Tvísköttunarsamningar
Almennt
Skattlagningarvaldi ríkja má almennt greina í tvennt:
- Yfir eigin þegnum og innlendum lögaðilum. Skattlagningarvaldið byggir á tengslum umræddra þegna og lögaðila við ríkið og nær til allra tekna þeirra og eigna óháð uppruna eða staðsetningu. Það nær þannig einnig til tekna upprunna erlendis og eigna staðsetta erlendis. Umræddir aðilar bera þá almenna (ótakmarkaða) skattskyldu í viðkomandi ríki.
- Innan eigin lögsögu. Skattlagningarvaldið byggir á tengslum tekna eða eigna við ríkið óháð því hver er eigandi þeirra. Ríki getur þannig haft takmarkað skattlagningarvald yfir þegnum erlendra ríkja og erlendum lögaðilum vegna verðmæta sem staðsett eru eða eiga uppruna innan lögsögu þess.
Af framangreindu leiðir að aðili með heimilisfesti í einu ríki sem aflar tekna í öðru ríki, eða á þar eignir, getur verið skattskyldur í báðum ríkjunum vegna umræddra tekna eða eigna sem myndi að óbreyttu leiða til tvískattlagningar. Til að koma í veg fyrir tvísköttun hafa ríki gert tvísköttunarsamninga sín á milli sem fela í sér reglur um það hvernig skattlagningarvaldi yfir mismunandi verðmætum er skipt milli samningsríkjanna. Tvísköttunarsamningarnir eru hins vegar ekki sjálfstæð skattlagningarheimild.
Hafa ber í huga að þrátt fyrir að tilteknar tekjur komi ekki til skattlagningar hér á landi vegna ákvæða tvísköttunarsamninga, þá eru þær tekjur framtalsskyldar hér á landi og geta haft áhrif á skattlagningu annarra tekna hérlendis. Hver þau áhrif eru ræðst af því hvaða aðferð er beitt til að komast hjá tvísköttun, en þeim er lýst í hverjum samningi fyrir sig. Þegar um skattlagningu einstaklinga er að ræða hafa tekjur erlendis einnig áhrif á útreikning barnabóta á sama hátt og tekjur hér á landi.
Listi yfir tvísköttunarsamninga
Undanþága á grundvelli tvísköttunarsamnings
Til að koma í veg fyrir tvísköttun tiltekinna tekna sem skattskyldar eru í fleiri en einu ríki, er unnt að sækja um undanþágu eða lækkun á grundvelli tvísköttunarsamnings.
Sótt er um undanþágu vegna eftirfarandi tekna:
- Greiðslna fyrir þjónustu eða starfsemi innta af hendi hérlendis.
- Tekna af leigu, afnotum eða rétti til hagnýtingar á lausafé, einkaleyfum, hvers konar réttindum eða sérþekkingu, svo og af söluhagnaði vegna slíkra eigna. Þó ekki vegna tekna af leigu loftfara og skipa sem notuð er til flutninga á alþjóðaleiðum.
- Tekna af íslenskum hlutabréfum.
- Ýmissa vaxtatekna.
Sótt er um undanþágu með eyðublaði RSK 5.42 „Application under Double Taxation Conventions for exemption from Icelandic taxation and/or refund from taxes paid“ . Mikilvægt er að fylla út í alla reiti í samræmi við leiðbeiningar með eyðublaðinu.
Leggja ber fram staðfestingu um ótakmarkaða skattskyldu frá skattyfirvöldum í heimilisfestarríki umsækjanda. Almennt veita skattyfirvöld slíka staðfestingu með því að undirrita og stimpla í reit 21 á eyðublaðinu. Bandarísk skattyfirvöld nota þó eigið eyðublað (eyðublað 6166). Skattskylduvottorð um fulla og ótakmarkaða skattskyldu viðkomandi er þó fullnægjandi í öllum tilvikum í stað stimpils í reit 21.
Undanþága frá greiðslu skatta eða lækkun á greiddum sköttum tekur gildi þegar ríkisskattstjóri hefur samþykkt umsóknina með áritun sinni í reit 20 á eyðublaðinu. Ríkisskattstjóri getur veitt undanþágu/lækkun skatta frá þeirri dagsetningu sem umsókn berst. Undanþága frá greiðslu skatta eða lækkun á þeim skv. umsókn er ekki veitt afturvirkt vegna greiðslna sem hafa farið fram áður en ríkisskattstjóri móttekur umsóknina.
Til að undanþága eða lækkun skatta virki við staðgreiðslu er mikilvægt að umsækjandi láti þann aðila sem ábyrgð ber á greiðslu skattsins vita af samþykktri undanþágu eða lækkun til að tekið sé tillit til hennar við útreikning staðgreiðslu. Algengasta ástæða þess að umsókn er vísað frá við afgreiðslu er að upplýsingar um skattkennitölu (reitur 6) eða staðfestingu/ vottorð um skattskyldu frá viðeigandi skattyfirvöldum (reitur 21) vantar.
Mikilvægt er að hugað sé að umsókn um undanþágu eða lækkun á greiðslu skatta tímanlega þar sem afgreiðsla hennar, bæði hjá ríkisskattstjóra og hjá hinu erlenda skattyfirvaldi sem staðfesta þarf skattskyldu umsækjanda, tekur alltaf einhvern tíma.
Endurgreiðsla
Til að koma í veg fyrir tvísköttun tiltekinna tekna sem skattskyldar eru í fleiri en einu ríki, er unnt að sækja um undanþágu eða lækkun á grundvelli tvísköttunarsamnings.
Hafi skatti verið haldið eftir er hægt að sækja um endurgreiðslu þess skatts á eyðublaði RSK 5.43. Vakin skal athygli á því að þegar sótt er um endurgreiðslu er mikilvægt að samþykkt undanþága á eyðublaði RSK 5.42 liggi fyrir. Hægt er þó að senda inn báðar umsóknirnar samtímis og eru þær þá afgreiddar samhliða.
