. rekstrarárið 2005. Er þá ekki tekið tillit til reiknings frá V, dags. 20. mars 2006, að fjárhæð 3.000.000 kr. sem gjaldandi vék að við skýrslutöku. Segir um þetta í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins að samkvæmt upplýsingum forsvarsmanna V hafi vinna samkvæmt reikningi þessum verið unnin á árinu 2005 en óljóst hafi verið hver ætti að greiða fyrir vinnuna. Svo hefði farið að X ehf. hefði verið skráð fyrir reikningnum en Z hf. greitt hann. Hvorki sé hægt á sjá á bankareikningi X ehf. né gjaldanda að Z hf. hafi fengið kostnaðinn endurgreiddan.
Að því er varðar rannsókn á reiknuðu endurgjaldi gjaldanda vegna starfs hans sem framkvæmdastjóri X ehf. kemur fram að gjaldanda hafi ekki verið reiknað endurgjald á rekstrarárunum 2004 og 2005 og ekki gerð skil á skilagreinum vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, þ.m.t. tryggingagjalds, vegna reiknaðs endurgjalds. Þá er gerð grein fyrir því mati skattrannsóknarstjóra ríkisins að reiknað endurgjald eigi í tilviki gjaldanda að taka mið af viðmiðunarflokki A(4) rekstrarárið 2004 og viðmiðunarflokki A(5) rekstrarárið 2005 samkvæmt viðmiðunarreglum fjármálaráðherra, þ.e. mánaðarlaun 430.000 kr. fyrra árið og 452.000 kr. síðara árið, og að gjaldandi hafi verið í fullu starfi hjá félaginu á árinu 2004 en í 20% starfi á árinu 2005. Við skýrslutöku 5. september 2007 var gjaldandi beðinn um að tjá sig um mat skattrannsóknarstjóra um viðmiðunarflokk og kvaðst gjaldandi ekkert hafa að segja um það. Fram kom að gjaldandi teldi sig hafa verið í 20% starfi hjá félaginu á rannsóknartímabilinu. Samkvæmt framansögðu er það niðurstaða rannsóknarinnar um þennan þátt að reiknað endurgjald gjaldanda sé vantalið um 4.760.000 kr. árið 2004 og 723.200 kr. árið 2005.
4. Í máli því, sem hér er til meðferðar, er um að tefla kröfugerð um ákvörðun sektar á hendur gjaldanda m.a. samkvæmt þar tilgreindum ákvæðum 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sem gera ráð fyrir því að sektarákvörðun sé bundin þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin. Verður því að taka afstöðu til þess hvort skattrannsóknarstjóri ríkisins hafi með skattrannsókn sinni sýnt fram á hverju skattfjárhæð, sem undan var dregin, hafi að minnsta kosti numið. Allan vafa í því sambandi verður að meta gjaldanda í hag, sbr. grundvallarreglu 108. gr. laga nr. 88/2008, um meðferð sakamála, sbr. áður 45. gr. laga nr. 19/1991, um meðferð opinberra mála.
Eins og fram er komið eru tölulegar niðurstöður samkvæmt rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins á bókhaldi og skattskilum X ehf. vegna áranna 2004 og 2005 aðallega byggðar á útgefnum sölureikningum félagsins og öðrum bókhaldsgögnum þess. Í málinu er ekki ágreiningur um þessar niðurstöður rannsóknarinnar að öðru leyti en því að telja verður að gjaldandi geri kröfu til þess að tekið verði tillit til reiknings frá V., dags. 20. mars 2006, vegna vinnu við [...] á [...], en X ehf. hafði samkvæmt gögnum málsins með höndum undirbúning byggingaframkvæmda á þeirri lóð allt frá árinu 2003 þar til snemma árs 2006 þegar Z hf., sem hafði lánað til framkvæmdanna, yfirtók þær. Er því haldið fram af hálfu gjaldanda, sbr. m.a. svar gjaldanda við spurningu nr. 11 við skýrslutöku 5. september 2007 og bréf gjaldanda til skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 20. nóvember 2007, að meðal útgjalda X ehf. vegna þessa verkefnis hafi verið umrædd þjónusta V. Skattrannsóknarstjóri ríkisins hafnaði því á hinn bóginn að reikningur [V] gæti verið grundvöllur innskattsfrádráttar þar sem hann væri dagsettur á árinu 2006. Þegar litið er til þess að fyrir liggur að vinna samkvæmt reikningnum var unnin á árinu 2005, sbr. umfjöllun í rannsóknarskýrslu um þetta atriði, þykir í máli þessu um sektarákvörðun á hendur gjaldanda rétt að taka tillit til virðisaukaskatts að fjárhæð 745.457 kr. samkvæmt greindum reikningi., enda er hann stílaður á X ehf. Ekkert hefur komið fram af hálfu gjaldanda um frekari kostnað X ehf. vegna byggingarframkvæmda félagsins eða annarra verkefna sem ekki hefur verið tekið tillit til í málinu. Samkvæmt því og gögnum málsins að öðru leyti telst vantalinn virðisaukaskattur til greiðslu árin 2004 og 2005 nema 577.306 kr.
