Úrskurður yfirskattanefndar nr. 321/2014
Úrskurður nr. 321/2014
ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR
Ár 2014, miðvikudaginn 31. desember, er tekið fyrir mál nr. 212/2014; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. [...], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Anna Dóra Helgadóttir og Kristinn Gestsson. Upp er kveðinn svofelldur
úrskurður:
I.
Með bréfi, dags. 19. júní 2014, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. [...], fyrir brot á lögum nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, beggja með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2009 til og með 2012.
Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:
„A, sem stjórnarmanni, framkvæmdastjóra og prókúruhafa X ehf., (nú þrotabú), er gefið að sök eftirfarandi:
1. Vangoldin afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda launamanna. Vanræksla á afhendingu skilagreina á lögmæltum tíma.
A er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna X ehf. (nú þrotabú) vegna greiðslutímabilanna apríl, maí, júní, júlí, ágúst, september, október, nóvember og desember rekstrarárið 2010, janúar, febrúar og mars rekstrarárið 2011 og janúar, febrúar, mars, apríl, maí, júní, júlí, ágúst og desember rekstrarárið 2012. Þá er honum gefið að sök að hafa vanrækt að standa skil á skilagreinum vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, vegna greiðslutímabilanna apríl til og með desember rekstrarárið 2010, janúar, febrúar og mars rekstrarárið 2011 og janúar til og með ágúst rekstrarárið 2012. Vangoldin afdregin skilaskyld staðgreiðsla opinberra gjalda launamanna X ehf., vegna framangreindra greiðslutímabila nemur samtals kr. 1.696.490. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Greiðslu-tímabil | Vangoldin skilaskyld staðgreiðsla | Afdregin staðgreiðsla fyrrum fyrirsvarsmanns | Vangoldin skilaskyld staðgreiðsla kr. |
| 2010 | apríl | 18.517 | 0 | 18.517 |
| 2010 | maí | 18.517 | 0 | 18.517 |
| 2010 | júní | 18.517 | 0 | 18.517 |
| 2010 | júlí | 18.517 | 0 | 18.517 |
| 2010 | ágúst | 37.034 | 0 | 37.034 |
| 2010 | september | 37.034 | 0 | 37.034 |
| 2010 | október | 37.034 | 0 | 37.034 |
| 2010 | nóvember | 55.551 | 0 | 55.551 |
| 2010 | desember | 55.551 | 0 | 55.551 |
| Samtals kr. | 296.272 | 0 | 296.272 | |
| 2011 | janúar | 19.500 | 0 | 19.500 |
| 2011 | febrúar | 19.500 | 0 | 19.500 |
| 2011 | mars | 19.500 | 0 | 19.500 |
| Samtals kr. | 58.500 | 0 | 58.500 | |
| 2012 | janúar | 310.874 | 0 | 310.874 |
| 2012 | febrúar | 310.874 | 0 | 310.874 |
| 2012 | mars | 310.874 | 0 | 310.874 |
| 2012 | apríl | 45.646 | 0 | 45.646 |
| 2012 | maí | 45.646 | 0 | 45.646 |
| 2012 | júní | 45.646 | 0 | 45.646 |
| 2012 | júlí | 45.646 | 0 | 45.646 |
| 2012 | ágúst | 45.646 | 0 | 45.646 |
| 2012 | desember | 291.861 | 110.955 | 180.906 |
| Samtals kr. | 1.452.713 | 110.995 | 1.341.718 | |
| Samtals öll árin kr. | 1.807.485 | 110.995 | 1.696.490 |
Það er mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að þetta hafi A gert á saknæman hátt, að því er frekast verður séð af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Telst þessi háttsemi A brjóta í bága við ákvæði 1. og 2. mgr. 20. gr., sbr. 1. og 2. mgr. 15. gr. og 1. mgr. 16. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum, sbr. aðalreglur 1.-3. gr., 1. tl. 5. gr., 1. mgr. 7. gr. og 1. og 3. mgr. 8. gr. þeirra laga.