Hafa skal eftirfarandi atriði í huga í tengslum við umsókn um endurgreiðslu:
- Umsókn um endurgreiðslu skal beint til ríkisskattstjóra með eyðublaði RSK 5.43. Mikilvægt er að fylla út í alla reiti í samræmi við leiðbeiningar með eyðublaðinu.
- Gögn sem sýna að skatti hafi verið haldið eftir skulu fylgja umsókn um endurgreiðslu, þ.e. bankayfirlit, hlutafjármiði o.s.frv.
- Endurgreiðsla er ætíð lögð inn á bankareikning í eigu umsækjanda og því mikilvægt að reitir 14-18 séu fylltir út. Umsækjandi getur þó óskað eftir því að endurgreiðsla sé lögð inn á reikninga 3ja aðila, en þá skal framvísa umboði þar um.
- Sótt skal um endurgreiðslu innan sex ára frá því greiðsla fór fram.
Ítarefni
Hvar finn ég reglurnar?
Heimild ríkisstjórnarinnar til að gera tvísköttunarsamninga – 1. mgr. 119. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt
Eyðublöð
Samningar
Athugið!
Vegna endurnýjunar vefs Stjórnartíðinda eru hlekkir á suma tvísköttunarsamninga tímabundið óaðgengilegir. Alla tvísköttunarsamninga er hægt að finna í leitarvél á nýjum vef Stjórnartíðinda.
| Albanía | á íslensku | á ensku | ||
| Andorra | á íslensku | á ensku | Ensk útgáfa á bls. 16 | |
| Austurríki | á íslensku | á ensku | ||
| Ástralía | á íslensku | á ensku | ||
| Bandaríkin | á íslensku | á ensku | ||
| Barbados | á íslensku | á ensku | ||
| Belgía | á íslensku | á ensku | ||
| Viðauki/breyting | á íslensku | á ensku | ||
| Bretland | á íslensku | á ensku | ||
| Bretland | Gildir frá 1. janúar 2015 | á íslensku | á ensku | |
| Danmörk | á íslensku | á dönsku | ||
| Viðauki/breyting 1997 | á íslensku | á dönsku | ||
| Viðauki/breyting 2008 | á íslensku | á dönsku | ||
| Viðauki/breyting 2019 | á íslensku | |||
| Eistland | á íslensku | á ensku | ||
| Finnland | á íslensku | |||
| Viðauki/breyting 1997 | á íslensku | |||
| Viðauki/breyting 2008 | á íslensku | |||
| Viðauki/breyting 2019 | á íslensku | |||
| Frakkland | á íslensku | á frönsku | ||
| Færeyjar | á íslensku | á dönsku | ||
| Viðauki/breyting 1997 | á íslensku | á dönsku | ||
| Viðauki/breyting 2008 | á íslensku | á dönsku | ||
| Viðauki/breyting 2019 | á íslensku | |||
| Georgía | á íslensku | á ensku | ||
| Grikkland | á íslensku | á ensku | ||
| Grænland | á íslensku | á ensku | ||
| Holland | á íslensku | á ensku | ||
| Indland | á íslensku | á ensku | ||
| Írland | á íslensku | á ensku | ||
| Ítalía | á íslensku | á ensku | ||
| Japan | á íslensku | á ensku | ||
| Kanada | á íslensku | á ensku | ||
| Kína | á íslensku | á ensku | ||
| Króatía | á íslensku | á ensku | ||
| Kýpur | á íslensku | á ensku | ||
| Lettland | á íslensku | |||
| Liechtenstein | á íslensku | á ensku | ||
| Litháen | á íslensku | á ensku | ||
| Lúxemborg | á íslensku | á ensku | á frönsku | |
| Viðauki/breyting 2010 | á íslensku | á ensku | ||
| Malta | á íslensku | á ensku | ||
| Mexíkó | á íslensku | á ensku | ||
| Skip og loftför | á íslensku | á ensku | ||
| Noregur | á íslensku | á norsku | ||
| Viðauki/breyting 1997 | á íslensku | á norsku | ||
| Viðauki/breyting 2008 | á íslensku | á norsku | ||
| Viðauki/breyting 2019 | á íslensku | |||
| Portúgal | á íslensku | á ensku | ||
| Pólland | á íslensku | á ensku | á pólsku | |
| Viðauki/breyting | á íslensku | á ensku | ||
| Rúmenía | á íslensku | á ensku | ||
| Rússland | á íslensku | á ensku | ||
| Slóvakía | á íslensku | á ensku | ||
| Slóvenía | á íslensku | á ensku | ||
| Spánn | á íslensku | á ensku | á spænsku | |
| Suður-Kórea | á íslensku | á ensku | ||
| Sviss | á íslensku | |||
| Sviss | Gildir frá 01.01.2016 | á íslensku | á ensku | |
| Svíþjóð | á íslensku | á sænsku | ||
| Viðauki/breyting 1997 | á íslensku | |||
| Viðauki/breyting 2008 | á íslensku | |||
| Viðauki/breyting 2019 | á íslensku | |||
| Tékkland | á íslensku | á ensku | ||
| Ungverjaland | á íslensku | á ensku | ||
| Úkraína | á íslensku | á ensku | ||
| Víetnam | á íslensku | á ensku | ||
| Þýskaland | á íslensku | á þýsku |
Upplýsingaskipti
Athugið!
