Úrskurður yfirskattanefndar nr.176/2014
Úrskurður nr. 176/2014
ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR
Ár 2014, miðvikudaginn 2. júlí, er tekið fyrir mál nr. 287/2013; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. [...], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Sverrir Örn Björnsson og Kristinn Gestsson. Upp er kveðinn svofelldur
úrskurður:
I.
Með bréfi, dags. 7. október 2013, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. [...], fyrir brot á lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2006 til og með 2011.
Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:
„A er gefið að sök eftirfarandi:
Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur í sjálfstæðri starfsemi. Vanræksla á afhendingu virðisaukaskattsskýrslna á lögmæltum tíma.
A er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á virðisaukaskatti, sem innheimtur var í sjálfstæðri starfsemi, vegna uppgjörstímabilanna janúar–febrúar til og með nóvember–desember rekstrarárið 2006, janúar–febrúar til og með nóvember–desember rekstrarárið 2007, janúar–febrúar til og með nóvember–desember rekstrarárið 2008, janúar–febrúar til og með nóvember–desember rekstrarárið 2009, janúar–febrúar til og með nóvember–desember rekstrarárið 2010 og janúar–febrúar til og með maí–júní rekstrarárið 2011.
Þá er A einnig gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna framangreindra uppgjörstímabila á lögmæltum tíma.
Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna framangreindra uppgjörstímabila nemur samtals kr. 5.443.935. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Uppgjörstímabil | Vangoldinn virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs kr. |
| 2006 | jan. – feb. | 159.250 |
| 2006 | mars – apríl | 159.250 |
| 2006 | maí – júní | 159.250 |
| 2006 | júlí – ágúst | 159.250 |
| 2006 | sept. – okt. | 159.250 |
| 2006 | nóv. – des. | 168.091 |
| Samtals kr. | 964.341 | |
| 2007 | jan. – feb. | 98.000 |
| 2007 | mars – apríl | 98.000 |
| 2007 | maí – júní | 98.000 |
| 2007 | júlí – ágúst | 98.000 |
| 2007 | sept. – okt. | 98.000 |
| 2007 | nóv. – des. | 106.097 |
| Samtals kr. | 596.097 | |
| 2008 | jan. – feb. | 147.000 |
| 2008 | mars – apríl | 147.000 |
| 2008 | maí - júní | 147.000 |
| 2008 | júlí – ágúst | 147.000 |
| 2008 | sept. – okt. | 147.000 |
| 2008 | nóv. – des. | 189.987 |
| Samtals kr. | 924.987 | |
| 2009 | jan. – feb. | 110.250 |
| 2009 | mars – apríl | 110.250 |
| 2009 | maí – júní | 110.250 |
| 2009 | júlí – ágúst | 110.250 |
| 2009 | sept. – okt. | 110.250 |
| 2009 | nóv. – des. | 169.739 |
| Samtals kr. | 720.989 | |
| 2010 | jan. – feb. | 140.250 |
| 2010 | mars – apríl | 140.250 |
| 2010 | maí – júní | 140.250 |
| 2010 | júlí – ágúst | 140.250 |
| 2010 | sept. – okt. | 140.250 |
| 2010 | nóv. – des. | 207.058 |
| Samtals kr. | 908.308 | |
| 2011 | jan. – feb. | 443.071 |
| 2011 | mars – apríl | 443.071 |
| 2011 | maí – júní | 443.071 |
| Samtals kr. | 1.329.213 | |
| Samtals öll árin kr. | 5.443.935 |
Það er mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að ofangreindu hafi A komið til leiðar með saknæmum hætti, að því er frekast verður séð, af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Sú háttsemi A, sem hér hefur verið lýst, brýtur í bága við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr., sbr. aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. og 2. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Framangreind háttsemi varðar A sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Af öllu ofangreindu virtu, sem og meðfylgjandi greinargerð, er þess krafist að A verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 7. október 2013, sem fylgdi kröfugerðinni.
II.
Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 19. nóvember 2013, sem gjaldandi veitti móttöku á skrifstofu yfirskattanefndar hinn 11. desember 2013, var gjaldanda veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef hann vildi ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál hans og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 4. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Engar athugasemdir hafa borist frá gjaldanda.
III.
Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 7. október 2013, er gerð sú krafa að gjaldanda, A, verði gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, þar sem hann hafi vanrækt að standa skil á virðisaukaskatti vegna sjálfstæðrar starfsemi sinnar tilgreind uppgjörstímabil árin 2006, 2007, 2008, 2009, 2010 og 2011. Gjaldandi hefur átt þess kost að koma að vörnum fyrir yfirskattanefnd í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins, en engar athugasemdir hafa borist. Þar sem gjaldandi hefur ekki gert athugasemdir við meðferð máls þessa fyrir yfirskattanefnd verður að líta svo á að hann mæli því ekki í gegn að það sæti sektarmeðferð fyrir nefndinni.
Skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf hinn 27. febrúar 2013 rannsókn á skattskilum gjaldanda er beindist að skilum á innheimtum virðisaukaskatti vegna rekstraráranna 2006 til og með 2011. Vegna rannsóknarinnar kom gjaldandi til skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins þann 13. mars 2013. Með bréfum, dags. 14. mars 2013, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldanda og tilnefndum verjanda hans skýrslu um rannsóknina sem þá lá fyrir, dags. 14. mars 2013, og gaf þeim kost á að tjá sig um efni hennar, en engar athugasemdir voru gerðar. Í framhaldi af þessu tók skattrannsóknarstjóri ríkisins saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 4. apríl 2013, sem var efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 4. apríl 2013, segir að rannsókn á skattskilum gjaldanda hafi einkum verið byggð á upplýsingum sem fram hafi komið við fyrrgreinda skýrslutöku, samanburðar- og leiðréttingarskýrslum virðisaukaskatts gjaldanda, svo og tekjubókhaldi ríkissjóðs, sbr. fylgiskjöl með skýrslunni, en þar er um að ræða yfirlit um greiðslur gjaldanda vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, virðisaukaskatts og opinberra gjalda. Fram kemur í skýrslunni að rannsókn á virðisaukaskattsskilum gjaldanda hafi falist í því að bera fjárhæð innheimts virðisaukaskatts samkvæmt samanburðar- og leiðréttingarskýrslum virðisaukaskatts gjaldanda, saman við greiðslur gjaldanda til innheimtumanns ríkissjóðs. Er gerð grein fyrir þeirri niðurstöðu rannsóknarinnar að gjaldandi hafi ekki staðið skil á innheimtum virðisaukaskatti innan lögboðins frests vegna allra uppgjörstímabila áranna 2006, 2007, 2008, 2009 og 2010 og uppgjörstímabilanna janúar-febrúar, mars-apríl og maí-júní 2011, samtals að fjárhæð 5.443.935 kr. Þá hafi gjaldandi vanrækt að standa skil á virðisaukaskattsskýrslum á lögmæltum tíma öll framangreind uppgjörstímabil.
Við skýrslutöku þann 13. mars 2013 kom fram af hálfu gjaldanda að hann hefði starfað sjálfstætt sem vélamaður á því tímabili sem málið varðar. Hefði hann yfirleitt gefið út reikninga á sama aðilann, X hf. Gjaldandi kannaðist við að samanburðar- og leiðréttingarskýrslur virðisaukaskatts, vegna rekstraráranna 2006 til og með 2011, sem bornar voru undir hann við skýrslutökuna, væru vegna rekstrar síns. Sagði gjaldandi tilgreindan sérkunnáttumann hafa annast gerð skýrslnanna og byggt á útgefnum reikningum gjaldanda. Taldi gjaldandi skýrslurnar gefa rétta mynd af rekstrinum. Fram kom af hálfu gjaldanda að vegna trassaháttar og hræðslu hafi virðisaukaskattsskýrslum ekki verið skilað á lögmæltum tíma. Væri gjaldandi haldinn innilokunarfóbíu sem hefði þau áhrif á hann að honum reyndist jafnvel erfitt að opna umslag. Þá kom fram af hálfu gjaldanda að sökum neyslu og skulda hans hefði innheimtum virðisaukaskatti ekki verið skilað. Gjaldanda var kynnt að samkvæmt gögnum málsins næmi virðisaukaskattur hans, sem ekki hefði verið greiddur á lögmæltum tíma, samtals 5.443.935 kr. og gerði gjaldandi ekki athugasemdir við þá fjárhæð. Gjaldandi kvaðst ekki hafa óskað eftir því við innheimtumann ríkissjóðs að greiðslum vegna skattskulda yrði ráðstafað með tilteknum hætti.
Samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, er refsivert ef skattskyldur maður afhendir eigi á lögmæltum tíma virðisaukaskattsskýrslu eða virðisaukaskatt sem hann hefur innheimt eða honum borið að innheimta. Samkvæmt fortakslausum ákvæðum nefndra laga og með stoð í dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar 27. febrúar 1997 (H 1997:789), 25. september 1997 (H 1997:2446), 14. janúar 1999 (H 1999:79), 18. febrúar 1999 (H 1999:544 og 550), 10. júní 1999 (H 1999:2645) og 30. mars 2000 (H 2000:1422), geta skattskyldir aðilar unnið til refsingar með því einu að láta ógert að skila umræddum gjöldum í ríkissjóð á tilskildum tíma, enda sé huglægum refsiskilyrðum fullnægt.
Til grundvallar niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins um vangreidda fjárhæð virðisaukaskatts árin 2006 til og með 2011 liggja samanburðar- og leiðréttingarskýrslur virðisaukaskatts, sem gjaldandi hefur staðfest að varði sjálfstæðan rekstur sinn, sbr. skýrslutöku af gjaldanda 13. mars 2013, þar sem einnig kom fram af hálfu gjaldanda að skýrslurnar gæfu rétta mynd af rekstri hans. Af hálfu gjaldanda hafa engar athugasemdir verið gerðar við niðurstöður í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins. Að svo vöxnu og að virtum gögnum málsins verður því byggt á fjárhæð vangreidds virðisaukaskatts samkvæmt skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, sbr. og kröfugerð skattrannsóknarstjóra í máli þessu.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins og greinargerð með kröfugerð embættisins til yfirskattanefndar er gerð grein fyrir greiðslum gjaldanda til innheimtumanns ríkissjóðs vegna staðgreiðslu, virðisaukaskatts og opinberra gjalda frá því að skuldir vegna virðisaukaskatts, sem um ræðir í máli þessu, byrjuðu að myndast 6. apríl 2006. Þar kemur fram að á tímabilinu 6. apríl 2006 til og með 11. september 2013 bárust engar greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna virðisaukaskatts gjaldanda, en greiðslur til innheimtumanns vegna opinberra gjalda gjaldanda, þ.m.t. tryggingagjalds, á þeim tíma sem hér um ræðir, námu 1.364.560 kr. og var innborgunum að hluta varið til greiðslu dráttarvaxta og kostnaðar. Aðrar greiðslur gjaldanda til innheimtumanns en vegna höfuðstóls virðisaukaskatts námu því 1.364.560 kr.
Með dómi Hæstaréttar Íslands 2. október 2003 (H 2003:3178), sem varðar hliðstætt mál, var því hafnað að greiðslur, sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í álag, dráttarvexti og kostnað, geti haft áhrif á sakarmat og komið með beinum hætti til frádráttar skattskuld sem viðurlagaákvörðun tekur til. Ekki verður talið að breyting með lögum nr. 134/2005 á refsiákvæðum laga nr. 50/1988 haggi þessari dómaframkvæmd. Með breytingalögum þessum er hins vegar skýrt kveðið á um það að greiðslur skattaðila á verulegum hluta skattfjárhæðar geti að uppfylltum ákveðnum skilyrðum leitt til þess að ákvæði um lágmark sektarrefsingar eigi ekki við. Samkvæmt dómum Hæstaréttar Íslands 30. mars 2006 í málunum nr. 428/2005 og 469/2005 ber að taka í þessu sambandi tillit til innborgana sem ráðstafað hefur verið til greiðslu álags vegna vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda og vangreidds virðisaukaskatts, svo og skuli fara á sama hátt með greiðslur vegna staðgreiðslu opinberra gjalda þess fyrirsvarsmanns sem refsiábyrgð sætir. Ekki verður annað séð en að líta megi með hliðstæðum hætti til greiðslna viðkomandi skattaðila sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í dráttarvexti og kostnað, og eftir atvikum til greiðslu á opinberum gjöldum, enda er það í samræmi við úrskurðaframkvæmd fyrir gildistöku laga nr. 134/2005, sbr. og fyrrgreindan dóm Hæstaréttar frá árinu 2003 og aðra dóma í hliðstæðum málum, m.a. H 2000:2387. Eins og mál þetta liggur fyrir þykir því mega taka tillit til fyrrgreindra greiðslna gjaldanda að fjárhæð 1.364.560 kr.
