Úrskurður yfirskattanefndar nr. 262/2010
Úrskurður nr. 262/2010
ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR
Ár 2010, miðvikudaginn 8. september, er tekið fyrir mál nr. 383/2009; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, [...], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Gylfi Knudsen og Valdimar Guðnason. Upp er kveðinn svofelldur
ú r s k u r ð u r :
I.
Með bréfi, dags. 3. nóvember 2009, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, [...], fyrir brot á lögum nr. 50/1988 um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum, og lögum nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2006, 2007 og 2008.
Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:
„A, sem stjórnarformanni, framkvæmdastjóra og prókúruhafa X ehf. (nú þrotabú), kt. [...], er gefið að sök eftirfarandi:
1. Vangoldin afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda launamanna. Vanræksla á afhendingu skilagreina vegna staðgreiðslu opinberra gjalda á lögmæltum tíma.
A er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil, fyrir hönd skattaðila, á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna X ehf. (nú þrotabú) vegna greiðslutímabilanna ágúst til og með desember rekstrarárið 2006, janúar til og með desember rekstrarárið 2007 og janúar til og með apríl og júlí rekstrarárið 2008. Þá er honum gefið að sök að hafa vanrækt að standa skil á skilagreinum vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, vegna greiðslutímabilanna ágúst, september, nóvember og desember rekstrarárið 2006 og janúar til og með september rekstrarárið 2007, á lögmæltum tíma. Vangoldin afdregin skilaskyld staðgreiðsla opinberra gjalda launamanna X ehf., vegna framangreindra greiðslutímabila, nemur samtals kr. 2.187.025, að frádreginni staðgreiðslu fyrirsvarsmanns X ehf. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Greiðslu-tímabil | Vangoldin staðgreiðsla skv. rannsókn | Afdregin staðgreiðsla fyrirsvarsmanns | Vangoldin skilaskyld staðgreiðsla kr. |
| 2006 | ágúst | 153.743 | 0 | 153.743 |
| 2006 | september | 203.360 | 0 | 203.360 |
| 2006 | október | 173.417 | 0 | 173.417 |
| 2006 | nóvember | 148.789 | 0 | 148.789 |
| 2006 | desember | 155.005 | 0 | 155.005 |
| Samtals kr. | 834.314 | 0 | 834.314 | |
| 2007 | janúar | 50.149 | 50.149 | 0 |
| 2007 | febrúar | 50.149 | 50.149 | 0 |
| 2007 | mars | 50.149 | 50.149 | 0 |
| 2007 | apríl | 50.149 | 50.149 | 0 |
| 2007 | maí | 158.029 | 50.149 | 107.880 |
| 2007 | júní | 117.560 | 50.149 | 67.411 |
| 2007 | júlí | 115.605 | 50.149 | 65.456 |
| 2007 | ágúst | 50.149 | 50.149 | 0 |
| 2007 | september | 115.224 | 50.149 | 65.075 |
| 2007 | október | 148.450 | 50.149 | 98.301 |
| 2007 | nóvember | 140.255 | 50.149 | 90.106 |
| 2007 | desember | 526.430 | 50.149 | 476.281 |
| Samtals kr. | 1.572.298 | 601.788 | 970.510 | |
| 2008 | janúar | 182.740 | 14.231 | 168.509 |
| 2008 | febrúar | 47.255 | 14.231 | 33.024 |
| 2008 | mars | 92.514 | 14.231 | 78.283 |
| 2008 | apríl | 14.231 | 14.231 | 0 |
| 2008 | júlí | 116.616 | 14.231 | 102.385 |
| Samtals kr. | 453.356 | 71.155 | 382.201 | |
| Samtals öll árin | 2.859.968 | 672.943 | 2.187.025 |
Það er mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að þetta hafi A gert á saknæman hátt, að því er frekast verður séð af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Telst þessi háttsemi A brjóta í bága við ákvæði 1. og 2. mgr. 20. gr., sbr. 1. og 2. mgr. 15. gr. og 1. mgr. 16. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum, sbr. aðalreglur 1.-3. gr., 1. tl. 5. gr., 1. mgr. 7. gr og 1. og 3. mgr. 8. gr. þeirra laga.