Framangreind háttsemi varðar A sekt samkvæmt 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum.
2. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur. Vanræksla á afhendingu virðisaukaskattsskýrslna á lögmæltum tíma.
A er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á virðisaukaskatti sem innheimtur var í rekstri X ehf. (nú þrotabú) vegna uppgjörstímabilanna nóvember–desember rekstrarárið 2009, janúar–febrúar til og með nóvember–desember rekstrarárið 2010, janúar–febrúar, mars–apríl, maí–júní, júlí–ágúst og nóvember–desember rekstrarárið 2011 og janúar–febrúar, mars–apríl, maí–júní, júlí–ágúst og nóvember–desember rekstrarárið 2011 og janúar–febrúar, mars–apríl, maí–júní og september–október rekstrarárið 2012. Þá er honum gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á virðisaukaskattskýrslum vegna uppgjörstímabilanna nóvember–desember rekstrarárið 2009, janúar–febrúar til og með nóvember–desember rekstrarárið 2010, janúar–febrúar, maí–júní og nóvember–desember rekstrarárið 2011 og janúar–febrúar, mars–apríl, maí–júní og september–október rekstrarárið 2012, á lögmæltum tíma. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna framangreindra uppgjörstímabila nemur samtals kr. 9.400.489. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Uppgjörstímabil | Vangoldinn virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs kr. |
| 2009 | nóv. – des. | 1.248.179 |
| Samtals kr. | 1.248.179 | |
| 2010 | jan. – feb. | 78.343 |
| 2010 | mars – apríl | 751.833 |
| 2010 | maí – júní | 741.506 |
| 2010 | júlí – ágúst | 326.682 |
| 2010 | sept. – okt. | 420.705 |
| 2010 | nóv. – des. | 1.655.272 |
| Samtals kr. | 3.974.341 | |
| 2011 | jan. – feb. | 40.624 |
| 2011 | mars – apríl | 488.471 |
| 2011 | maí – júní | 345.574 |
| 2011 | júlí – ágúst | 448.224 |
| 2011 | nóv. – des. | 1.594.918 |
| Samtals kr. | 2.917.811 | |
| 2012 | jan. – feb. | 42.509 |
| 2012 | mars – apríl | 480.170 |
| 2012 | maí – júní | 30.893 |
| 2012 | sept. – okt. | 706.586 |
| Samtals kr. | 1.260.158 | |
| Samtals öll árin kr. | 9.400.489 |
Það er mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að þetta hafi A gert á saknæman hátt, að því er frekast verður séð af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Telst þessi háttsemi A brjóta í bága við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr., sbr. aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. og 2. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Framangreind háttsemi varðar A sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Þess er krafist að A verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 19. júní 2014, sem fylgdi kröfugerðinni.
II.
Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 20. júní 2014, var gjaldanda veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef hann vildi ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál hans og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 4. mgr. 31. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 4. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.
Með bréfi, dags. 22. september 2014, hefur umboðsmaður gjaldanda lagt fram vörn í málinu. Er þess krafist að gjaldandi verði beittur allra vægustu sektarákvörðun sem möguleg sé. Þá er krafist málskostnaðar til greiðslu úr ríkissjóði.
