Úrskurður yfirskattanefndar nr. 287/2014
Úrskurður nr. 287/2014
ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR
Ár 2014, miðvikudaginn 3. desember, er tekið fyrir mál nr. 326/2013; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. [...] verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Anna Dóra Helgadóttir og Kristinn Gestsson. Upp er kveðinn svofelldur
úrskurður:
I.
Með bréfi, dags. 28. nóvember 2013, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. [...] fyrir brot á lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2008 til og með 2011.
Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:
„A er gefið að sök eftirfarandi:
Vanræksla á skilum á virðisaukaskattsskýrslum. Vanframtalin skattskyld velta og útskattur.
A er gefið að sök að hafa vanrækt, að því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi, að standa skil á virðisaukaskattsskýrslum, vegna virðisaukaskattsskyldrar starfsemi sinnar, til skattyfirvalda, vegna allra uppgjörstímabila rekstrarárin 2008 til og með 2011 og vanframtelja með því skattskylda veltu og virðisaukaskatt. Samkvæmt niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins nemur vanframtalin skattskyld velta samtals kr. 17.598.564 og vanframtalinn útskattur samtals kr. 4.390.079.
Sundurliðast vanframtalin skattskyld velta og virðisaukaskattur svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Uppgjörstímabil | Vanframtalin skattskyld velta kr. | Vanframtalinn útskattur kr. |
| 2008 | jan. – feb. | 912.700 | 223.612 |
| 2008 | mars – apríl | 825.790 | 202.319 |
| 2008 | maí – júní | 968.200 | 237.209 |
| 2008 | júlí – ágúst | 750.010 | 183.752 |
| 2008 | sept. – okt. | 1.010.616 | 247.601 |
| 2008 | nóv. – des. | 912.308 | 223.515 |
| Samtals kr. | 5.379.624 | 1.318.008 | |
| 2009 | jan. – feb. | 907.300 | 222.289 |
| 2009 | mars – apríl | 945.600 | 231.672 |
| 2009 | maí – júní | 654.800 | 160.426 |
| 2009 | júlí – ágúst | 766.851 | 187.878 |
| 2009 | sept. – okt. | 582.650 | 142.749 |
| 2009 | nóv. – des. | 518.600 | 127.057 |
| Samtals kr. | 4.375.801 | 1.072.071 | |
| 2010 | jan. – feb. | 396.155 | 101.019 |
| 2010 | mars – apríl | 489.382 | 124.792 |
| 2010 | maí – júní | 782.033 | 199.418 |
| 2010 | júlí – ágúst | 602.900 | 153.740 |
| 2010 | sept. – okt. | 747.300 | 190.561 |
| 2010 | nóv. – des. | 632.800 | 161.364 |
| Samtals kr. | 3.650.569 | 930.895 | |
| 2011 | jan. – feb. | 768.819 | 196.049 |
| 2011 | mars – apríl | 621.351 | 158.444 |
| 2011 | maí – júní | 621.150 | 158.393 |
| 2011 | júlí – ágúst | 640.550 | 163.340 |
| 2011 | sept. – okt. | 788.100 | 200.966 |
| 2011 | nóv. – des. | 752.600 | 191.913 |
| Samtals kr. | 4.192.570 | 1.069.105 | |
| Samtals öll árin kr. | 17.598.564 | 4.390.079 |
Það er mat skattrannsóknarstjóra ríkisins að ofangreindu hafi A komið til leiðar með saknæmum hætti, að því er frekast verður séð af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Sú háttsemi A sem hér hefur verið lýst brýtur í bága við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr., sbr. aðalreglur 1. gr. og 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Varðar framanlýst háttsemi A sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Við endurákvörðun á virðisaukaskatti vegna umræddra uppgjörstímabila rekstrarárin 2008 til og með 2011 hefur A verið gert að sæta álagi á vangreiddan virðisaukaskatt á grundvelli 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, samtals kr. 371.220, er komi til frádráttar við ákvörðun sektar.