Framangreind háttsemi varðar A sekt samkvæmt 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum.
2. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur. Vanræksla á afhendingu virðisaukaskattsskýrslna á lögmæltum tíma.
A er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á virðisaukaskatti sem innheimtur var í rekstri X ehf. (nú þrotabú) vegna uppgjörstímabilanna janúar–febrúar til og með nóvember–desember rekstrarárið 2006, janúar–febrúar, mars–apríl, maí–júní, júlí–ágúst og nóvember–desember rekstrarárið 2007 og júlí–ágúst rekstrarárið 2008. Þá er honum gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna uppgjörstímabilanna maí–júní og nóvember–desember rekstrarárið 2006 og mars–apríl og maí–júní rekstrarárið 2007, á lögmæltum tíma. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna framangreindra uppgjörstímabila nemur samtals kr. 5.103.834. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Uppgjörs-tímabil | Vangoldinn virðisaukaskattur samkvæmt rannsókn kr. | Tapaðar kröfur | Vangoldinn virðisauka-skattur kr. |
| 2006 | jan. – feb. | 384.742 | 384.742 | 0 |
| 2006 | mars – apríl | 170.016 | 108.772 | 61.244 |
| 2006 | maí – júní | 195.209 | 195.209 | 0 |
| 2006 | júlí – ágúst | 343.976 | 240.105 | 103.871 |
| 2006 | sept. – okt. | 580.576 | 466.116 | 114.460 |
| 2006 | nóv. – des. | 2.185.931 | 2.185.931 | 0 |
| Samtals kr. | 3.860.450 | 3.580.875 | 279.575 | |
| 2007 | jan. – feb. | 509.744 | 0 | 509.744 |
| 2007 | mars – apríl | 78.011 | 0 | 78.011 |
| 2007 | maí – júní | 138.570 | 0 | 138.570 |
| 2007 | júlí – ágúst | 1.313.413 | 212.554 | 1.100.859 |
| 2007 | nóv. – des. | 1.798.304 | 96.441 | 1.701.863 |
| Samtals kr. | 3.838.042 | 308.995 | 3.529.047 | |
| 2008 | júlí – ágúst | 1.295.212 | 0 | 1.295.212 |
| Samtals kr. | 1.295.212 | 0 | 1.295.212 | |
| Samtals öll árin kr. | 8.993.704 | 3.889.870 | 5.103.834 |
Er það mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að þetta hafi A gert á saknæman hátt, að því er frekast verður séð af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Telst þessi háttsemi A brjóta í bága við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr., sbr. aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. og 2. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Varðar framanlýst háttsemi A sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Þess er krafist að A verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 3. nóvember 2009, sem fylgdi kröfugerðinni.
II.
Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 4. nóvember 2009, var gjaldanda veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef hann vildi ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál hans og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 2. mgr. 31. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 2. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Engar athugasemdir hafa borist frá gjaldanda.
III.
Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 3. nóvember 2009, er gerð sú krafa að gjaldanda, A, verði gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með því að hann hafi sem fyrrum fyrirsvarsmaður X ehf. (þrotabú), kt. [...], vanrækt að standa skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna félagsins tiltekin greiðslutímabil árin 2006, 2007 og 2008, og vanrækt skil á virðisaukaskatti félagsins þau uppgjörstímabil árin 2006, 2007 og 2008 sem greinir í bréfinu. Gjaldandi hefur átt þess kost að koma að vörnum fyrir yfirskattanefnd í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins, en engar athugasemdir hafa borist. Þar sem gjaldandi hefur ekki gert athugasemdir við meðferð máls þessa fyrir yfirskattanefnd verður að líta svo á að hann mæli því ekki í gegn að það sæti sektarmeðferð fyrir nefndinni.
Skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf hinn 24. september 2008 rannsókn á skattskilum X ehf. er beindist að skilum félagsins á staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launamanna félagsins og virðisaukaskatti árin 2006, 2007 og 2008. Skráður tilgangur X ehf. á þessu tímabili var [...], rekstur fasteigna og lánastarfsemi. Vegna rannsóknarinnar kom gjaldandi, A, til skýrslutöku hjá embætti skattrannsóknarstjóra ríkisins þann 20. janúar 2009, svo og var þann 26. janúar 2009 tekin skýrsla af B vegna rannsóknar málsins. Með bréfum, dags. 4. mars 2009, sendi skattrannsóknarstjóri X ehf. og gjaldanda skýrslu um rannsóknina sem þá lá fyrir, dags. 4. mars 2009, og gaf þeim kost á að tjá sig um efni hennar. Af hálfu gjaldanda voru gerðar athugasemdir við skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins með bréfi hinn 31. mars 2009. Í framhaldi af þessu tók skattrannsóknarstjóri ríkisins saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 3. apríl 2009, sem var efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 3. apríl 2009, segir að rannsókn á skattskilum X ehf. hafi einkum verið byggð á upplýsingum sem fram hafi komið við fyrrgreindar skýrslutökur, upplýsingum frá fyrirtækjaskrá ríkisskattstjóra, staðgreiðsluskilagreinum X ehf. ásamt sundurliðunum með þeim, virðisaukaskattsskýrslum og leiðréttingarskýrslum virðisaukaskatts, bókhaldi X ehf., svo og upplýsingum úr tekjubókhaldi ríkissjóðs, sbr. fylgiskjöl með skýrslunni, en þar er um að ræða yfirlit yfir greiðslur X ehf. vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, virðisaukaskatts og opinberra gjalda.
Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins að rannsókn embættisins á staðgreiðsluskilum X ehf. hafi falist í því að bera fjárhæðir afdreginnar staðgreiðslu samkvæmt staðgreiðsluskilagreinum og launabókhaldi félagsins saman við greiðslur þess til innheimtumanns ríkissjóðs. Í skýrslunni er gerð grein fyrir þeirri niðurstöðu rannsóknarinnar að fyrirsvarsmenn X ehf. hafi ekki staðið skil innan lögboðins frests á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launamanna félagsins greiðslutímabilin ágúst til og með desember 2006, janúar til og með desember 2007 og janúar, febrúar, mars, apríl og júlí 2008, samtals að fjárhæð 2.859.968 kr. Fram kemur að afdregin staðgreiðsla af launum fyrirsvarsmanns X ehf. hafi verið samtals 672.943 kr. á sama tímabili.
Rannsókn á virðisaukaskattsskilum X ehf. var samkvæmt skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins fólgin í því að bera fjárhæð innheimts virðisaukaskatts samkvæmt virðisaukaskattsskýrslum og bókhaldi félagsins saman við greiðslur þess til innheimtumanns. Í skýrslunni er rakin sú niðurstaða rannsóknarinnar að fyrirsvarsmenn félagsins hafi ekki staðið skil innan lögboðins frests á innheimtum virðisaukaskatti vegna félagsins uppgjörstímabilin janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2006, janúar-febrúar, mars-apríl, maí-júní, júlí-ágúst og nóvember-desember 2007 og júlí-ágúst 2008, samtals að fjárhæð 5.103.834 kr. Hefur þá verið tekið tillit til virðisaukaskatts 3.889.870 kr. af töpuðum kröfum X ehf. vegna viðskipta við Y ehf. og Z ehf., sbr. kafla um tapaðar kröfur í skýrslunni. Fram kemur að greiddar hafi verið alls 2.418.561 kr. inn á höfuðstól virðisaukaskattsskuldar vegna þeirra tímabila sem rannsóknin tók til.