Í bréfinu er rakið að gjaldandi hafi verið atvinnuljósmyndari alla sína starfsævi og rekið fyrirtækið X ehf. frá árinu 1996 þar til félagið hafi verið úrskurðað gjaldþrota hinn 4. febrúar 2013. Hafi einkahlutafélag gjaldanda orðið illa úti vegna samdráttar í kjölfar efnahagshrunsins á Íslandi og hafi ásetningur ekki staðið til annars en að standa skil á staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatti. Ekki verði skýlaust ráðið af 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987 að heimild til sektarákvörðunar taki til gjaldanda, enda sé talað um launagreiðanda í ákvæðinu en ekki vísað til framkvæmdastjóra, stjórnarmanns eða fyrirsvarsmanns félags. Af hálfu gjaldanda er bent á að samkvæmt 44. gr. laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög, beri stjórn og framkvæmdastjóri sameiginlega ábyrgð á rekstrinum og því sé ekki unnt að láta gjaldanda bera þá ábyrgð einn sem framkvæmdastjóra félagsins. Til stuðnings málskostnaðarkröfu vísar umboðsmaður gjaldanda til þess að gjaldandi hafi þurft að sækja sér aðstoð lögmanns vegna málsins og hafi umboðsmaður verið tilnefndur réttargæslumaður á rannsóknarstigi. Sé gerð krafa um greiðslu málskostnaðar vegna 25 vinnustunda auk virðisaukaskatts.
III.
Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 19. júní 2014, er gerð sú krafa að gjaldanda, A, verði gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, þar sem hann hafi sem fyrirsvarsmaður X ehf., nú þrotabú, vanrækt að standa skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna félagsins tiltekin greiðslutímabil árin 2010, 2011 og 2012 og vanrækt að standa skil á virðisaukaskatti félagsins þau uppgjörstímabil árin 2009, 2010, 2011 og 2012 sem greinir í bréfinu. Umboðsmaður gjaldanda hefur lagt fram athugasemdir í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins.
Skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf hinn 12. ágúst 2013 rannsókn á skattskilum X ehf. er beindist að skilum félagsins á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda og innheimtum virðisaukaskatti vegna rekstraráranna 2009, 2010, 2011 og 2012. Skráður tilgangur X ehf. á þessu tímabili var rekstur ljósmyndastofu, heildsala, smásala, rekstur fasteigna og lánastarfsemi. Samkvæmt gögnum málsins var bú X ehf. tekið til gjaldþrotaskipta hinn 4. febrúar 2013. Vegna rannsóknarinnar kom gjaldandi til skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins þann 20. ágúst 2013. Með bréfi, dags. 28. ágúst 2013, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldanda og skiptastjóra þrotabús X ehf. skýrslu um rannsóknina, dags. sama dag, sem þá lá fyrir, og gaf þeim kost á að tjá sig um efni hennar. Af hálfu gjaldanda voru ekki gerðar athugasemdir af þessu tilefni. Í framhaldi af þessu tók skattrannsóknarstjóri ríkisins saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 16. september 2013, sem var efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 16. september 2013, segir að rannsókn á skattskilum X ehf. hafi einkum verið byggð á upplýsingum sem fram hafi komið við fyrrgreinda skýrslutöku, upplýsingum úr bókhaldi félagsins, innsendum staðgreiðsluskilagreinum og sundurliðunum af hálfu félagsins, virðisaukaskattsskýrslum og leiðréttingarskýrslum virðisaukaskatts, upplýsingum frá fyrirtækjaskrá ríkisskattstjóra og tekjubókhaldi ríkissjóðs, sbr. fylgiskjöl með skýrslunni, en þar er um að ræða yfirlit um greiðslur X ehf. vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, virðisaukaskatts og opinberra gjalda.
Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins að rannsókn embættisins á staðgreiðsluskilum X ehf. hafi falist í því að bera fjárhæðir afdreginnar staðgreiðslu samkvæmt staðgreiðsluskilagreinum og sundurliðunum félagsins saman við greiðslur þess til innheimtumanns ríkissjóðs. Í skýrslunni er gerð grein fyrir þeirri niðurstöðu rannsóknarinnar að fyrrum fyrirsvarsmaður X ehf. hafi ekki staðið skil innan lögboðins frests á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launamanna félagsins greiðslutímabilin apríl til og með desember 2010, janúar, febrúar og mars 2011 og janúar til og með ágúst og desember 2012, samtals að fjárhæð 1.807.485 kr. Fram kemur að vangreidd afdregin staðgreiðsla af launum fyrirsvarsmanns félagsins, A, nemi samtals 110.955 kr. þau tímabil sem hér um ræðir.