Þess er krafist að A verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 28. nóvember 2013, sem fylgdi kröfugerðinni.
II.
Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 9. desember 2013, var gjaldanda veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef hann vildi ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál hans og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 4. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Engar athugasemdir hafa borist frá gjaldanda.
III.
1. Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 28. nóvember 2013, er gerð sú krafa að gjaldanda, A, verði gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Gjaldandi hefur átt þess kost að koma að vörnum fyrir yfirskattanefnd í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins, en engar athugasemdir hafa borist. Þar sem gjaldandi hefur ekki gert athugasemdir við meðferð máls þessa fyrir yfirskattanefnd verður að líta svo á að hann mæli því ekki í gegn að það sæti sektarmeðferð fyrir nefndinni.
2. Sektarkrafa skattrannsóknarstjóra ríkisins í máli þessu er byggð á niðurstöðum rannsóknar embættisins á bókhaldi og skattskilum gjaldanda vegna rekstraráranna 2008 til og með 2011, sbr. skýrslu um rannsóknina, dags. 26. júní 2013, þar sem fram kom að á rannsóknartímabilinu hefði gjaldandi starfað sem verktaki fyrir X ehf. og B. Rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins hófst formlega hinn 8. apríl 2013 og beindist aðallega að bókhaldi og virðisaukaskattsskilum gjaldanda. Vegna rannsóknarinnar kom gjaldandi til skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins dagana 30. apríl 2013 og 28. maí 2013 og var rannsóknin byggð á upplýsingum sem þar komu fram, auk þess sem byggt var á sölureikningum gjaldanda, upplýsingum um innborganir inn á bankareikning gjaldanda og bankareikning C og upplýsingum úr upplýsingakerfum ríkisskattstjóra. Með bréfi, dags. 7. júní 2013, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldanda skýrslu um rannsóknina, dags. sama dag, og gaf honum kost á að tjá sig um efni hennar. Athugasemdir voru ekki gerðar af hálfu gjaldanda. Í framhaldi af þessu tók skattrannsóknarstjóri ríkisins saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 26. júní 2013, sem var efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 26. júní 2013, voru helstu niðurstöður rannsóknarinnar dregnar saman með svofelldum hætti:
„Niðurstöður rannsóknar á bókhaldi og virðisaukaskattsskilum skattaðila eru:
·1 Skattaðili hefur ekki staðið skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna allra uppgjörstímabila rekstraráranna 2008 til og með 2011.
·2 Virðisaukaskattsskyldri starfsemi var haldið áfram eftir lokun virðisaukaskattsnúmers.
·3 Bókhald hefur ekki verið fært.
·4 Að mati skattrannsóknarstjóra er starfssamband skattaðila við X ehf. og B, launþegasamband.
·5 Skattskyld velta og útskattur eru vantalin.
·6 Ekki er um mögulegan innskatt ræða [sic]“
Þá gerði skattrannsóknarstjóri ríkisins tölulega grein fyrir niðurstöðum rannsóknarinnar í töflu í niðurlagi skýrslu sinnar. Þar kom fram að skattskyld velta gjaldanda væri vantalin um 5.379.624 kr. rekstrarárið 2008, 4.375.801 kr. rekstrarárið 2009, 3.650.569 kr. rekstrarárið 2010 og 4.192.570 kr. rekstrarárið 2011, eða samtals 17.598.564 kr. Þá væri útskattur vantalinn um samtals 4.390.079 kr. greind ár.