5. Sektarkrafa skattrannsóknarstjóra ríkisins samkvæmt 1. lið í kröfugerð embættisins er byggð á því að gjaldandi hafi sem fyrirsvarsmaður X ehf. vanrækt að standa skil á skattframtölum félagsins árin 2005 og 2006 án þess þó að sú vanræksla hafi leitt til ákvörðunar lægri tekjuskattsstofns félagsins gjaldárin 2005 og 2006 en vera bar. Fyrir liggur að ekki var talið fram til skatts af hálfu X ehf. árin 2005 og 2006 og gaf gjaldandi aðspurður þá skýringu við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 5. september 2007 að yfirvofandi gjaldþrot félagsins hefði valdið því að skattframtölum félagsins umrædd ár hefði ekki verið skilað til skattyfirvalda. Hvað sem leið rekstrarerfiðleikum X ehf. bar gjaldanda, sem var stjórnarmaður og framkvæmdastjóri félagsins á þeim tíma sem hér skiptir máli, að sjá um að framtalsskyldu samkvæmt 90. gr. laga nr. 90/2003 væri sinnt vegna félagsins. Í 6. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003 segir svo: „Hafi maður af ásetningi eða stórkostlegu hirðuleysi vanrækt að gegna skyldu sinni samkvæmt ákvæðum 90., 92. eða 94. gr. skal hann sæta sektum eða fangelsi allt að 2 árum.“ Með stoð í gögnum málsins, m.a. framburði gjaldanda í skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins, verður talið að nægilega sé fullnægt þeim huglægu refsiskilyrðum sem að framan greinir. Að þessu athuguðu þykir bera að gera gjaldanda sekt eftir nefndu lagaákvæði vegna greindrar vanrækslu.
Með rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins telst hafa verið leitt í ljós að ekki voru gerð skil á virðisaukaskattsskýrslum og virðisaukaskatti X ehf. í samræmi við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, uppgjörstímabilin janúar-febrúar 2004 til og með júlí-ágúst 2005 þrátt fyrir skattskylda veltu í rekstri félagsins samkvæmt því sem rakið er að framan. Gjaldandi bar sem stjórnarmaður og framkvæmdastjóri X ehf. ábyrgð á því að skil væru gerð á virðisaukaskattsskýrslum félagsins og virðisaukaskatti. Viðbára gjaldanda um vanefndir verktaka sem unnu við [...] getur ekki talist tæk varnarástæða í þessu sambandi, enda hefur sem fyrr segir ekkert komið fram um rétt félagsins til frekari innskattsfrádráttar en þegar hefur verið tekið tillit til. Með stoð í gögnum málsins, m.a. framburði gjaldanda við skýrslutökur hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins, þykir því fullsannað að gjaldandi hafi með saknæmum hætti vanrækt greindar skyldur sínar, en vangreiddur virðisaukaskattur telst nema 577.306 kr. Af þessum sökum ber að ákvarða gjaldanda sekt samkvæmt 6. mgr., sbr. 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, í samræmi við kröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins samkvæmt 2. lið í kröfugerð embættisins.
Vegna liðar nr. 3 í kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins skal tekið fram að sú háttsemi sem þar er gerð grein fyrir og talin er varða við 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, lýtur eingöngu að staðgreiðslu af reiknuðu endurgjaldi gjaldanda sjálfs vegna vinnu hans í þágu X ehf. Með hliðsjón af ákæruframkvæmd, sem gerð er grein fyrir í dómum Hæstaréttar Íslands 30. mars 2006 í málunum nr. 428/2005 og 469/2005, svo og að virtri niðurstöðu Hæstaréttar í dómum þessum um meðferð innborgana til greiðslu álags á vanskilafé eða staðgreiðslu opinberra gjalda þess, sem talinn er bera refsiábyrgð á vanskilum, verður ekki talið að gera beri gjaldanda refsingu á þeim grundvelli sem krafist er af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins samkvæmt þessum þætti sektarkröfu.
Ákvarða ber gjaldanda, A, sekt samkvæmt framangreindum ákvæðum 6. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003 og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988. Samkvæmt breytingum á refsiákvæðum skattalaga, sem gerðar voru með lögum nr. 42/1995 og tóku gildi 9. mars 1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin, vanrækt var greiðsla á eða endurgreidd var um of. Við ákvörðun sektar ber að taka tillit til álags samkvæmt 2. mgr. 27. gr. laga nr. 5/1988. Þá þykir bera að taka tillit til þess að dráttur hefur orðið á meðferð málsins án þess að gjaldanda verði um kennt. Að þessu virtu og málsatvikum að öðru leyti þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 1.100.000 kr. til ríkissjóðs.
Úrskurðarorð:
Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 1.100.000 kr. til ríkissjóðs.