Rannsókn á virðisaukaskattsskilum X ehf. var samkvæmt skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins fólgin í því að bera fjárhæð innheimts virðisaukaskatts samkvæmt virðisaukaskattsskýrslum félagsins saman við greiðslur þess til innheimtumanns og er rakin sú niðurstaða rannsóknarinnar að fyrrum fyrirsvarsmaður félagsins hafi ekki staðið skil á virðisaukaskatti vegna félagsins innan lögboðins frests uppgjörstímabilin nóvember–desember 2009 og janúar–febrúar til og með nóvember-desember 2010, janúar–febrúar, mars–apríl, maí–júní, júlí–ágúst og nóvember–desember 2011 og janúar–febrúar, mars–apríl, maí–júní, september–október og nóvember–desember 2012 að fjárhæð samtals 11.038.131 kr.
Gjaldandi greindi frá því við skýrslutöku, sem fram fór hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 20. ágúst 2013, að hann hefði verið eigandi og eini starfsmaður X ehf. á því tímabili sem rannsóknin varðaði og að hann hefði séð um daglegan rekstur og fjármál félagsins. Við skýrslutökuna voru bornar undir gjaldanda fyrirliggjandi staðgreiðsluskilagreinar og virðisaukaskattsskýrslur X ehf. vegna þeirra greiðslu- og uppgjörstímabila sem rannsóknin tók til. Gjaldandi kannaðist við þessar skilagreinar og skýrslur og kvað þær hafa verið byggðar á bókhaldi félagsins. Taldi gjaldandi að gögnin gæfu rétta mynd af rekstri félagsins. Gjaldanda var kynnt að samkvæmt gögnum málsins hefði staðgreiðsla opinberra gjalda að fjárhæð 1.807.485 kr. vegna launamanna X ehf. tiltekin greiðslutímabil árin 2010, 2011 og 2012 ekki verið greidd á lögmæltum tíma og að virðisaukaskattur að fjárhæð 11.136.826 kr. tiltekin uppgjörstímabil árin 2009, 2010, 2011 og 2012 hefði ekki verið greiddur á lögmæltum tíma. Af hálfu gjaldanda voru ekki gerðar athugasemdir við þessar fjárhæðir. Gjaldandi greindi frá því að sökum erfiðleika í rekstri hefði afdreginni staðgreiðslu og innheimtum virðisaukaskatti ekki verið skilað á lögmæltum tíma. Þá teldi gjaldandi að laun hefðu verið greidd að fullu. Gjaldandi kvaðst ekki hafa óskað eftir því við innheimtumann að greiðslum X ehf. yrði ráðstafað með sérstökum hætti.
Samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, er refsivert ef skattskyldur maður afhendir eigi á lögmæltum tíma virðisaukaskattsskýrslu eða virðisaukaskatt sem hann hefur innheimt eða honum borið að innheimta. Í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 2. gr. laga nr. 42/1995, er með samsvarandi hætti lýst refsivert ef launagreiðandi innir ekki af hendi þær greiðslur vegna launamanna sem hann hefur haldið eftir eða honum borið að halda eftir. Samkvæmt fortakslausum ákvæðum nefndra laga og með stoð í dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar 27. febrúar 1997 (H 1997:789), 25. september 1997 (H 1997:2446), 14. janúar 1999 (H 1999:79), 18. febrúar 1999 (H 1999:544 og 550), 10. júní 1999 (H 1999:2645) og 30. mars 2000 (H 2000:1422), geta fyrirsvarsmenn lögaðila unnið til refsingar með því einu að láta ógert að skila umræddum gjöldum í ríkissjóð á tilskildum tíma, enda sé huglægum refsiskilyrðum fullnægt.