Gjaldandi, A, staðfesti við skýrslutöku, sem fram fór hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 20. janúar 2009, að hann væri stjórnarmaður, framkvæmdastjóri og prókúruhafi X ehf. Gjaldandi kvaðst þó ekki hafa verið skráður fyrirsvarsmaður félagsins í fyrirtækjaskrá fyrr en 29. október 2008, en B hefði til þess tíma verið skráð stjórnarmaður og framkvæmdastjóri félagsins. Gjaldandi hefði hins vegar séð einn um daglegan rekstur og fjármál félagsins. Gjaldandi kannaðist við að skilagreinar staðgreiðslu, sem bornar voru undir hann, væru vegna X ehf. og kom fram að starfsmenn endurskoðunarstofu hefðu annast gerð þeirra og byggt á launabókhaldi félagsins. Gjaldandi kannaðist jafnframt við fyrirliggjandi virðisaukaskattsskýrslur félagins og kvað þær hafa verið byggðar á bókhaldi þess. Einhverjar villur hefðu þó verið í skýrslunum sem síðar hefðu verið leiðréttar með leiðréttingarskýrslum sem endurskoðunarstofan hefði gert samkvæmt bókhaldi. Kvaðst gjaldandi telja að umræddar staðgreiðsluskilagreinar og virðisaukaskattsskýrslur gæfu rétta mynd af rekstri X ehf. Gjaldanda var kynnt að samkvæmt gögnum málsins hefði staðgreiðsla opinberra gjalda að fjárhæð 2.859.968 kr. vegna launamanna X ehf. umrædd greiðslutímabil staðgreiðslu árin 2006, 2007 og 2008 ekki verið greidd á lögmæltum tíma og að virðisaukaskattur að fjárhæð 8.993.704 kr. umrædd uppgjörstímabil 2006, 2007 og 2008 hefði ekki verið greiddur á lögmæltum tíma. Af hálfu gjaldanda voru ekki gerðar aðrar athugasemdir við þessar fjárhæðir en að eftir væri að reikna virðisaukaskatt til frádráttar vegna tapaðra viðskiptakrafna á hendur Z ehf., V ehf., Y ehf., U ehf. og T ehf. Fram kom af hálfu gjaldanda að fjárskortur hafi valdið því að ekki voru gerð skil á staðgreiðslu og virðisaukaskatti. Aðspurður greindi gjaldandi frá því að starfsmenn X ehf. hefðu fengið laun sín greidd að fullu samkvæmt launaseðlum, þrátt fyrir að staðgreiðslu hefði ekki verið skilað, að sjálfum sér undanskildum. Gjaldandi kvaðst hafa óskað eftir því munnlega við innheimtumann að greiðslum X ehf. yrði ráðstafað inn á virðisaukaskatt og staðgreiðslu.
B greindi frá því við skýrslutöku 26. janúar 2009 að [...] A, hefði séð um rekstur X ehf. Hún hafi þó verið skráð sem framkvæmdastjóri með prókúru og stjórnarmaður félagsins á þeim tíma sem málið varðar, en [A] hefði tekið við sem framkvæmdastjóri félagsins og jafnframt tekið sæti hennar í stjórn þann 29. október 2008.
Samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, er refsivert ef skattskyldur maður afhendir eigi á lögmæltum tíma virðisaukaskattsskýrslu eða virðisaukaskatt sem hann hefur innheimt eða honum borið að innheimta. Í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 2. gr. laga nr. 42/1995, er með samsvarandi hætti lýst refsivert ef launagreiðandi innir ekki af hendi þær greiðslur vegna launamanna sem hann hefur haldið eftir eða honum borið að halda eftir. Samkvæmt fortakslausum ákvæðum nefndra laga og með stoð í dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar 27. febrúar 1997 (H 1997:789), 25. september 1997 (H 1997:2446), 14. janúar 1999 (H 1999:79), 18. febrúar 1999 (H 1999:544 og 550), 10. júní 1999 (H 1999:2645) og 30. mars 2000 (H 2000:1422), geta fyrirsvarsmenn lögaðila unnið til refsingar með því einu að láta ógert að skila umræddum gjöldum í ríkissjóð á tilskildum tíma, enda sé huglægum refsiskilyrðum fullnægt.
