Úrskurður yfirskattanefndar nr. 394/2012
Úrskurður nr. 394/2012
ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR
Ár 2012, mánudaginn 11. júní, er tekið fyrir mál nr. 209/2011; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. [...], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Anna Dóra Helgadóttir og Sverrir Örn Björnsson. Upp er kveðinn svofelldur
ú r s k u r ð u r :
I.
Með bréfi, dags. 15. júní 2011, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. [...], fyrir brot á lögum nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, beggja með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2006, 2007 og 2008.
Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:
„A, sem stjórnarmanni, framkvæmdastjóra og prókúruhafa X ehf., (þrotabú) er gefið að sök eftirfarandi:
1. Vangoldin afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda. Vanræksla á afhendingu skilagreina á lögmæltum tíma.
A er gefið að sök að hafa, fyrir hönd X ehf., vanrækt að standa skil á staðgreiðslu opinberra gjalda innan lögboðins frests til ríkissjóðs vegna greiðslutímabilanna apríl og nóvember rekstrarárið 2007 og janúar, maí, júní, júlí, ágúst, september, október, nóvember og desember rekstrarárið 2008. Þá er A gefið að sök að hafa vanrækt að standa á lögmæltum tíma skil á skilagreinum vegna staðgreiðslu opinberra gjalda vegna greiðslutímabilanna apríl rekstrarárið 2007, júní, september, október og desember rekstrarárið 2008. Vangoldin afdregin skilaskyld staðgreiðsla vegna framangreindra greiðslutímabila nemur samtals kr. 3.380.280, að teknu tilliti til afdreginnar staðgreiðslu af launum fyrrum fyrirsvarsmanns skattaðila. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Greiðslu-tímabil | Vangoldin staðgreiðsla skv. rannsókn kr. | Afdregin staðgreiðsla fyrirsvarsmanns skattaðila kr. | Vangoldin skilaskyld staðgreiðsla kr. |
| 2007 | apríl | 221.448 | 19.287 | 202.161 |
| 2007 | nóvember | 270.905 | 57.624 | 213.281 |
| Samtals kr. | 492.353 | 76.911 | 415.442 | |
| 2008 | janúar | 323.795 | 41.407 | 282.388 |
| 2008 | maí | 388.573 | 125.420 | 263.153 |
| 2008 | júní | 436.460 | 125.420 | 311.040 |
| 2008 | júlí | 463.440 | 125.420 | 338.020 |
| 2008 | ágúst | 458.752 | 125.420 | 333.332 |
| 2008 | september | 468.511 | 125.420 | 343.091 |
| 2008 | október | 473.440 | 125.420 | 348.020 |
| 2008 | nóvember | 399.309 | 0 | 399.309 |
| 2008 | desember | 346.485 | 0 | 346.485 |
| Samtals kr. | 3.758.765 | 793.927 | 2.964.838 | |
| Samtals bæði árin kr. | 4.251.118 | 870.838 | 3.380.280 |
Er það mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að þetta hafi A gert á saknæman hátt, að því er frekast verður séð af ásetningi, eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Telst þessi háttsemi A brjóta í bága við ákvæði 1. og 2. mgr. 20. gr., sbr. 1. og 2. mgr. 15. gr. og 1. mgr. 16. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum, sbr. aðalreglur 1.-3. gr., 1. tl. 5. gr., 1. mgr. 7. gr. og 1. og 3. mgr. 8. gr. þeirra laga.
Framangreind háttsemi varðar A sekt samkvæmt 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum.
2. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur. Vanræksla á afhendingu virðisaukaskattsskýrslna á lögmæltum tíma.