Gjaldandi, A, var stjórnarmaður, framkvæmdastjóri og prókúruhafi X ehf. á þeim tíma sem mál þetta varðar. Gjaldandi bar því ábyrgð á daglegum rekstri félagsins, þar á meðal fjárreiðum, og var til þess bær að taka ákvörðun um hvaða kröfur á hendur félaginu skyldu greiddar og hverjar ekki. Samkvæmt framangreindu telst gjaldandi hafa borið ábyrgð á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts X ehf. og er sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins því réttilega beint að gjaldanda.
Til grundvallar niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins um fjárhæð vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts X ehf. árin 2009, 2010, 2011 og 2012 liggja staðgreiðsluskilagreinar og virðisaukaskattsskýrslur sem gjaldandi hefur staðfest að varði rekstur einkahlutafélagsins, sbr. skýrslutöku af gjaldanda 20. ágúst 2013, þar sem einnig kom fram það álit gjaldanda að gögnin gæfu rétta mynd af rekstrinum. Ekki hafa komið fram athugasemdir af hálfu gjaldanda af þessu tilefni eða vegna niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins um fjárhæð vangreidds virðisaukaskatts eða staðgreiðslu opinberra gjalda. Þykja gögn málsins ekki gefa tilefni til annars en að byggja á því að staðgreiðsla opinberra gjalda og virðisaukaskattur, sem gjaldanda bar að standa skil á vegna X ehf., hafi numið þeim fjárhæðum sem greinir í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins. Sektarkrafa skattrannsóknarstjóra í máli þessu er byggð á niðurstöðum í skýrslu embættisins að öðru leyti en því að ekki er gerð krafa um ákvörðun sektar vegna vangreiddrar staðgreiðslu að fjárhæð 110.995 kr. af launum gjaldanda svo sem gerð er grein fyrir í kröfugerð og vegna virðisaukaskatts uppgjörstímabilið nóvember–desember 2012.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins og greinargerð með kröfugerð embættisins til yfirskattanefndar er gerð grein fyrir greiðslum X ehf. til innheimtumanns vegna staðgreiðslu, virðisaukaskatts og opinberra gjalda frá því að skuldir sem um ræðir í máli þessu vegna skilaskyldrar staðgreiðslu og virðisaukaskatts byrjuðu að myndast 6. febrúar 2010. Fram kemur að á tímabilinu 6. febrúar 2010 til og með 18. júní 2014 voru alls greiddar 837.820 kr. vegna höfuðstóls skilaskyldrar staðgreiðslu, en að engu leyti vegna tímabila sem mál þetta varðar. Þá voru á sama tímabili greiddar 3.252.768 kr. vegna höfuðstóls virðisaukaskatts og þar af 642.886 kr. vegna uppgjörstímabils sem mál þetta varðar. Eins og mál þetta er lagt fyrir af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins þykir rétt að fyrrgreind fjárhæð, sem gjaldandi stóð samkvæmt framangreindu skil á vegna höfuðstóls virðisaukaskatts áður en mál þeirra var sent yfirskattanefnd til meðferðar, komi til frádráttar fjárhæð vangreidds virðisaukaskatts samkvæmt kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins, enda er það í samræmi við það sem tíðkast hefur við meðferð hliðstæðra mála fyrir yfirskattanefnd.
Sá hluti greiðslna X ehf. á umræddu tímabili, sem innheimtumaður ríkissjóðs hefur ráðstafað til greiðslu dráttarvaxta, álags og kostnaðar, nemur 11.213 kr. vegna staðgreiðslu og 650.251 kr. vegna virðisaukaskatts. Þá kemur fram í gögnum málsins að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna opinberra gjalda X ehf., þ.m.t. tryggingagjalds, á þeim tíma sem hér um ræðir, námu 640.350 kr. og var innborgunum að hluta varið til greiðslu dráttarvaxta og kostnaðar. Aðrar greiðslur til innheimtumanns en vegna höfuðstóls staðgreiðslu og virðisaukaskatts námu því samtals 1.301.814 kr.