Með stoð í gögnum málsins, m.a. framburði gjaldanda, A, við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins, þykir sannað að hann hafi verið helsti fyrirsvarsmaður X ehf. á þeim tíma sem mál þetta varðar. Samkvæmt framangreindu telst gjaldandi hafa borið ábyrgð á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts X ehf. á þeim tíma sem mál þetta tekur til og er sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins því réttilega beint að gjaldanda.
Til grundvallar niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins um fjárhæð vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts X ehf. árin 2006, 2007 og 2008, liggur bókhald félagsins, staðgreiðsluskilagreinar og virðisaukaskattsskýrslur sem gjaldandi hefur staðfest að varði rekstur einkahlutafélagsins, sbr. skýrslutöku af gjaldanda 20. janúar 2009, þar sem einnig kom fram það álit gjaldanda að gögnin gæfu rétta mynd af rekstrinum að öðru leyti en því að eftir væri að taka tillit til tapaðra viðskiptakrafna vegna viðskipta við Z ehf., V ehf., Y ehf., U ehf. og T ehf. Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins er gerð grein fyrir rannsókn á töpuðum viðskiptaskuldum X ehf. og kemur fram að samkvæmt bókhaldi og upplýsingum bókara félagsins verði ekki séð að það hafi átt viðskipti við U ehf. og V ehf. á árunum 2006, 2007 og 2008 og ekki hafi verið um að ræða útistandandi kröfur vegna viðskipta við T ehf. Hins vegar hafi X ehf. tapað kröfum vegna viðskipta við Y ehf. og Z ehf. og er tekið tillit til þess í niðurstöðum skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins. Engar athugasemdir hafa komið fram af hálfu gjaldanda vegna niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins, m.a. um þennan þátt rannsóknarinnar, og þykja gögn málsins ekki gefa tilefni til annars en að byggja á því að staðgreiðsla opinberra gjalda og virðisaukaskattur, sem gjaldanda bar að standa skil á vegna X ehf., hafi numið þeim fjárhæðum sem greinir í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins og greinargerð með kröfugerð embættisins til yfirskattanefndar er gerð grein fyrir greiðslum X ehf. til innheimtumanns vegna staðgreiðslu, virðisaukaskatts og opinberra gjalda frá því að skuldir sem um ræðir í máli þessu vegna staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts byrjuðu að myndast 5. apríl 2006. Fram kemur að á tímabilinu 5. apríl 2006 til og með 12. október 2009 voru alls greiddar 1.360.019 kr. vegna höfuðstóls skilaskyldrar staðgreiðslu X ehf., en að engu leyti vegna greiðslutímabila sem málið varðar. Þá hafa alls verið greiddar 8.458.703 kr. inn á höfuðstól virðisaukaskatts félagsins. Þar af var 2.537.493 kr. ráðstafað inn á uppgjörstímabil á árunum 2006 og 2007 sem rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins tók til og var með þeim hætti m.a. greiddur vangoldinn virðisaukaskattur á árinu 2006 og uppgjörstímabilinu nóvember-desember 2007. Eins og mál þetta er lagt fyrir af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins þykir rétt að greind fjárhæð, sem gjaldandi stóð samkvæmt framangreindu skil á áður en málið var sent yfirskattanefnd til meðferðar, komi til frádráttar fjárhæð vangreidds virðisaukaskatts samkvæmt kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins, enda er það í samræmi við það sem tíðkast hefur við meðferð hliðstæðra mála fyrir yfirskattanefnd. Verður því miðað við virðisaukaskatt að fjárhæð 2.566.341 kr. í máli þessu.