Vegna endurnýjunar vefs Stjórnartíðinda eru hlekkir á suma tvísköttunarsamninga tímabundið óaðgengilegir. Alla tvísköttunarsamninga er hægt að finna í leitarvél á nýjum vef Stjórnartíðinda.
| Andorra | á íslensku | á ensku |
| Angvilla | á íslensku | á ensku |
| Antígva og Barbúda | á íslensku | á ensku |
| Arúba | á íslensku | á ensku |
| Bahama | á íslensku | á ensku |
| Bahrain | á íslensku | á ensku |
| Belize | á íslensku | á ensku |
| Bermúdaeyjar | á íslensku | á ensku |
| Botswana | á íslensku | á ensku |
| Bresku Jómfrúreyjar | á íslensku | á ensku |
| Brúnei | á íslensku | á ensku |
| Cayman-eyjar | á íslensku | á ensku |
| Cooks eyjar | á íslensku | á ensku |
| Dominica | á íslensku | á ensku |
| Gíbraltar | á íslensku | á ensku |
| Grenada | á íslensku | á ensku |
| Guernsey | á íslensku | á ensku |
| Hong Kong | á íslensku | á ensku |
| Hollensku Antillur | á íslensku | á ensku |
| Jamaíka | á íslensku | á ensku |
| Jersey | á íslensku | á ensku |
| Kosta Ríka | á íslensku | á ensku |
| Liechtenstein | á íslensku | á ensku |
| Líbería | á íslensku | á ensku |
| Macau | á íslensku | á ensku |
| Marshall-eyjar | á íslensku | á ensku |
| Máritíus | á íslensku | á ensku |
| Montserrat | á íslensku | á ensku |
| Mónakó | á íslensku | á ensku |
| Mön | á íslensku | á ensku |
| Niue | á íslensku | á ensku |
| Panama | á íslensku | á ensku |
| Samóa | á íslensku | á ensku |
| San Marínó | á íslensku | á ensku |
| Sankti Lúsía | á íslensku | á ensku |
| Seychelles eyjar | á íslensku | á ensku |
| Turks- og Caicos eyjar | á íslensku | á ensku |
| Úrúgvæ | á íslensku | á ensku |
Aðrir samningar
| Norðurlöndin | Erfðafjárskattur | á íslensku | |
| Norðurlöndin | Aðstoðarsamningur | á íslensku | |
| Norðurlöndin | Samkomulag um skilgreiningar | á íslensku | |
| Norðurlöndin | Yfirfærslusamningur | á íslensku | |
| OECD og Evrópuráðið | (Fylgiskjal 1) | Aðstoðarsamningur | á íslensku |
| Viðauki/breyting 2010 | á íslensku |
.
Gagnkvæmt samkomulag (MAP)
Ísland hefur gert 41 tvísköttunarsamning við 46 ríki og hafa þeir allir ákvæði um framkvæmd gagnkvæms samkomulags. Að auki hefur Ísland gert 36 upplýsingaskiptasamninga sem eru með sambærilegu ákvæði.
Við gerð tvísköttunar- og upplýsingaskiptasamninga hefur Ísland fylgt samningsfyrirmynd OECD um framkvæmd gagnkvæms samkomulags (e. Mutual Agreement Procedure / MAP). Ákvæðið er í 25. gr. samningsfyrirmyndarinnar og hafa íslensk stjórnvöld ekki gert athugasemdir eða fyrirvara við ákvæðið.
Í 25. gr. samningsfyrirmyndar OECD er kveðið á um að ef skattaðili telur að ráðstafanir sem gerðar eru af öðru hvoru samningsríkinu (þeim ríkjum sem aðild eiga að viðkomandi samningi) leiði eða muni leiða til skattlagningar að því er hann varðar, sem ekki er í samræmi við ákvæði samningsins, getur hann lagt málið fyrir bært stjórnvald í því samningsríki þar sem hann er heimilisfastur. Úrræðið raskar ekki rétti hans til að færa sér í nyt þau réttarúrræði sem lög þessara ríkja kveða á um. Bært stjórnvald samkvæmt framansögðu er ríkisskattstjóri sé heimilisfesti skattaðila á Íslandi.
Tímafrestur til að leggja fram beiðni er mismunandi eftir samningum en í flestum er hann þrjú ár frá því tímamarki sem skattaðila mátti vera ljóst að hann sætti tvískattlagningu. Dæmi um annan tímafrest er fimm ára frestur í samningi milli Norðurlandanna. Það er því mikilvægt að skattaðili athugi hver tímamörk viðeigandi samnings eru áður en óskað er eftir gagnkvæmu samkomulagi. Beiðni sem lögð er fram eftir lok tímafrests er hafnað án frekari fyrirvara.
Sé beiðni lögð fram um að ríki geri með sér gagnkvæmt samkomulag er það hlutverk stjórnvalda að komast að samkomulagi, án beinnar aðildar skattaðilans. Í beiðni ber að veita allar nauðsynlegar upplýsingar og leggja fram viðeigandi gögn. Tekið skal fram að stjórnvöld eru ekki skyldug til að ná gagnkvæmu samkomulagi, stundum getur verið samkomulag um að vera ósammála. Eina skyldan er að hafa leitast við að komast að samkomulagi. Ýmislegt getur komið í veg fyrir að samkomulag náist, t.d. landslög annars hvors ríkisins og úrskurða- og dómaframkvæmd.
Stefnt er að því að leysa úr öllum beiðnum eins fljótt og hægt er. Hafa skal þó í huga að engin tvö mál eru eins og málshraði getur því verið mjög misjafn. Engu að síður er það opinbert markmið innan OECD að afgreiðslutími gagnkvæmra samkomulaga sé að meðaltali ekki lengri en 24 mánuðir. Ríkisskattstjóri leitast ávallt við að komast að gagnkvæmu samkomulagi eins fljótt og kostur er og við það miðað að halda þá alþjóðlegu tímafresti sem komist hefur verið að samkomulagi um.
Hvenær er hægt að óska eftir málsmeðferð um framkvæmd á grundvelli gagnkvæms samkomulags?