A er gefið að sök að hafa vanrækt að standa skil, fyrir hönd X ehf., á virðisaukaskatti innan lögboðins frests til ríkissjóðs, fyrir uppgjörstímabilin maí–júní, júlí–ágúst, september–október og nóvember–desember rekstrarárið 2006, janúar–febrúar til og með nóvember–desember rekstrarárið 2007 og janúar–febrúar, mars–apríl, maí–júní og september–október rekstrarárið 2008. Þá er A gefið að sök að hafa vanrækt að standa skil, fyrir hönd skattaðila, á virðisaukaskattsskýrslum vegna uppgjörstímabilanna janúar–febrúar, mars–apríl og maí–júní rekstrarárið 2008, á lögmæltum tíma. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna framangreindra uppgjörstímabila, að teknu tilliti til virðisaukaskatts af töpuðum kröfum skattaðila og mögulegs innskatts samkvæmt bókhaldi, nemur samtals kr. 18.017.403. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Uppgjörstímabil |
Vangoldinn virðisaukaskattur samkvæmt rannsókn kr. |
| 2006 | maí – júní | 1.019.126 |
| 2006 | júlí - ágúst | 1.028.497 |
| 2006 | sept. – okt. | 1.343.313 |
| 2006 | nóv. – des. | 741.022 |
| Samtals kr. | 4.131.958 | |
| 2007 | jan. – feb | 597.985 |
| 2007 | mars – apríl | 2.928.319 |
| 2007 | maí – júní | 1.736.233 |
| 2007 | júlí – ágúst | 1.164.239 |
| 2007 | sept. – okt. | 1.265.470 |
| 2007 | nóv. – des. | 1.344.881 |
| Samtals kr. | 9.037.127 | |
| 2008 | jan. – feb. | 2.223.422 |
| 2008 | mars – apríl | 1.375.164 |
| 2008 | maí – júní | 1.326.774 |
| 2008 | júlí – ágúst | -250.988 Inneign samkvæmt bókhaldi skattaðila. |
| 2008 | sept. – okt | 1.423.100 |
| Samtals kr. | 6.097.472 | |
| VSK af töpuðum kröfum | -1.249.154 | |
| Samtals öll árin kr. | 18.017.403 |
Er það mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að þetta hafi A gert á saknæman hátt, að því er frekast verður séð af ásetningi, eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Telst þessi háttsemi A brjóta í bága við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr., samanber aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. og 2. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Framanlýst háttsemi varðar A sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, með áorðnum breytingum.
Þess er krafist að A verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sektum í samræmi við framangreint.“
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 15. júní 2011, sem fylgdi kröfugerðinni.
II.
Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 15. júní 2011, var gjaldanda veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef hann vildi ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál hans og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 4. mgr. 31. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 4. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Engar athugasemdir hafa borist frá gjaldanda.
III.
Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 15. júní 2011, er gerð sú krafa að gjaldanda, A, verði gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með því að hann hafi sem fyrrum fyrirsvarsmaður X ehf., nú afskráð, vanrækt að standa skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna félagsins tiltekin greiðslutímabil árin 2007 og 2008 og vanrækt skil á virðisaukaskatti félagsins tiltekin uppgjörstímabil árin 2006, 2007 og 2008. Gjaldandi hefur átt þess kost að koma að vörnum fyrir yfirskattanefnd í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins, en engar athugasemdir hafa borist. Þar sem gjaldandi hefur ekki gert athugasemdir við meðferð máls þessa fyrir yfirskattanefnd verður að líta svo á að hann mæli því ekki í gegn að það sæti sektarmeðferð fyrir nefndinni.
Skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf hinn 22. febrúar 2010 rannsókn á skattskilum X ehf. er beindist að skilum félagsins á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launamanna félagsins og virðisaukaskatti árin 2006, 2007 og 2008. Skráður tilgangur X ehf. á þessu tímabili var rekstur rafeindaþjónustufyrirtækis, m.a. á sviði síma- og fjarskiptamála, smásala og heildsala, rekstur fasteigna og lánastarfsemi, fjárfestingar og inn- og útflutningur. Samkvæmt gögnum málsins var bú X ehf. tekið til gjaldþrotaskipta 7. október 2009 og lauk skiptum 14. júní 2010. Var félagið afskráð 30. júní 2010. Vegna rannsóknarinnar tók skattrannsóknarstjóri ríkisins skýrslur af gjaldanda dagana 3. mars 2010 og 24. júní 2010. Með bréfi, dags. 16. júlí 2010, sendi skattrannsóknarstjóri ríkisins gjaldanda og tilnefndum verjanda hans skýrslu um rannsóknina sem þá lá fyrir, dags. sama dag, og gaf þeim kost á að tjá sig um efni hennar. Með bréfi, dags. 29. júlí 2010, gerði tilnefndur verjandi gjaldanda athugasemdir fyrir hans hönd við rannsóknina. Í framhaldi af þessu tók skattrannsóknarstjóri ríkisins saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 12. ágúst 2010, sem var efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar þar sem kom fram að athugasemdir gjaldanda þættu ekki gefa tilefni til breytinga á skýrslunni.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 12. ágúst 2010, segir að rannsókn á skattskilum X ehf. hafi einkum verið byggð á upplýsingum sem fram hafi komið við fyrrgreindar skýrslutökur, upplýsingum frá fyrirtækjaskrá ríkisskattstjóra, staðgreiðsluskilagreinum X ehf. ásamt sundurliðunum, virðisaukaskattsskýrslum og leiðréttingarskýrslum virðisaukaskatts, upplýsingum frá bókara félagsins, svo og tekjubókhaldi ríkissjóðs, sbr. fylgiskjöl með skýrslunni, en þar er um að ræða yfirlit um greiðslur X ehf. vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, virðisaukaskatts og opinberra gjalda.
Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins að rannsókn embættisins á staðgreiðsluskilum X ehf. hafi falist í því að bera fjárhæðir afdreginnar staðgreiðslu samkvæmt staðgreiðsluskilagreinum og sundurliðunum félagsins saman við greiðslur þess til innheimtumanns ríkissjóðs. Í skýrslunni er gerð grein fyrir þeirri niðurstöðu rannsóknarinnar að fyrrum fyrirsvarsmaður X ehf. hafi ekki staðið skil innan lögboðins frests á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launamanna félagsins greiðslutímabilin apríl og nóvember 2007 og janúar, maí, júní, júlí, ágúst, september, október, nóvember og desember 2008, samtals að fjárhæð 4.251.118 kr. Fram kemur að vangreidd afdregin staðgreiðsla af launum fyrirsvarsmanns félagsins nemi samtals 870.838 kr. þau tímabil sem hér um ræðir. Í skýrslunni er tekið fram að greiddar hafi verið 1.429.169 kr. inn á höfuðstól staðgreiðsluskuldar vegna þeirra tímabila sem rannsóknin taki til.
Rannsókn á virðisaukaskattsskilum X ehf. var samkvæmt skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins fólgin í því að bera fjárhæð innheimts virðisaukaskatts samkvæmt virðisaukaskattsskýrslum og leiðréttingarskýrslum virðisaukaskatts svo og bókhaldi X ehf. saman við greiðslur félagsins til innheimtumanns og er rakin sú niðurstaða rannsóknarinnar að fyrrum fyrirsvarsmaður félagsins hafi ekki staðið skil á virðisaukaskatti vegna félagsins innan lögboðins frests uppgjörstímabilin maí-júní til og með nóvember-desember 2006, janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2007 og janúar-febrúar til og með september-október 2008 að fjárhæð 18.017.403 kr. Hefur þá verið tekið tillit til virðisaukaskatts að fjárhæð samtals 1.249.154 kr. af töpuðum kröfum X ehf., sbr. kafla um tapaðar kröfur í skýrslunni. Þá hafi gjaldandi vanrækt að standa skil á virðisaukaskattsskýrslum á lögmæltum tíma uppgjörstímabilin maí-júní og nóvember-desember 2006, maí-júní 2007 og janúar-febrúar, mars-apríl og maí-júní 2008. Í skýrslunni kemur fram að greiddar hafi verið 3.911.635 kr. inn á höfuðstól virðisaukaskatts vegna þeirra tímabila sem rannsóknin taki til.