Sá hluti greiðslna X ehf. á umræddu tímabili, sem innheimtumaður ríkissjóðs hefur samkvæmt yfirliti skattrannsóknarstjóra ríkisins ráðstafað til greiðslu dráttarvaxta, álags og kostnaðar vegna staðgreiðslu, nam 554.243 kr., en hliðstæðar greiðslur vegna virðisaukaskatts voru að fjárhæð 1.936.295 kr. Þá kemur fram í gögnum málsins að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna opinberra gjalda X ehf., þ.m.t. tryggingagjalds, á þeim tíma sem hér um ræðir, námu 1.887.565 kr. og var innborgunum að hluta varið til greiðslu dráttarvaxta og kostnaðar. Aðrar greiðslur félagsins til innheimtumanns en vegna höfuðstóls staðgreiðslu og virðisaukaskatts námu samkvæmt þessu samtals 4.378.103 kr.
Með dómi Hæstaréttar Íslands 2. október 2003 (H 2003:3178), sem varðar hliðstætt mál, var því hafnað að greiðslur, sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í álag, dráttarvexti og kostnað, geti haft áhrif á sakarmat og komið með beinum hætti til frádráttar skattskuld sem viðurlagaákvörðun tekur til. Ekki verður talið að breyting með lögum nr. 134/2005 á refsiákvæðum laga nr. 45/1987 og nr. 50/1988 haggi þessari dómaframkvæmd. Með breytingalögum þessum er hins vegar skýrt kveðið á um það að greiðslur skattaðila á verulegum hluta skattfjárhæðar geti að uppfylltum ákveðnum skilyrðum leitt til þess að ákvæði um lágmark sektarrefsingar eigi ekki við. Samkvæmt dómum Hæstaréttar Íslands 30. mars 2006 í málunum nr. 428/2005 og 469/2005 ber að taka í þessu sambandi tillit til innborgana sem ráðstafað hefur verið til greiðslu álags vegna vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda starfsmanna og vangreidds virðisaukaskatts, svo og skuli fara á sama hátt með greiðslur vegna staðgreiðslu opinberra gjalda þess fyrirsvarsmanns sem refsiábyrgð sætir. Ekki verður annað séð en að líta megi með hliðstæðum hætti til greiðslna viðkomandi skattaðila sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í dráttarvexti og kostnað, og eftir atvikum til greiðslu á opinberum gjöldum, enda er það í samræmi við úrskurðaframkvæmd fyrir gildistöku laga nr. 134/2005, sbr. og fyrrgreindan dóm Hæstaréttar frá árinu 2003 og aðra dóma í hliðstæðum málum, m.a. H 2000:2387. Eins og mál þetta liggur fyrir þykir því mega taka tillit til fyrrgreindra greiðslna X ehf. að fjárhæð samtals 4.378.103 kr. Við mat á þýðingu þeirra fyrir sektarákvörðun þykir rétt að skipta þeim hluta innborgana, sem ráðstafað var til greiðslu opinberra gjalda X ehf., í hlutfalli við fjárhæðir vangoldinnar staðgreiðslu og virðisaukaskatts sem um ræðir í málinu. Innborganir vegna staðgreiðslu opinberra gjalda teljast þá nema 1.422.712 kr. og innborganir vegna virðisaukaskatts 2.955.391 kr.
Samkvæmt því sem að framan er rakið og gögnum málsins að öðru leyti var afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda vegna launamanna X ehf. greiðslutímabilin ágúst til og með desember 2006, maí, júní, júlí, september, október, nóvember og desember 2007 og janúar, febrúar, mars og júlí 2008, samtals að fjárhæð 2.187.025 kr., ekki greidd til innheimtumanns ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. og 2. mgr. 20. gr. laga nr. 45/1987. Þá var virðisaukaskattur X ehf. að fjárhæð 2.566.341 kr. uppgjörstímabilin janúar-febrúar, mars-apríl, maí-júní og júlí-ágúst 2007 og júlí-ágúst 2008 ekki greiddur innheimtumanni ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988. Vegna skýringa gjaldanda um að fjárhagsvandræði í rekstri X ehf. hafi valdið þeim vanskilum á staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatti sem í málinu greinir skal tekið fram að ekki telst tæk varnarástæða að fé hafi ekki verið til í rekstri félagsins til að standa skil á umræddum gjöldum, sbr. m.a. fyrrnefndan dóm Hæstaréttar Íslands frá 30. mars 2000 (H 2000:1422).