Almennt er hægt að sækja um gagnkvæmt samkomulag í málum þar sem upp koma álitaefni vegna hugsanlegrar tvísköttunar. Ekki skiptir máli hvort aðgerðum íslenskra skattyfirvalda eða erlendra hafi verið hrundið í framkvæmd, nægilegt er að um yfirvofandi tvískattlagningu geti verið að ræða. Tekið skal fram að ekki er hægt að fara fram á gagnkvæmt samkomulag í málum þar sem skattaðili telur að brotið sé á sér skv. innanlandslöggjöf.
Sem dæmi um mál sem hægt er að fara fram á gagnkvæmt samkomulag um má nefna:
- Milliverðlagningarmál.
- Hvort um fasta starfsstöð sé að ræða.
- Tilfærsla hagnaðar frá fastri starfsstöð.
- Ákvörðun skattalegrar heimilisfesti einstaklinga og fyrirtækja.
- Hvernig tekjur einstaklinga skulu skattlagðar, laun eða rekstartekjur?
- Skattlagning eftirlauna.
- Skattlagning fjármagnstekna.
- Afdráttarsköttum ranglega haldið eftir.
- Misbeiting ákvæðis varðandi banni við mismunun skv. tvísköttunarsamningum.
Þá skal tekið fram að hægt er að óska eftir gagnkvæmu samkomulagi þó svo að mál sé einnig í gangi skv. innanlandsrétti, t.d. erindi til ríkisskattstjóra, kæra til yfirskattanefndar eða mál fyrir dómstólum. Sé þannig ástatt, er mikilvægt að upplýst sé um að mál sé í gangi á öðrum stöðum og í hvaða röð skattaðili óskar eftir að málin séu leyst.
Almennt skal beiðni um gagnkvæmt samkomulag berast innan þriggja ára frá því tímamarki sem skattaðila hefði mátt vera ljóst að hann yrði fyrir tvískattlagningu á tekjur sínar. Nokkrir samningar kveða á um lengri tímafrest, s.s. Norðurlandasamningurinn.
Hvernig skal óskað eftir gagnkvæmu samkomulagi?
Almennt skal óskað eftir gagnkvæmu samkomulagi við bært stjórnvald í því ríki þar sem skattaðilinn er heimilisfastur (ríkisskattstjóri ef heimilisfesti er á Íslandi). Ef skattaðili er heimilisfastur í báðum ríkjum skal hann snúa sér til stjórnvalds í því ríki þar sem hann telur sig heimilisfastan. Í nokkrum tvísköttunarsamningum er þó kveðið á um að ekki skipti máli til hvors stjórnvaldsins sé leitað. Íslenska ríkið hefur einnig skrifað undir svokallað Multilateral Instrument sem kveður á um að allir tvísköttunarsamningar sem Ísland hefur gert við önnur ríki sem einnig hafa skrifað undir samkomulagið breytast þannig að ekki skiptir máli til hvors stjórnvaldsins skattaðilinn snýr sér til að óska eftir gagnkvæmu samkomulagi.
Listi yfir ríki sem skrifað hafa undir Multilateral Instrument
Beiðni um gagnkvæmt samkomulag skal senda skriflega til ríkisskattstjóra, Laugavegi 166, 150 Reykjavík eða rafrænt á skatturinn@skatturinn.is. Í beiðninni skal gera grein fyrir eftirfarandi:
- Nafn, heimilisfang og kennitala skattaðila ásamt netfangi og símanúmeri.
- Nafn umboðsmanns, netfang og sími – ef við á.
- Upplýsingar um þau tekjuár sem beiðnin tekur til.
- Upplýsingar um þær tekjur sem beiðnin varðar og sem hafa verið eða munu verða skattlagðar í andstöðu við ákvæði tvísköttunarsamnings að mati beiðanda.
- Vísað skal til viðeigandi ákvæðis tvísköttunarsamnings.
- Veita greinargóða lýsingu á staðreyndum málsins og leggja fram viðeigandi gögn málinu til stuðnings, t.d. afrit af skattframtölum, álagningarseðlum og/eða úrskurðum.
- Hafi beiðni verið send til hins erlenda stjórnvalds, vegna sama máls, skal afrit af henni fylgja.
- Telji skattaðili að sambærilegt mál hafi fengið aðra úrlausn, t.d. af hálfu dómstóla, yfirskattanefndar eða annars stjórnvalds, skal afrit af úrskurði eða dómi fylgja beiðninni.
- Sé sama mál til úrlausnar hjá fleiri en einu stjórnvaldi að frumkvæði beiðanda skal leggja fram afrit af erindi, kæru eða stefnu með beiðninni eftir því sem við á. Upplýsa skal um í hvaða röð skattaðili óskar að málin séu leyst.
- Yfirlýsing um að allar upplýsingar og gögn sem lögð eru fram í beiðni um gagnkvæmt samkomulag séu rétt og að viðbótarupplýsingum og gögnum verði aflað innan eðlilegra tímamarka óski ríkisskattstjóri eftir þeim.
Mikilvægt er að öll nauðsynleg gögn fylgi með beiðni um gagnkvæmt samkomulag. Þá áskilur ríkisskattstjóri sér rétt til að óska eftir frekari gögnum sé þess nauðsyn. Vakin er sérstök athygli á því að þau gögn sem send eru með beiðni um gagnkvæmt samkomulag og þau viðbótargögn sem ríkisskattstjóri kann að óska eftir á síðari stigum, verða send hinu erlenda stjórnvaldi þegar óskað er eftir gagnkvæmu samkomulagi. Ef skattaðili lætur viljandi eða með stórfelldu gáleysi af hendi rangar eða ófullnægjandi upplýsingar, eða neitar að láta þær af hendi, getur ríkisskattstjóri synjað beiðni skattaðila um að leita eftir gagnkvæmt samkomulag.
Áður en beiðni er synjað samkvæmt framansögðu, er veittur hæfilegur frestur til að bæta úr gagna- og/eða upplýsingaskilum. Fresturinn tekur mið af því hversu flókið málið kann að vera og hvers konar gagna óskað er eftir, hvort afla þurfi þeirra erlendis frá eða hvort líklegt sé að skattaðili hafi þau undir höndum.