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins var mál gjaldanda sent ríkisskattstjóra til meðferðar, sbr. 2. mgr. 39. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. bréf skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 1. júlí 2013. Á grundvelli rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins og í framhaldi af bréfi til gjaldanda, dags. 7. október 2013, sem gjaldandi svaraði ekki, endurákvarðaði ríkisskattstjóri með úrskurði, dags. 28. október 2013, virðisaukaskatt gjaldanda árin 2008, 2009, 2010 og 2011. Samkvæmt úrskurðinum var skattskyld velta ákvörðuð 5.379.624 kr. rekstrarárið 2008, 4.375.801 kr. rekstrarárið 2009, 3.650.570 kr. rekstrarárið 2010 og 4.192.570 kr. rekstrarárið 2011, eða samtals 17.598.565 kr. og lækkaði um 3.401.435 kr. frá áætlun ríkisskattstjóra. Útskattur gjaldanda varð samkvæmt þessu samtals 4.390.078 kr. fyrrgreind ár og lækkaði um 844.921 kr. frá áætlun ríkisskattstjóra. Kom fram að fjárhæðirnar væru í samræmi við niðurstöður skattrannsóknarstjóra ríkisins. Þá ákvarðaði ríkisskattstjóri gjaldanda álag samkvæmt 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988. Gjaldandi nýtti sér ekki heimilaðar málskotsleiðir vegna þessa úrskurðar ríkisskattstjóra.
3. Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 26. júní 2013, að gjaldandi hafi ekki staðið skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna uppgjörstímabila á árunum 2008 til og með 2011. Er í þessu sambandi rakinn sá framburður gjaldanda við skýrslutöku 30. apríl 2013 að hann hafi byrjað að nota virðisaukaskattinn sem hann hafi ætlað sér að leggja inn á sér bankareikning. Hann hafi frestað því um einn eða tvo mánuði uns hann hafi verið kominn í vítahring. Þá kemur fram að gjaldandi hafi ekki fært eða látið færa bókhald vegna starfsemi sinnar umrædd ár. Jafnframt kemur fram í skýrslunni að virðisaukaskattsnúmeri gjaldanda hafi verið lokað 30. júní 2011.
Við skýrslutöku 30. apríl 2013 voru fyrirliggjandi sölureikningar gjaldanda rekstrarárin 2008, 2009, 2010 og 2011 lagðir fyrir hann og staðfesti gjaldandi að þeir væru vegna sjálfstæðrar starfsemi hans og að hann hefði gefið þá út. Er um að ræða 53 sölureikninga úr tveimur heftum nr. 10-50 og 1-12, en á reikninga 37, 38, 6 og 7 vantaði dagsetningar. Aðspurður kvaðst gjaldandi hafa gleymt að skrifa dagsetningarnar en allir sölureikningar væru dagsettir fyrsta hvers mánaðar vegna vinnu fyrir mánuðinn á undan. Kom fram að sölureikningar 16, 23, 25, 9 og 10 væru ógildir. Sagði gjaldandi við skýrslutökuna að reikningar hefðu í öllum tilfellum verið greiddir, ýmist inn á bankareikning sinn eða bankareikning vinkonu sinnar, C. Hefði hann hjálpað henni fjárhagslega og hefði hún leyft honum að nota greiðslukort sitt í staðinn.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins er sérstakur kafli um rannsókn á starfssambandi gjaldanda og X ehf. annars vegar og starfssambandi gjaldanda og B hins vegar. Er vísað til þess að við skýrslutöku af gjaldanda 28. maí 2013 hafi verið lagðar fyrir gjaldanda spurningar varðandi starfssamband hans við X ehf. og B. Á grundvelli svara gjaldanda sé það mat skattrannsóknarstjóra ríkisins að starfssamband gjaldanda og X ehf. og B hafi verið launþegasamband, svo sem nánar er rakið í rannsóknarskýrslunni.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins er tekið fram að þrátt fyrir þá niðurstöðu að um samband launþega og launagreiðanda hafi verið að ræða á milli gjaldanda og X ehf. annars vegar, og gjaldanda og B hins vegar, hafi gjaldanda borið að gera grein fyrir og skila innheimtum virðisaukaskatti í ríkissjóð, sbr. 