Með dómi Hæstaréttar Íslands 2. október 2003 (H 2003:3178), sem varðar hliðstætt mál, var því hafnað að greiðslur, sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í álag, dráttarvexti og kostnað, geti haft áhrif á sakarmat og komið með beinum hætti til frádráttar skattskuld sem viðurlagaákvörðun tekur til. Ekki verður talið að breyting með lögum nr. 134/2005 á refsiákvæðum laga nr. 45/1987 og nr. 50/1988 haggi þessari dómaframkvæmd. Með breytingalögum þessum er hins vegar skýrt kveðið á um það að greiðslur skattaðila á verulegum hluta skattfjárhæðar geti að uppfylltum ákveðnum skilyrðum leitt til þess að ákvæði um lágmark sektarrefsingar eigi ekki við. Samkvæmt dómum Hæstaréttar Íslands 30. mars 2006 í málunum nr. 428/2005 og 469/2005 ber að taka í þessu sambandi tillit til innborgana sem ráðstafað hefur verið til greiðslu álags vegna vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda starfsmanna og vangreidds virðisaukaskatts, svo og skuli fara á sama hátt með greiðslur vegna staðgreiðslu opinberra gjalda þess fyrirsvarsmanns sem refsiábyrgð sætir. Ekki verður annað séð en að líta megi með hliðstæðum hætti til greiðslna viðkomandi skattaðila sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í dráttarvexti og kostnað, og eftir atvikum til greiðslu á opinberum gjöldum, enda er það í samræmi við úrskurðaframkvæmd fyrir gildistöku laga nr. 134/2005, sbr. og fyrrgreindan dóm Hæstaréttar frá árinu 2003 og aðra dóma í hliðstæðum málum, m.a. H 2000:2387. Eins og mál þetta liggur fyrir þykir því mega taka tillit til fyrrgreindra greiðslna X ehf. að fjárhæð samtals 1.301.814 kr. Við mat á þýðingu þeirra fyrir sektarákvörðun þykir rétt að skipta þeim hluta innborgana, sem ráðstafað var til greiðslu opinberra gjalda X ehf., í hlutfalli við fjárhæðir vangoldinnar staðgreiðslu og virðisaukaskatts sem um ræðir í málinu. Innborganir vegna staðgreiðslu opinberra gjalda teljast þá nema 115.129 kr. og innborganir vegna virðisaukaskatts 1.186.685 kr.
Samkvæmt því sem að framan er rakið og gögnum málsins að öðru leyti var afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda vegna launamanna X ehf. greiðslutímabilin apríl til og með desember 2010, janúar, febrúar og mars 2011 og janúar til og með ágúst og desember 2012, samtals að fjárhæð 1.696.490 kr., ekki greidd til innheimtumanns ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. og 2. mgr. 20. gr. laga nr. 45/1987. Þá var virðisaukaskattur X ehf. að fjárhæð 8.757.603 kr. uppgjörstímabilin nóvember–desember 2009, janúar–febrúar til og með nóvember–desember 2010, janúar–febrúar, mars–apríl, maí–júní, júlí–ágúst og nóvember–desember 2011 og janúar–febrúar, mars–apríl, maí–júní og september–október 2012 ekki greiddur innheimtumanni ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988. Vegna þeirra skýringa gjaldanda að fjárskortur X ehf. hafi valdið þeim vanskilum á staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatti sem í málinu greinir skal tekið fram að ekki telst tæk varnarástæða að fé hafi ekki verið til í rekstri félagsins til að standa skil á umræddum gjöldum, sbr. m.a. fyrrnefndan dóm Hæstaréttar Íslands frá 30. mars 2000 (H 2000:1422).