Gögnum skal skilað á íslensku, ensku, dönsku, sænsku eða norsku. Sé gögnum skilað á öðrum tungumálum getur ríkisskattstjóri farið fram á að þau séu þýdd á kostnað skattaðila. Þýðingar skulu gerðar af löggildum skjalaþýðanda.
Vinnsla gagnkvæms samkomulags
Þegar ríkisskattstjóri hefur móttekið beiðni um gagnkvæmt samkomulag skal það metið hvort skilyrði slíkrar beiðni séu uppfyllt. Þetta felur m.a. í sér mat á:
- hvort málið taki til aðstæðna sem falla undir tvísköttunarsamning
- hvort beiðnin sé gerð af réttum skattaðila
- hvort beiðnin sé send til rétts bærs stjórnvalds
- hvort beiðnin sé send innan viðeigandi tímamarka
- hvort beiðnin innihaldi fullnægjandi upplýsingar og viðeigandi gögn
Eftir að lagt hafi verið mat á beiðnina, skal tilkynna skattaðila um hvort hún verði afgreidd samkvæmt reglum um framkvæmd gagnkvæms samkomulags eða með öðrum hætti.
Ríkisskattstjóri upplýsir ætíð hið erlenda bæra stjórnvald þegar beiðni um gagnkvæmt samkomulag berst. Beiðni um gagnkvæmt samkomulag er ekki hafnað vegna ófullnægjandi upplýsinga eða óréttmætrar beiðni án aðkomu hins erlenda bæra stjórnvalds.
Sé beiðni lögð fyrir ríkisskattstjóra er það embættisins að ákveða hvenær málið telst hafið og geta önnur úrræði sem skattaðili hefur óskað eftir haft þar áhrif. Það kann að vera mikilvægt fyrir skattaðila að óska eftir gagnkvæmu samkomulagi áður en máli hans er lokið á öðrum stigum ef stutt er eftir af tímafresti til að óska eftir slíku samkomulagi og ekki er útséð að úrlausn málsins liggi fyrir áður en frestur til að óska eftir gagnkvæmu samkomulagi rennur út. Dæmi um afgreiðslu máls á öðrum stigum samkvæmt framansögðu er úrlausn erindis eða kæru hjá ríkisskattstjóra, úrskurður frá yfirskattanefnd og dómsuppkvaðning dómstóla.
Þegar ríkisskattstjóri hefur metið sem svo að farið skuli með beiðni samkvæmt reglum um framkvæmd gagnkvæms samkomulags, þarf að skoða hvort hægt sé að komast að fullnægjandi lausn á Íslandi. Hátti svo til skal ríkisskattstjóri hlutast til við að álagning viðkomandi skattaðila verði leiðrétt. Ef ekki er unnt að leysa málið einhliða hér á landi skal ríkisskattstjóri og hið erlenda bæra stjórnvald leitast við að finna lausn á málinu og komast að gagnkvæmu samkomulagi með það að markmiði að leysa skattaðila undan skattlagningu sem er ekki í samræmi við hlutaðeigandi tvísköttunarsamning.
Gagnkvæmu samkomulagi hrundið í framkvæmd
Endurákvörðun skatta og/eða endurgreiðslur í kjölfar gagnkvæms samkomulags er hrundið í framkvæmd eins fljótt og hægt er. Almennt er miðað við að slíkar breytingar séu unnar innan mánaðar.
Hafa skal í huga að ef gagnkvæmt samkomulag hefur í för með sér að gjaldstofnar skattaðila hækka, ber ríkisskattstjóra að fara eftir ákvæðum 96. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og boða hækkun opinberra gjalda. Fimmtán daga andmælafrestur er veittur og er endurákvörðun hrundið í framkvæmd að honum liðnum.
Kæra til æðra stjórnvalds seinkar ekki réttaráhrifum þegar endurákvörðunum í kjölfar gagnkvæms samkomulags er hrundið í framkvæmd. Séu álagðir skattar ekki greiddir á réttum tíma, mun eftir atvikum, bætast við álag og dráttarvextir, sbr. ákvæði laga um tekjuskatt, laga um staðgreiðslu opinberra gjalda og laga um fjármagnstekjuskatt. Þá er álagi skv. 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt beitt eftir atvikum.
Samspil gagnkvæms samkomulags og annarra innlendra réttarfarslegra úrræða
Eins og fram hefur komið er unnt að óska eftir því að ríkisskattstjóri leiti eftir gagnkvæmu samkomulagi við erlent bært stjórnvald þó innlend úrræði sem í boði eru hafi verið nýtt, s.s. erindi eða kæra til ríkisskattstjóra, kæra til yfirskattanefndar eða mál höfðað fyrir dómstólum.
Rýfur MAP beiðni fyrningu dómsmála eða annarra leiða eða öfugt?
Ekki þykir við hæfi að úrskurðað sé um sama málið hjá tveimur stjórnvöldum á sama tíma. Þar af leiðandi er mikilvægt að samræma málsmeðferðina. Skattaðili þarf að ákveða hvaða úrræði hann vill nýta sér en ríkisskattstjóri ákveður hver sé viðeigandi málsmeðferð samkvæmt reglum um framkvæmd gagnkvæms samkomulags og hvenær meðferð slíkrar beiðni telst hafin.
Sé óskað eftir gagnkvæmu samkomulagi og álagning jafnframt kærð til ríkisskattstjóra verður almennt að telja að leysa skuli úr kærunni fyrst, enda standa ákvæði tekjuskattslaga til þess. Tekið skal fram að líklegt má telja að úrlausn kæru til ríkisskattstjóra taki skemmri tíma en að komast að gagnkvæmu samkomulagi við erlent bært stjórnvald. Þá er rétt að taka fram að heimilt er að bera upp erindi við ríkisskattstjóra um að breyta kæruúrskurði í kjölfar niðurstöðu um gagnkvæmt samkomulag, ef tilefni er til þess.