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Niðurstöður í skýrslunni um fjárhæð skattskyldrar veltu gjaldanda á árunum 2008 til og með 2011 eru byggðar á fyrirliggjandi sölureikningum gjaldanda og gögnum um innborganir inn á bankareikning gjaldanda og C. Um er að ræða 53 sölureikninga (þar af 8 sem gefnir voru út eftir að virðisaukaskattsnúmeri gjaldanda var lokað þann 30. júní 2011) samtals að fjárhæð 21.628.643 kr., þar af skattskyld velta 17.311.711 kr. og útskattur 4.316.932 kr. Við skýrslutöku var gjaldandi spurður út í innborganir frá öðrum aðilum, en gjaldandi fékk greiddar 225.000 kr. frá D hinn 1. júní 2010, auk þess sem gjaldandi fékk greiddar 20.000 kr. hinn 24. janúar 2011 og 115.000 kr. hinn 31. janúar 2011 vegna vinnu sem gjaldandi innti af hendi fyrir E. Sagði gjaldandi við skýrslutökuna að um málningarvinnu hefði verið að ræða og að ekki hefðu verið gefnir út sölureikningar vegna vinnunnar heldur hefði gjaldandi haft frumkvæði að því að vinnan væri „svört“. Á þessum grundvelli er í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins gerð grein fyrir skattskyldri veltu gjaldanda að fjárhæð 5.379.624 kr. rekstrarárið 2008, 4.375.801 kr. rekstrarárið 2009, 3.650.569 kr. rekstrarárið 2010 og 4.192.570 kr. rekstrarárið 2011 og að skattskyld velta sé vantalin um þessar fjárhæðir.
Í kafla um rannsókn á innskatti gjaldanda er greint frá því að engin gögn hafi komið fram um mögulegan innskatt gjaldanda.
4. Gjaldandi hefur sem fyrr segir ekki gert athugasemdir í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins og við skýrslutöku, sem fram fór hjá skattrannsóknarstjóra vegna rannsóknar málsins, kom fram viðurkenning gjaldanda á því að hann hefði ekki staðið skil á virðisaukaskattsskýrslum og innheimtum virðisaukaskatti árin 2008, 2009, 2010 og 2011. Í máli því, sem hér er til meðferðar, er um að tefla kröfugerð um ákvörðun sektar á hendur gjaldanda samkvæmt þar tilgreindum ákvæðum 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sem gera ráð fyrir því að sektarákvörðun sé bundin þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin. Verður því að taka afstöðu til þess hvort skattrannsóknarstjóri ríkisins hafi með skattrannsókn sinni sýnt fram á hverju skattfjárhæð, sem undan var dregin, hafi að minnsta kosti numið. Allan vafa í því sambandi verður að meta gjaldanda í hag, sbr. grundvallarreglu 108. gr. laga nr. 88/2008, um meðferð sakamála.
Eins og rakið er að framan eru tölulegar niðurstöður samkvæmt rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins á bókhaldi og skattskilum gjaldanda vegna áranna 2008, 2009, 2010 og 2011 byggðar á útgefnum sölureikningum gjaldanda umrædd ár sem hann afhenti skattrannsóknarstjóra ríkisins vegna rannsóknar málsins og upplýsingum um innborganir inn á bankareikninga hans og bankareikning vinkonu hans, C. Greindir sölureikningar, sem allir eru vegna vinnu gjaldanda fyrir X ehf. og B, eru að fjárhæð 6.697.632 kr. rekstrarárið 2008, 5.447.872 kr. rekstrarárið 2009, 4.356.464 kr. rekstrarárið 2010 og 5.126.675 kr. rekstrarárið 2011, eða samtals 21.628.643 kr. Þá liggja fyrir upplýsingar um innborganir inn á bankareikning gjaldanda frá D að fjárhæð 225.000 kr. og frá E að fjárhæð samtals 135.000 kr. Reiknaðist skattskyld velta gjaldanda í samræmi við fyrrgreinda sölureikninga og innborganir 5.379.624 kr. rekstrarárið 2008 (útskattur 1.318.008 kr.), 4.375.801 kr. rekstrarárið 2009 (útskattur 1.072.071 kr.), 3.650.569 kr. rekstrarárið 2010 (útskattur 930.895 kr.) og 4.192.570 kr. rekstrarárið 2011 (útskattur 1.069.105 kr.). Eru þetta þær fjárhæðir sem tilgreindar eru sem tölulegar niðurstöður rannsóknarinnar um vantalda skattskylda veltu og virðisaukaskatt (útskatt). Umræddir sölureikningar voru lagðir fyrir gjaldanda við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 30. apríl 2013 og staðfesti gjaldandi að hafa gefið sölureikningana út og að þeir hefðu allir fengist greiddir. Þá staðfesti gjaldandi við skýrslutökuna að hafa unnið „svart“ fyrir D og E, þ.e. þegið greiðslur að fjárhæð samtals 360.000 kr. fyrir vinnu án þess að gefa út sölureikninga. Samkvæmt þessu og að virtum gögnum málsins þykir ekkert komið fram sem gefur tilefni til annars en að miða við þær fjárhæðir innheimts virðisaukaskatts sem sölureikningar gjaldanda og greindar innborganir bera með sér.