Með vísan til þess sem rakið hefur verið telst fullnægt þeim huglægu refsiskilyrðum sem fram koma í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 2. og 3. gr. laga nr. 42/1995. Ber að ákvarða gjaldanda, A, sekt samkvæmt þessum lagaákvæðum vegna vanrækslu á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts í rekstri X ehf.
Eins og lög nr. 45/1987 og lög nr. 50/1988 hljóða eftir breytingar, sem á þeim voru gerðar með lögum nr. 42/1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem vanrækt var greiðsla á, þó að teknu tilliti til álags. Samkvæmt breytingu á greindum lögum með lögum nr. 134/2005 eiga fésektarákvæði þessi þó ekki við hafi brot einskorðast við að standa ekki skil á réttilega tilgreindri staðgreiðslu eða virðisaukaskatti samkvæmt skilagrein staðgreiðslu eða virðisaukaskattsskýrslu, enda hafi verið gerð skil á verulegum hluta skattfjárhæðar eða málsbætur eru miklar. Í tilviki gjaldanda er til þess að líta að skilagreinar staðgreiðslu og virðisaukaskattsskýrslur X ehf. liggja fyrir vegna allra tímabila staðgreiðslu og virðisaukaskatts sem málið varðar og eru fjárhæðir í málinu byggðar á þeim. Sem fyrr segir verður lagt til grundvallar að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs, sem hér beri að líta til, hafi numið 115.129 kr. vegna staðgreiðslu og 1.186.685 kr. vegna virðisaukaskatts. Svarar fyrrnefnda fjárhæðin til vangreiddrar staðgreiðslu vegna fyrstu fimm greiðslutímabila staðgreiðslu sem sektarkrafa skattrannsóknarstjóra ríkisins tekur til, svo og hluta fjárhæðar sjötta tímabilsins sem verður samkvæmt dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. fyrrgreinda dóma frá 30. mars 2006, þó ekki talinn verulegur hluti fjárhæðarinnar. Greiðslur vegna virðisaukaskatts svara til vangreidds virðisaukaskatts félagsins fyrstu tvö uppgjörstímabil virðisaukaskatts sem málið varðar og verulegs hluta fjárhæðar fjórða tímabilsins. Samkvæmt þessu og í samræmi við dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. fyrrgreinda dóma frá 30. mars 2006, verður því talið að sú undantekning frá fésektarlágmarki, sem mælt er fyrir um í lögum nr. 134/2005, taki til vanskila á staðgreiðslu opinberra gjalda að fjárhæð 111.102 kr. og á virðisaukaskatti að fjárhæð 2.078.355 kr. fyrrgreind tímabil. Ekki liggur annað fyrir en að vangreiðsla á staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatti vegna annarra tímabila hafi fyrst og fremst stafað af erfiðleikum í rekstri X ehf. og ekkert er komið fram um að gjaldandi hafi persónulega notið nokkurs hags af brotinu. Hins vegar varðar mál þetta vanskil á staðgreiðslu og virðisaukaskatti að ekki óverulegri fjárhæð og vegna alllangs tímabils. Að þessu virtu og með vísan til greindrar dómaframkvæmdar verður því ekki talið að skilyrði um miklar málsbætur, sbr. ákvæði laga nr. 134/2005, eigi hér við. Því teljast lágmarksákvæði í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987 og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 gilda um vanskil staðgreiðslu að fjárhæð 1.585.388 kr. og virðisaukaskatts að fjárhæð 6.679.248 kr.
Samkvæmt framansögðu og að teknu tilliti til álags samkvæmt 1. tölul. 2. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987 og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 15.900.000 kr. til ríkissjóðs.
Samkvæmt úrslitum máls þessa þykja ekki vera til staðar lagaskilyrði til þess að ákvarða gjaldanda, A, málskostnað til greiðslu úr ríkissjóði. Kröfu gjaldanda þess efnis er því hafnað.
Úrskurðarorð:
Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 15.900.000 kr. til ríkissjóðs. Málskostnaðarkröfu gjaldanda er hafnað.