Við skýrslutöku 3. mars 2010 kom fram af hálfu gjaldanda að hann hefði verið eigandi, stjórnarmaður, framkvæmdastjóri og prókúruhafi X ehf. á því tímabili sem rannsóknin varðaði og hefði hann stýrt daglegum rekstri félagsins. Við skýrslutökuna voru bornar undir gjaldanda fyrirliggjandi staðgreiðsluskilagreinar, virðisaukaskattsskýrslur og leiðréttingarskýrslur virðisaukaskatts X ehf. vegna þeirra greiðslu- og uppgjörstímabila sem rannsóknin tók til. Gjaldandi kannaðist við staðgreiðsluskilagreinar og virðisaukaskattsskýrslur þessar og kvaðst sjálfur hafa annast gerð þeirra. Sagði gjaldandi skilagreinarnar gefa rétta mynd af launagreiðslum X ehf. Gjaldandi gat ekki tjáð sig um leiðréttingarskýrslur virðisaukaskatts sem lagðar voru fyrir hann við skýrslutökuna. Bókari félagsins hefði sent skýrslurnar inn en gjaldandi kvaðst telja að þær væru réttar. Gjaldanda var kynnt að samkvæmt gögnum málsins hefði staðgreiðsla opinberra gjalda að fjárhæð 4.307.647 kr. vegna launamanna X ehf. tiltekin greiðslutímabil árin 2007 og 2008 ekki verið greidd á lögmæltum tíma og kvað gjaldandi fjárhæðina vera rétta. Þá taldi gjaldandi örugglega rétt að virðisaukaskatti að fjárhæð 13.749.992 kr. hefði ekki verið skilað á lögmæltum tíma. Fram kom af hálfu gjaldanda að sökum erfiðleika í rekstri X ehf. hefði afdreginni staðgreiðslu og virðisaukaskatti ekki verið skilað á lögmæltum tíma. Þá kom fram að starfsmenn X ehf. hefðu fengið laun sín greidd að fullu. Gjaldandi kvaðst ekki hafa óskað eftir því við innheimtumann að greiðslum X ehf. yrði ráðstafað með sérstökum hætti. Við skýrslutöku 24. júní 2010 var gjaldandi spurður um mismun á virðisaukaskattsskýrslum fyrir uppgjörstímabilin júlí-ágúst og september-október 2008 annars vegar og bókhaldi félagsins hins vegar. Kvaðst gjaldandi alltaf hafa greitt beint eftir bókhaldinu en í einhverjum tilfellum hefði komið fyrir að það hefði þurft að uppfæra söludagbækur og í einhverjum tilfellum hefði það gleymst. Kvaðst gjaldandi ekki geta útskýrt umræddan mun. Þá kvaðst gjaldandi ekki hafa skýringar á því hvers vegna virðisaukaskattsskýrslum fyrir uppgjörstímabilin janúar-febrúar, mars-apríl og maí-júní 2008 hefði ekki verið skilað. Gjaldanda var kynnt að samkvæmt gögnum málsins, þ.e. leiðréttingarskýrslum virðisaukaskatts og hreyfingalista úr bókhaldi félagsins, hefði virðisaukaskattur að fjárhæð 19.266.557 kr. tilgreind uppgjörstímabil árin 2006, 2007 og 2008 ekki verið greiddur á lögmæltum tíma. Gjaldandi vildi ekki vilja tjá sig um fjárhæðina, en sagði að hún væri rétt samkvæmt bókhaldinu. Alltaf hefði staðið til að borga þetta, reksturinn hafi í raun staðið undir þessu, nema það hefði þurft að afskrifa fjárhæðir í gegnum tíðina. Sérstaklega aðspurður um hvers vegna virðisaukaskatti vegna tímabilanna janúar-febrúar, mars-apríl, maí-júní 2008, svo og mismun vegna uppgjörstímabilsins september-október 2008, hefði ekki verið skilað, sagði gjaldandi að ekki hafi verið til peningar. Kvaðst gjaldandi hafa reynt að semja um þetta þar sem hann hafi átt útistandandi kröfur, en eftir á að hyggja hafi hann átt að loka mikið fyrr.
Samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, er refsivert ef skattskyldur maður afhendir eigi á lögmæltum tíma virðisaukaskattsskýrslu eða virðisaukaskatt sem hann hefur innheimt eða honum borið að innheimta. Í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 2. gr. laga nr. 42/1995, er með samsvarandi hætti lýst refsivert ef launagreiðandi innir ekki af hendi þær greiðslur vegna launamanna sem hann hefur haldið eftir eða honum borið að halda eftir. Samkvæmt fortakslausum ákvæðum nefndra laga og með stoð í dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar 27. febrúar 1997 (H 1997:789), 25. september 1997 (H 1997:2446), 14. janúar 1999 (H 1999:79), 18. febrúar 1999 (H 1999:544 og 550), 10. júní 1999 (H 1999:2645) og 30. mars 2000 (H 2000:1422), geta fyrirsvarsmenn lögaðila unnið til refsingar með því einu að láta ógert að skila umræddum gjöldum í ríkissjóð á tilskildum tíma, enda sé huglægum refsiskilyrðum fullnægt.
Gjaldandi, A, var stjórnarmaður, framkvæmdastjóri og prókúruhafi X ehf. á þeim tíma sem mál þetta varðar. Gjaldandi bar því ábyrgð á daglegum rekstri félagsins, þar á meðal fjárreiðum, og var til þess bær að taka ákvörðun um hvaða kröfur á hendur félaginu skyldu greiddar og hverjar ekki. Samkvæmt framangreindu telst gjaldandi hafa borið ábyrgð á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts X ehf. og er sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins því réttilega beint að gjaldanda.