Samkvæmt framanrituðu þykir nægilega komið fram með stoð í gögnum málsins og framburði gjaldanda við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 13. mars 2013 að gjaldandi hafi vanrækt skyldur sínar, sem mælt er fyrir um í 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, til að standa á tilskildum tíma skil á virðisaukaskatti að fjárhæð 5.443.935 kr. öll uppgjörstímabil virðisaukaskatts árin 2006, 2007, 2008, 2009 og 2010 og uppgjörstímabilin janúar-febrúar, mars-apríl og maí-júní 2011. Vegna þeirra skýringa gjaldanda að fjárhagsörðugleikar hafi valdið þeim vanskilum á virðisaukaskatti sem í málinu greinir skal tekið fram að ekki telst tæk varnarástæða að fé hafi ekki verið til í rekstri gjaldanda til að standa skil á umræddum gjöldum, sbr. m.a. fyrrnefndan dóm Hæstaréttar Íslands frá 30. mars 2000 (H 2000:1422).
Með vísan til þess sem rakið hefur verið telst fullnægt þeim huglægu refsiskilyrðum sem fram koma í 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, og ber að ákvarða gjaldanda, A, sekt samkvæmt þessum lagaákvæðum vegna vanrækslu á skilum virðisaukaskatts sem að framan greinir.
Eins og lög nr. 50/1988 hljóða eftir breytingar, sem á þeim voru gerðar með lögum nr. 42/1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem vanrækt var greiðsla á, þó að teknu tilliti til álags. Samkvæmt breytingu á greindum lögum með lögum nr. 134/2005 eiga fésektarákvæði þessi þó ekki við hafi brot einskorðast við að standa ekki skil á réttilega tilgreindum virðisaukaskatti samkvæmt virðisaukaskattsskýrslu, enda hafi verið gerð skil á verulegum hluta skattfjárhæðar eða málsbætur eru miklar. Í tilviki gjaldanda er til þess að líta að virðisaukaskattsskýrslur, þ.m.t. samanburðar- og leiðréttingarskýrslur virðisaukaskatts, liggja fyrir vegna allra uppgjörstímabila sem málið varðar og eru fjárhæðir í málinu byggðar á þeim. Sem fyrr segir verður lagt til grundvallar að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs, sem hér beri að líta til, hafi numið 1.364.560 kr. Svarar sú fjárhæð til vangreidds virðisaukaskatts gjaldanda vegna fyrstu tíu uppgjörstímabila virðisaukaskatts sem málið varðar og hluta fjárhæðar ellefta tímabilsins sem verður samkvæmt dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. fyrrgreinda dóma frá 30. mars 2006, þó ekki talinn verulegur hluti fjárhæðarinnar. Samkvæmt þessu og í samræmi við greinda dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands verður því talið að sú undantekning frá fésektarlágmarki, sem mælt er fyrir um í lögum nr. 134/2005, taki til vanskila á virðisaukaskatti að fjárhæð samtals 1.356.341 kr. umrædd uppgjörstímabil. Ekki liggur annað fyrir en að vangreiðsla á virðisaukaskatti vegna annarra tímabila hafi fyrst og fremst stafað af erfiðleikum í rekstri gjaldanda. Hins vegar varðar mál þetta vanskil á virðisaukaskatti að ekki óverulegri fjárhæð og vegna langs tímabils. Að þessu virtu og með vísan til greindrar dómaframkvæmdar verður því ekki talið að skilyrði um miklar málsbætur, sbr. ákvæði laga nr. 134/2005, eigi hér við. Samkvæmt þessu gilda lágmarksákvæði 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 um vanskil virðisaukaskatts að fjárhæð 4.087.594 kr.
Samkvæmt framansögðu og að teknu tilliti til álags samkvæmt 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 7.900.000 kr. til ríkissjóðs.
Úrskurðarorð:
Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 7.900.000 kr. til ríkissjóðs.