Ef leysa þarf úr kærumáli er beiðni um gagnkvæmt samkomulag sett á bið þar til niðurstaða úr kærumálinu liggur fyrir. Ef skattaðili er enn á þeirri skoðun að skattlagning hans sé í andstöðu við ákvæði tvísköttunarsamnings eftir að niðurstaða liggur fyrir úr kærumáli, mun ríkisskattstjóri hefja málsmeðferð samkvæmt reglum um framkvæmd gagnkvæms samkomulags.
Sé málið lagt fyrir dómstóla bíður úrlausn gagnkvæms samkomulags niðurstöðu dómsmálsins.
Spurt og svarað
Búseta á Íslandi - unnið erlendis
Hefur það áhrif á skattana mína á Íslandi ef ég vinn tímabundið í Noregi (skemur en 183 daga) og hvað með vaxta- og barnabæturnar mínar?
Samkvæmt spurningunni verður ráðið að þú búir á Íslandi (hafir heimilisfesti/lögheimili á Íslandi). Að því gefnu er svarið við spurningunni einfaldlega já.
Allar tekjur þeirra sem eru heimilisfastir á Íslandi eru skattskyldar á Íslandi óháð því hvort tekjurnar eru innlendar eða erlendar. Tekjur eru einnig skattskyldar í því ríki sem þeirra er aflað og því kunna þær að vera skattskyldar í tveimur ríkjum. Til að bregðast við mögulegri tvísköttun við þessar aðstæður hafa mörg ríki gert með sér tvísköttunarsamninga þar sem samið hefur verið um hvar skattleggja beri tekjurnar.
Samkvæmt ákvæði tvísköttunarsamnings Íslands við Norðurlöndin eru launatekjur sem þú aflar í Noregi skattskyldar í Noregi. Þrátt fyrir að tekjurnar séu skattskyldar erlendis hafa þær einnig áhrif á útreikning skatta, vaxtabóta og barnabóta hérlendis þar sem sérstök reikniaðferð sem tiltekin er í samningnum er notuð til að koma í veg fyrir tvísköttun.
Ítarefni:
Heimilisfesti á Íslandi - 1. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt
Maðurinn minn býr á Íslandi en vinnur í Noregi og borgar skatta þar. Má ég nota persónuafsláttinn hans hér?
Það fer eftir atvikum hverju sinni. Gott er að hafa eftirfarandi í huga:
- Ef þú notar persónuafsláttinn hans kann það að leiða til þess að persónuafslátturinn verði ofnýttur í staðgreiðslu og þú því krafin um vangreidda skatta í álagningu.
- Ef maðurinn þinn nýtir ekki persónuafsláttinn sinn að fullu er hann sjálfkrafa nýttur á móti þínum sköttum í álagningu og því engin hætta á því að ónýttur persónuafsláttur hans „tapist“, þ.e. ef heildartekjur ykkar eru umfram skattleysismörk. Af þessu leiðir að það er engin skattaleg ástæða til þess að nýta persónuafsláttinn hans í staðgreiðslu. Niðurstaðan verður sú sama þegar upp er staðið.
Þeir sem búa (eru heimilisfastir) í einu landi en vinna í öðru eru skattskyldir í báðum löndunum vegna sömu tekna. Með tvísköttunarsamningum er þessu skattlagningarvaldi skipt á milli landanna sem hljómar einfaldara en það er í framkvæmd. Skoðum það nánar:
- Þótt tekjur séu ekki skattskyldar í heimilisfestisríki viðkomandi kunna þær samt sem áður að hafa áhrif á álagningu skatta í því ríki.
- Komið er í veg fyrir tvísköttun með sérstakri reikniaðferð sem sérstaklega er tilgreind í viðeigandi tvísköttunarsamningi þar sem m.a. er tekið tillit til persónuafsláttar. Þessi reikniaðferð er notuð í heimilisfestarríki viðkomandi.
Gefum okkur að allar tekjur mannsins þíns á árinu séu frá Noregi og fjárhæð þeirra sé umfram íslensk skattleysismörk. Við þær aðstæður yrði persónuafslátturinn að fullu nýttur við framangreindan útreikning hér á landi samkvæmt ákvæði tvísköttunarsamningsins til að koma í veg fyrir tvísköttun umræddra tekna. Ef þú hefðir nýtt hluta af persónuafslættinum hans í staðgreiðslu þegar aðstæður eru með þessum hætti, yrðir þú endurkrafinn um hann í álagningu.
Að lokum er rétt að skýra út hugtakið „heimilisfesti“ sem fram kemur í svarinu. Þegar talað er um að einhver sé heimilisfastur í ákveðnu landi merkir það að hann býr þar. Almennt er miðað við lögheimilisskráningu viðkomandi. Ef lögheimilisskráning er ekki í samræmi við raunverulegar aðstæður hefur ríkisskattstjóri úrskurðarvald um það hverjir skuli teljast heimilisfastir hér á landi.
Af hverju þarf ég að gera grein fyrir erlendum tekjum og eignum í skattframtalinu mínu?
Þeir sem eru heimilisfastir á Íslandi eru skattskyldir af öllum sínum tekjum óháð því hvar teknanna er aflað og ber að gera grein fyrir þeim á skattframtali sínu. Þá ber þeim að gera grein fyrir öllum sínum eignum óháð staðsetningu, en eignastaða kann að hafa áhrif á útreikning bóta.
Þeir sem eru heimilisfastir í einu ríki en afla tekna í öðru ríki eru skattskyldir í báðum ríkjunum vegna umræddra tekna. Almennt eru menn sammála því að tvísköttun sem leiðir af svona aðstæðum sé óheppileg og því hafa ríki gert með sér tvísköttunarsamninga til að koma í veg fyrir hana. Í samningunum kemur fram í hvaða ríki greiða skuli skattana og hvaða reikniaðferð skuli beitt til að koma í veg fyrir tvísköttun.