Til grundvallar niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins um fjárhæð vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda árin 2007 og 2008 og virðisaukaskatts X ehf. árin 2006, 2007 og 2008 liggur bókhald félagsins, staðgreiðsluskilagreinar og virðisaukaskatts-skýrslur, þ.m.t. leiðréttingarskýrslur virðisaukaskatts, sem gjaldandi hefur staðfest að varði rekstur einkahlutafélagsins, sbr. skýrslutökur af gjaldanda 3. mars 2010 og 24. júní 2010, þar sem einnig kom fram það álit gjaldanda að gögnin gæfu rétta mynd af rekstrinum. Við rannsókn málsins kom fram af hálfu gjaldanda að kanna þyrfti til hlítar hugsanlegar tapaðar viðskiptakröfur X ehf. Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins er gerð grein fyrir rannsókn á töpuðum viðskiptakröfum X ehf. og kemur fram að samkvæmt bókhaldi og upplýsingum frá fyrirtækjaskrá og Y hf. teljist X ehf. hafa tapað 742.175 kr. vegna viðskipta við 14 aðila, þar sem bú þeirra hafi verið tekin til gjaldþrotaskipta eða gert hafi verið árangurslaust fjárnám hjá þeim. Aðrar útistandandi kröfur X ehf. sem fram komi í bókhaldinu séu einnig færðar með töpuðum kröfum þar sem skiptum á búi félagsins sé lokið. Virðisaukaskattur af töpuðum viðskiptakröfum nemi því 1.249.154 kr. Ekki hafa komið fram athugasemdir af hálfu gjaldanda vegna niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins um þennan þátt rannsóknarinnar og þykja gögn málsins ekki gefa tilefni til annars en að byggja á því að staðgreiðsla opinberra gjalda og virðisaukaskattur, sem gjaldanda bar að standa skil á vegna X ehf., hafi numið þeim fjárhæðum sem greinir í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins. Sektarkrafa skattrannsóknarstjóra í máli þessu er byggð á niðurstöðum í skýrslu embættisins að öðru leyti en því að ekki er gerð krafa um ákvörðun sektar vegna vangreiddrar staðgreiðslu að fjárhæð 870.838 kr. af launum gjaldanda svo sem gerð er grein fyrir í kröfugerð.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins og greinargerð með kröfugerð embættisins til yfirskattanefndar er gerð grein fyrir greiðslum X ehf. til innheimtumanns vegna staðgreiðslu, virðisaukaskatts og opinberra gjalda frá því að skuldir sem um ræðir í máli þessu vegna skilaskyldrar staðgreiðslu og virðisaukaskatts byrjuðu að myndast 8. ágúst 2006. Fram kemur að á tímabilinu 8. ágúst 2006 til og með 7. júní 2011 voru alls greiddar 6.416.592 kr. vegna höfuðstóls skilaskyldrar staðgreiðslu og 7.467.744 kr. vegna höfuðstóls virðisaukaskatts félagsins. Þar er að hluta um að ræða greiðslur vegna greiðslu- og uppgjörstímabila sem rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins tók til. Nánar tiltekið var 1.429.169 kr. ráðstafað inn á höfuðstól staðgreiðslu greiðslutímabilin maí, júlí, ágúst og september 2008 svo og voru greiddar 3.911.635 kr. inn á höfuðstól virðisaukaskatts félagsins vegna uppgjörstímabilanna maí-júní, júlí-ágúst og september-október 2006, janúar-febrúar, mars-apríl, júlí-ágúst og nóvember-desember 2007 og janúar-febrúar og júlí-ágúst 2008. Eins og mál þetta er lagt fyrir af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins þykir rétt að þessar fjárhæðir, sem gjaldandi stóð samkvæmt framangreindu skil á áður en mál þetta var sent yfirskattanefnd til meðferðar, komi til frádráttar fjárhæð vangreiddrar staðgreiðslu og vangreidds virðisaukaskatts samkvæmt kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins, enda er það í samræmi við það sem tíðkast hefur við meðferð hliðstæðra mála fyrir yfirskattanefnd. Verður því miðað við vangreidda staðgreiðslu að fjárhæð 1.951.111 kr. og virðisaukaskatt að fjárhæð 14.105.768 kr. í máli þessu.