Engin gögn hafa komið fram í málinu sem geta gefið tilefni til ákvörðunar innskatts í tilviki gjaldanda rekstrarárin 2008 til og með 2011. Samkvæmt framansögðu verður því byggt á niðurstöðum rannsóknarskýrslu um þennan þátt málsins.
Tekið skal fram að rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins beindist m.a. að því að kanna hvers eðlis starfssamband gjaldanda og X ehf. annars vegar, og gjaldanda og B hins vegar, væri, þ.e. hvort um samband launþega við launagreiðendur hefði verið að ræða eða þá samband verksala við verkkaupa. Við skýrslutökur hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins kom fram af hálfu gjaldanda að hann liti á sig sem sjálfstætt starfandi mann í þeim störfum fyrir X ehf. og B sem um ræðir í málinu. Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins er á hinn bóginn komist að þeirri niðurstöðu að virða beri starfssamband gjaldanda við X ehf. og B sem vinnusamband en ekki verktakasamband. Þrátt fyrir þessa niðurstöðu í skýrslunni er byggt á því í kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins í máli þessu að um virðisaukaskattsskylda starfsemi gjaldanda hafi verið að ræða á umræddum árum, m.a. hvað varðar vinnu fyrir X ehf. og B. Var gengið út frá því sama í úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 28. október 2013. Af hálfu gjaldanda hafa engar athugasemdir verið gerðar af þessu tilefni.
Fullsannað þykir samkvæmt því sem að framan er rakið og að öðru leyti með stoð í gögnum málsins, m.a. framburði gjaldanda við skýrslutökur hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins, að gjaldandi, sem skyldur var til þess að standa skil á virðisaukaskatti, sbr. 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988, hafi á saknæman hátt vanrækt að standa skil á virðisaukaskattsskýrslum öll uppgjörstímabil áranna 2008, 2009, 2010 og 2011 og þannig vanrækt að gera grein fyrir virðisaukaskatti til greiðslu samtals að fjárhæð 4.390.079 kr. umrædd uppgjörstímabil, sbr. sundurliðun í kröfubréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins. Varðar þetta gjaldanda sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995.
Samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995 og 3. gr. laga nr. 134/2005, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin, vanrækt var greiðsla á eða endurgreidd var um of. Fésektarlágmark á þó ekki við hafi brot einskorðast við að standa ekki skil á réttilega tilgreindum virðisaukaskatti samkvæmt virðisaukaskattsskýrslu, enda hafi verið staðin skil á verulegum hluta skattfjárhæðar eða málsbætur eru miklar. Gjaldandi stóð ekki skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna þeirra uppgjörstímabila sem málið varðar og eru þegar af þeirri ástæðu ekki uppfyllt skilyrði um ákvörðun lægri sektar en samkvæmt fésektarlágmarki. Við ákvörðun sektar ber að taka tillit til álags samkvæmt 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988. Samkvæmt framansögðu þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 8.400.000 kr. til ríkissjóðs.
Úrskurðarorð:
Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 8.400.000 kr. til ríkissjóðs.