Gera þarf grein fyrir öllum tekjum og eignum óháð uppruna tekna og staðsetningu eigna á skattframtali þar sem skattaðili var heimilisfastur á tekjuárinu. Við álagningu skatta er þeirri reikniaðferð beitt sem tilgreind er í viðeigandi tvísköttunarsamningi við útreikning á sköttum og bótum. Af því leiðir að þótt tekjurnar séu ekki skattskyldar hérlendis hafa þær áhrif á útreikning skatta og bóta.
Maðurinn minn vann að hluta til í Noregi í fyrra og ég nýtti þess vegna persónuafsláttinn hans að hluta til í staðgreiðslu. Af hverju skulda ég svona mikið í álagningunni?
Af spurningunni þinni verður helst ráðið að þú hafir nýtt of mikið af persónuafslætti mannsins þíns í staðgreiðslu og þannig myndast krafa á þig um endurgreiðslu þess sem þú nýttir umfram heimild.
Þótt tvísköttunarsamningurinn kveði á um það að tekjur mannsins þíns skuli skattleggja í Noregi hafa þær samt sem áður áhrif á skattlagninguna á Íslandi. Ástæða þess er að ákveðinni reikniaðferð er beitt til að koma í veg fyrir tvísköttun. Það fer eftir ákvæðum einstakra tvísköttunarsamninga hvaða reikniaðferð er beitt. Við útreikninginn er m.a. tekið tillit til persónuafsláttar viðkomandi. Ef heildartekjur mannsins þíns (erlendar og innlendar) eru yfir skattleysismörkum nýtist persónuafslátturinn að fullu á móti þeim, að því gefnu að hann hafi verið hér heimilisfastur þegar þeirra var aflað.
Gott er að hafa í huga að við álagningu opinberra gjalda er persónuafslætti hvers og eins ráðstafað á móti sköttum viðkomandi. Ef persónuafsláttur nýtist ekki að fullu á móti tekjum viðkomandi er því sem eftir stendur sjálfkrafa ráðstafað til lækkunar skatta hjá maka. Þessi aðferðafræði er ætíð sú sama. Engu skiptir hver nýtti persónuafsláttinn í staðgreiðslu. Af því leiðir að engin hætta er á því að persónuafsláttur tapist sé hann ekki nýttur í staðgreiðslu séu tekjur hjóna eða samskattaðra einstaklinga yfir skattleysismörkum.
Búseta erlendis - unnið á Íslandi
Hvernig hefur það áhrif á skattana mína ef ég bý í Svíþjóð og er launþegi þar, en tek að mér minniháttar „freelance“ verkefni hér á Íslandi?
Ef þú býrð í ríki sem hefur tvísköttunarsamning við Ísland koma þessar tekjur ekki til skattlagningar hér á landi. Ef tekjur þínar hér á landi stafa eingöngu af sjálfstæðri starfsemi þinni hérlendis á ekki að standa skil á skattframtali.
Sækja þarf um undanþágu á eyðublaði RSK 5.42 og til hægðarauka er gott að skila inn umsókn tímanlega áður en vinna hefst. Að öðrum kosti á verkkaupi að halda eftir sköttum þegar greiðsla fer fram. Í þeim tilvikum yrði að sækja um undanþágu á eyðublaði RSK 5.42 og endurgreiðslu með eyðublaði RSK 5.43.
Á ég að borga útsvar á Íslandi ef ég bý erlendis og starfa eingöngu í stuttan tíma á Íslandi?
Já. Þeir sem eru heimilisfastir erlendis en starfa tímabundið á Íslandi eiga að greiða útsvar til þess sveitarfélags þar sem þeir öfluðu mestra tekna á tekjuárinu.
Ítarefni:
Skylda til greiðslu útsvars (takmörkuð skattskylda) – 3. mgr. 20. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga.
Námsmenn erlendis
Ég er námsmaður í Noregi en með skattalega heimilisfesti á Íslandi. Ég var að vinna hér á landi í tvo mánuði í sumar. Af hverju greiði ég skatta af tekjunum í Noregi?
Til einföldunar má segja að ástæður þess séu tvíþættar. Annars vegar vegna skattalegrar stöðu þinnar á Íslandi og Noregi og hins vegar þeirri reikniaðferð sem er beitt í tvísköttunarsamningi ríkjanna til að koma í veg fyrir tvísköttun umræddra tekna.
Skoðum fyrst hvernig skattalegri stöðu þinni er háttað:
- Þú ert heimilisfastur í Noregi. Af því leiðir að þú ert skattskyldur af öllum þínum tekjum og eignum í Noregi, óháð því hvar teknanna er aflað og eignirnar eru staðsettar.
- Þú ert ekki heimilisfastur á Íslandi. Af því leiðir að þú ert eingöngu skattskyldur hér á landi af tekjum sem þú aflar á Íslandi og eignum sem hér eru staðsettar. Skattaleg heimilisfesti felur ekki í sér að þú sért heimilisfastur hér á landi. Hún leiðir hins vegar til þess að þú, sem námsmaður erlendis, hefur sömu skattalegu stöðu og þeir sem eru hér heimilisfastir að afmörkuðu leyti. Þannig ertu með persónuafslátt allt árið og átt einnig mögulega rétt á barna- og/eða vaxtabótum.
Víkur þá að tvísköttunarsamningi ríkjanna:
- Samkvæmt tvísköttunarsamningi Íslands og Norðurlandanna eru þessar tekjur skattskyldar á Íslandi. Það felur ekki í sér að horft sé framhjá tekjunum við álagningu skatta í Noregi heldur að sérstakri reikniaðferð sé beitt til að koma í veg fyrir tvísköttun umræddra tekna. Það fer alfarið eftir ákvæðum einstakra tvísköttunarsamninga hvaða reikniaðferð er beitt í einstökum tilvikum.