Sá hluti greiðslna X ehf. á umræddu tímabili, sem innheimtumaður ríkissjóðs hefur samkvæmt yfirliti skattrannsóknarstjóra ríkisins ráðstafað til greiðslu dráttarvaxta, álags og kostnaðar nam 36.229 kr. vegna staðgreiðslu og 3.085.491 kr. vegna virðisaukaskatts. Þá kemur fram í gögnum málsins að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna opinberra gjalda X ehf., þ.m.t. tryggingagjalds, á þeim tíma sem hér um ræðir, námu 1.683.919 kr. og var innborgunum að hluta varið til greiðslu dráttarvaxta og kostnaðar. Aðrar greiðslur félagsins til innheimtumanns en vegna höfuðstóls staðgreiðslu og virðisaukaskatts námu samkvæmt þessu samtals 4.805.639 kr.
Með dómi Hæstaréttar Íslands 2. október 2003 (H 2003:3178), sem varðar hliðstætt mál, var því hafnað að greiðslur, sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í álag, dráttarvexti og kostnað, geti haft áhrif á sakarmat og komið með beinum hætti til frádráttar skattskuld sem viðurlagaákvörðun tekur til. Ekki verður talið að breyting með lögum nr. 134/2005 á refsiákvæðum laga nr. 45/1987 og nr. 50/1988 haggi þessari dómaframkvæmd. Með breytingalögum þessum er hins vegar skýrt kveðið á um það að greiðslur skattaðila á verulegum hluta skattfjárhæðar geti að uppfylltum ákveðnum skilyrðum leitt til þess að ákvæði um lágmark sektarrefsingar eigi ekki við. Samkvæmt dómum Hæstaréttar Íslands 30. mars 2006 í málunum nr. 428/2005 og 469/2005 ber að taka í þessu sambandi tillit til innborgana sem ráðstafað hefur verið til greiðslu álags vegna vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda starfsmanna og vangreidds virðisaukaskatts, svo og skuli fara á sama hátt með greiðslur vegna staðgreiðslu opinberra gjalda þess fyrirsvarsmanns sem refsiábyrgð sætir. Ekki verður annað séð en að líta megi með hliðstæðum hætti til greiðslna viðkomandi skattaðila sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í dráttarvexti og kostnað, og eftir atvikum til greiðslu á opinberum gjöldum, enda er það í samræmi við úrskurðaframkvæmd fyrir gildistöku laga nr. 134/2005, sbr. og fyrrgreindan dóm Hæstaréttar frá árinu 2003 og aðra dóma í hliðstæðum málum, m.a. H 2000:2387. Eins og mál þetta liggur fyrir þykir því mega taka tillit til fyrrgreindra greiðslna X ehf. að fjárhæð samtals 4.805.639 kr. Við mat á þýðingu þeirra fyrir sektarákvörðun þykir rétt að skipta þeim hluta innborgana, sem ráðstafað var til greiðslu opinberra gjalda X ehf., í hlutfalli við fjárhæðir vangoldinnar staðgreiðslu og virðisaukaskatts sem um ræðir í málinu. Innborganir vegna staðgreiðslu opinberra gjalda teljast þá nema 240.846 kr. og innborganir vegna virðisaukaskatts 4.564.793 kr.
Samkvæmt því sem að framan er rakið og gögnum málsins að öðru leyti var afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda vegna launamanna X ehf. greiðslutímabilin apríl og nóvember 2007 og janúar, maí, júní, júlí, ágúst, september, október, nóvember og desember 2008, samtals að fjárhæð 1.951.111 kr., ekki greidd til innheimtumanns ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. og 2. mgr. 20. gr. laga nr. 45/1987. Þá var virðisaukaskattur X ehf. að fjárhæð 14.105.768 kr. uppgjörstímabilin maí-júní til og með nóvember-desember 2006, janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2007 og janúar-febrúar til og með september-október 2008 ekki greiddur innheimtumanni ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988. Vegna þeirra skýringa gjaldanda að fjárskortur X ehf. hafi valdið þeim vanskilum á staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatti sem í málinu greinir skal tekið fram að ekki telst tæk varnarástæða að fé hafi ekki verið til í rekstri félagsins til að standa skil á umræddum gjöldum, sbr. m.a. fyrrnefndan dóm Hæstaréttar Íslands frá 30. mars 2000 (H 2000:1422).