Með vísan til þess sem rakið hefur verið telst fullnægt þeim huglægu refsiskilyrðum sem fram koma í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 2. og 3. gr. laga nr. 42/1995. Ber að ákvarða gjaldanda, A, sekt samkvæmt þessum lagaákvæðum vegna vanrækslu á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts í rekstri X ehf.
Eins og lög nr. 45/1987 og lög nr. 50/1988 hljóða eftir breytingar, sem á þeim voru gerðar með lögum nr. 42/1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem vanrækt var greiðsla á, þó að teknu tilliti til álags. Samkvæmt breytingu á greindum lögum með lögum nr. 134/2005 eiga fésektarákvæði þessi þó ekki við hafi brot einskorðast við að standa ekki skil á réttilega tilgreindri staðgreiðslu eða virðisaukaskatti samkvæmt skilagrein staðgreiðslu eða virðisaukaskattsskýrslu, enda hafi verið gerð skil á verulegum hluta skattfjárhæðar eða málsbætur eru miklar.
Í tilviki gjaldanda er til þess að líta að skilagreinar staðgreiðslu og virðisaukaskattsskýrslur X ehf. liggja fyrir vegna allra tímabila staðgreiðslu og virðisaukaskatts sem málið varðar, og eru fjárhæðir í málinu byggðar á þeim og bókhaldi félagsins. Sem fyrr segir verður lagt til grundvallar að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs, sem hér beri að líta til, hafi numið 2.955.391 kr. vegna virðisaukaskatts sem er 389.050 kr. hærri en virðisaukaskattur sem í málinu greinir. Samkvæmt framansögðu og í samræmi við dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. fyrrgreinda dóma frá 30. mars 2006, verður því talið að sú undantekning frá fésektarlágmarki, sem mælt er fyrir um í lögum nr. 134/2005, taki til vangreidds virðisaukaskatts að öllu leyti. Greiðslur vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, sem hér ber að líta til, voru að fjárhæð 1.422.712 kr. en svo sem hér stendur á þykir jafnframt mega taka tillit til fyrrgreindrar fjárhæðar 389.050 kr. sem ráðstafað hefur verið vegna virðisaukaskatts umfram vangreiddan höfuðstól. Samtala þeirra fjárhæða svarar til vangreiddrar staðgreiðslu vegna allra greiðslutímabila staðgreiðslu á árunum 2006 og 2007 sem málið varðar. Samkvæmt þessu og í samræmi við dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands verður því talið að sú undantekning frá fésektarlágmarki, sem mælt er fyrir um í lögum nr. 134/2005, taki til vanskila á staðgreiðslu opinberra gjalda að fjárhæð 1.804.824 kr. Ekki liggur annað fyrir en að vangreiðsla á staðgreiðslu opinberra gjalda vegna annarra tímabila hafi fyrst og fremst stafað af erfiðleikum í rekstri X ehf. og ekkert er komið fram um að gjaldandi hafi persónulega notið nokkurs hags af brotinu. Hins vegar varðar mál þetta vanskil á staðgreiðslu og virðisaukaskatti að ekki óverulegri fjárhæð og vegna alllangs tímabils. Að þessu virtu og með vísan til greindrar dómaframkvæmdar verður því ekki talið að skilyrði um miklar málsbætur, sbr. ákvæði laga nr. 134/2005, eigi hér við. Lágmarksákvæði 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987 telst því gilda um vanskil á staðgreiðslu opinberra gjalda að fjárhæð 382.201 kr.
Samkvæmt framansögðu og að teknu tilliti til álags samkvæmt 1. tölul. 2. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987 og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 1.100.000 kr. til ríkissjóðs.
Úrskurðarorð:
Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 1.100.000 kr. til ríkissjóðs.