- Sú reikniaðferð sem beitt er í Noregi til að koma í veg fyrir tvísköttun teknanna nefnist frádráttaraðferð og felst hún í því að sá skattur sem greiddur er á Íslandi vegna umræddra tekna er færður til frádráttar þeim skatti sem greiddur hefði verið í Noregi, hefði teknanna verið aflað þar. Hvort og hversu háir skattar eru lagðir á í Noregi vegna umræddra tekna ræðst þannig af því hversu háir skattar eru greiddir hérlendis.
- Líkt og fram hefur komið njóta þeir sem hér hafa skattalega heimilisfesti persónuafsláttar yfir allt tekjuárið. Af því leiðir að afli þeir launatekna hér yfir stuttan tíma kemur persónuafsláttur að fullu til frádráttar sem kann að leiða til þess að lítill eða enginn skattur er greiddur hér vegna teknanna. Við útreikning skatta í Noregi kemur þannig lítill eða enginn skattur til lækkunar á reiknuðum skatti í Noregi.
Þarf ég að sækja um skattalega heimilisfesti sem námsmaður erlendis?
Það er engin skylda að sækja um skattalega heimilisfesti fer það reyndar eftir aðstæðum hvers og eins hvort ástæða sé til þess að sækja um. Meðal þess sem máli skiptir eru hvar þú ert með skráð lögheimili:
Ertu með lögheimili á Íslandi?
Meginreglan er að skrá ber lögheimili þar sem viðkomandi hefur fasta búsetu. Námsmenn erlendis og fjölskyldur þeirra er þó heimilt að hafa lögheimili á Íslandi á meðan á náminu stendur erlendis að tilteknum skilyrðum uppfylltum. Þeir sem eru með lögheimili á Íslandi eiga ekki að sækja um skattalega heimilisfesti.
Ertu með lögheimili erlendis?
Sum ríki gera kröfu um að lögheimili sé skráð í því ríki á meðan nám stendur yfir. Þannig gera Norðurlöndin kröfu um að lögheimilið sé flutt. Í þessum tilvikum kann að vera ástæða til að sækja um skattalega heimilisfesti.
Þrátt fyrir að lögheimilið sé skráð erlendis kann að vera að aðstæður séu slíkar að ekki sé ástæða til að sækja um skattalega heimilisfesti. Þeir sem eru með skattalega heimilisfesti á Íslandi halda þeim réttindum sem heimilisfesti hér á landi veitir. Þau réttindi sem námsmenn erlendis líta helst til við ákvörðun á því hvort rétt sé að sækja um skattalega heimilisfesti eru eftirfarandi:
- Réttur til barnabóta að frádregnum barnabótum í búseturíki.
- Réttur til vaxtabóta.
- Persónuafsláttur fyrir allt árið.
Þeir sem eru með skattalega heimilisfesti hérlendis ber að standa skil á skattframtali hér á landi og telja fram allar tekjur sínar og eignir óháð uppruna tekna og staðsetningu eigna. Rétt er að hafa í huga að skattaleg heimilisfesti getur leitt til hærri skattlagningar í einstökum tilvikum. Gefum okkur dæmi um par sem hefur skattalega heimilisfesti á Íslandi. Ef annað þeirra eða bæði starfa jafnframt í erlenda ríkinu (námsríkinu) ber þeim að telja erlendu tekjurnar fram á Íslandi sem kann að leiða til þess að þeim beri að greiða skatt bæði á Íslandi og erlendis vegna teknanna. Ástæða þess er að þótt skattlagningarrétturinn í þessu tilviki sé í erlenda ríkinu er komið í veg fyrir tvískattlagningu með sérstakri reikniaðferð sem tilgreind er í viðeigandi tvísköttunarsamningi. Ef ekki er fyrir hendi tvísköttunarsamningur er heimilt að taka tillit til þeirra skatta sem greiddir voru erlendis þegar innlendir skattar eru álagðir.
Ítarefni:
Hvar skrá ber lögheimili – 2. gr. laga nr. 80/2018, um lögheimili og aðsetur
Heimild námsmanna erlendis til að skrá lögheimili á Íslandi – 9. gr. laga nr. 80/2018, um lögheimili og aðsetur
Komið í veg fyrir tvískattlagningu ef tvísköttunarsamningur er ekki fyrir hendi – 5. mgr. 119. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt
Réttindi og skyldur námsmanna erlendis - reglugerð nr. 648/1995, um réttindi og skyldur manna,sem dveljast erlendis við nám, skv. ákvæðum laga um opinber gjöld
Skattaleg heimilisfesti - 3. mgr. 69. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt
Á ég að telja erlendar tekjur fram á Íslandi ef ég er með skattalega heimilisfesti á Íslandi?
Já. Með skattalegri heimilisfesti heldur þú sömu réttindum og þeir sem heimilisfastir eru hér á landi (með lögheimili skráð hér – búsettir hér). Að sama skapi eiga almennt sömu reglur við um álagningu skatta líkt og værir þú búsettur hérlendis. Þér ber þannig að skila inn skattframtali og gera þar grein fyrir öllum þínum tekjum og eignum óháð því hvar teknanna er aflað eða hvar eignirnar eru staðsettar. Sama reikniaðferð er notuð til að koma í veg fyrir tvískattlagningu vegna erlendra tekna hvort heldur þú ert hér búsettur eða með skattalega heimilisfesti. Sú reikniaðferð kann að leiða til þess að einhver skattur verður álagður vegna erlendu teknanna. Þó að teknu tilliti til skattlagningar erlendis. Byggt er á þeirri reikniaðferð sem tilgreind er í viðeigandi tvísköttunarsamningi. Ef ekki er fyrir hendi tvísköttunarsamningur er heimilt að taka tillit til þeirra skatta sem greiddir voru erlendis þegar innlendir skattar eru álagðir.