Með vísan til þess sem rakið hefur verið telst fullnægt þeim huglægu refsiskilyrðum sem fram koma í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 2. og 3. gr. laga nr. 42/1995. Ber að ákvarða gjaldanda, A, sekt samkvæmt þessum lagaákvæðum vegna vanrækslu á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts í rekstri X ehf.
Eins og lög nr. 45/1987 og lög nr. 50/1988 hljóða eftir breytingar, sem á þeim voru gerðar með lögum nr. 42/1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem vanrækt var greiðsla á, þó að teknu tilliti til álags. Samkvæmt breytingu á greindum lögum með lögum nr. 134/2005 eiga fésektarákvæði þessi þó ekki við hafi brot einskorðast við að standa ekki skil á réttilega tilgreindri staðgreiðslu eða virðisaukaskatti samkvæmt skilagrein staðgreiðslu eða virðisaukaskattsskýrslu, enda hafi verið gerð skil á verulegum hluta skattfjárhæðar eða málsbætur eru miklar. Í tilviki gjaldanda er til þess að líta að skilagreinar staðgreiðslu og virðisaukaskattsskýrslur, þ.m.t. leiðréttingarskýrslur virðisaukaskatts, X ehf. liggja fyrir vegna allra tímabila staðgreiðslu og virðisaukaskatts sem málið varðar og eru fjárhæðir í málinu byggðar á þeim. Sem fyrr segir verður lagt til grundvallar að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs, sem hér beri að líta til, hafi numið 240.846 kr. vegna staðgreiðslu og 4.564.793 kr. vegna virðisaukaskatts. Að teknu tilliti til innborgana á höfuðstól svarar fyrrnefnda fjárhæðin til vangreiddrar staðgreiðslu vegna fyrsta greiðslutímabils staðgreiðslu sem sektarkrafa skattrannsóknarstjóra tekur til og verulegs hluta fjárhæðar annars tímabilsins. Greiðslur vegna virðisaukaskatts svara með sama hætti til vangreidds virðisaukaskatts félagsins fyrstu fimm uppgjörstímabila virðisaukaskatts sem málið varðar og verulegs hluta sjötta tímabilsins. Í samræmi við fyrrgreinda dóma Hæstaréttar Íslands frá 30. mars 2006 ber jafnframt að telja greiðslur gjaldanda inn á höfuðstól virðisaukaskatts uppgjörstímabilin júlí-ágúst og nóvember-desember 2007 og janúar-febrúar 2008 nema verulegum hluta vangreiddra fjárhæða umrædd uppgjörstímabil. Samkvæmt þessu og í samræmi við greinda dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. fyrrgreinda dóma frá 30. mars 2006, verður því talið að sú undantekning frá fésektarlágmarki, sem mælt er fyrir um í lögum nr. 134/2005, taki til vanskila á staðgreiðslu opinberra gjalda greiðslutímabilin apríl og nóvember 2007 að fjárhæð samtals 263.869 kr., svo og að greint ákvæði taki til vanskila á virðisaukaskatti uppgjörstímabilin maí-júní, júlí-ágúst, september-október og nóvember-desember 2006 og janúar-febrúar, mars-apríl, júlí-ágúst og nóvember-desember 2007 og janúar-febrúar 2008 að fjárhæð samtals 8.532.144 kr. Ekki liggur annað fyrir en að vangreiðsla á staðgreiðslu opinberra gjalda vegna annarra tímabila hafi fyrst og fremst stafað af erfiðleikum í rekstri X ehf. og ekkert er komið fram um að gjaldandi hafi persónulega notið nokkurs hags af brotinu. Hins vegar varðar mál þetta vanskil á staðgreiðslu að ekki óverulegri fjárhæð og vegna alllangs tímabils. Að þessu virtu og með vísan til greindrar dómaframkvæmdar verður því ekki talið að skilyrði um miklar málsbætur, sbr. ákvæði laga nr. 134/2005, eigi hér við. Því teljast lágmarksákvæði í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987 og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 gilda um vanskil staðgreiðslu að fjárhæð 1.687.242 kr. og virðisaukaskatts að fjárhæð 5.573.624 kr.
Samkvæmt framansögðu og að teknu tilliti til álags samkvæmt 1. tölul. 2. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987 og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 14.600.000 kr. til ríkissjóðs.
Úrskurðarorð:
Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 14.600.000 kr. til ríkissjóðs.
