Úrskurður yfirskattanefndar nr. 270/2016

14.12.2016

Úrskurður nr. 270/2016

ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR

Ár 2016, miðvikudaginn 14. desember, er tekið fyrir mál nr. 170/2016; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. [...], og B, kt. [...], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur 

ú r s k u r ð u r :

I. 

Með bréfi, dags. 1. september 2016, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. [...], og B, kt. [...], fyrir brot á lögum nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, beggja með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2013, 2014 og 2015.

Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:

„A, sem daglegum stjórnanda og prókúruhafa hjá skattaðila, X ehf. (nú afskráð), kt. [...], og B, sem framkvæmdastjóra og skráðum stjórnarmanni X ehf., er gefið að sök eftirfarandi:

1. Vangoldin afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda launamanna. Vanræksla á afhendingu skilagreina á lögmæltum tíma.

A og B er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna X ehf. (nú afskráð), vegna greiðslutímabilanna febrúar til og með júní og ágúst rekstrarárið 2014 og janúar og febrúar rekstrarárið 2015. Þá er A og B gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs, á lögmæltum tíma, skil á skilagreinum vegna staðgreiðslu opinberra gjalda vegna greiðslutímabilanna febrúar til og með desember rekstrarárið 2014 og janúar rekstrarárið 2015. Nemur vangoldin afdregin staðgreiðsla launamanna skattaðila samtals kr. 147.546, auk dráttarvaxta, álags og kostnaðar, að teknu tilliti til afdreginnar staðgreiðslu af launum A og B, fyrrum fyrirsvarsmanna skattaðila. Sundurliðast fjárhæðir vegna vangoldinnar afdreginnar staðgreiðslu opinberra gjalda eins og hér greinir:

Það er mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að ofangreindu hafi A og B komið til leiðar með saknæmum hætti, að því er frekast verður séð af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.

Telst þessi háttsemi A og B brjóta í bága við ákvæði 1. og 2. mgr. 20. gr., sbr. 1. og 2. mgr. 15. gr. og 1. mgr. 16. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum, sbr. aðalreglur 1.-3. gr., 1. tl. 5. gr., 1. mgr. 7. gr. og 1. og 3. mgr. 8. gr. þeirra laga.

Framangreind háttsemi varðar A og B sekt samkvæmt 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum.

2. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur. Vanræksla á afhendingu virðisaukaskattsskýrslna á lögmæltum tíma.

A og B er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á virðisaukaskatti, sem innheimtur var í rekstri X ehf. (nú afskráð), vegna uppgjörstímabilanna september–október rekstrarárið 2013 og janúar–febrúar til og með september–október rekstrarárið 2014. Þá er A og B gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs, á lögmæltum tíma, skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna uppgjörstímabilanna september–október rekstrarárið 2013 og janúar–febrúar til og með júlí–ágúst rekstrarárið 2014. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna framangreindra uppgjörstímabila nemur samtals kr. 3.075.530. Sundurliðast fjárhæðin á einstök uppgjörstímabil svo sem hér greinir:

Er það mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að þessu hafi A og B komið til leiðar á saknæman hátt, að því er frekast verður séð af ásetningi, eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.

Telst þessi háttsemi A og B brjóta í bága við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr., samanber aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. og 2. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.

Framanlýst háttsemi varðar A og B sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995.

Þess er krafist að A og B verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“

Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 1. september 2016, sem fylgdi kröfugerðinni.

II.

Með bréfum yfirskattanefndar, dags. 7. september 2016, var gjaldendum veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef þær vildu ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál þeirra og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 4. mgr. 31. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 4. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Engar athugasemdir hafa borist frá gjaldendum.

III.

Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 1. september 2016, er gerð sú krafa að gjaldendum, A og B, verði gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með því að þær hafi sem fyrirsvarsmenn X ehf., kt. [...], nú afskráð, vanrækt að standa skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna félagsins tiltekin greiðslutímabil árin 2014 og 2015 og vanrækt að standa skil á virðisaukaskatti félagsins þau uppgjörstímabil árin 2013 og 2014 sem greinir í bréfinu. Gjaldendur hafa átt þess kost að koma að vörnum fyrir yfirskattanefnd í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins, en engar athugasemdir hafa borist. Þar sem gjaldendur hafa ekki gert athugasemdir við meðferð máls þessa fyrir yfirskattanefnd verður að líta svo á að þær mæli því ekki í gegn að það sæti sektarmeðferð fyrir nefndinni.

Skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf hinn 2. október 2015 rannsókn á skattskilum X ehf. er beindist að skilum félagsins á virðisaukaskatti og staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launamanna félagsins árin 2013, 2014 og 2015. Skráður tilgangur X ehf. á þessu tímabili var rekstur hárgreiðslustofu, kaup og sala á hárvörum og tengd starfsemi. Samkvæmt gögnum málsins var bú X ehf. tekið til gjaldþrotaskipta þann 8. apríl 2015 og lauk skiptum 10. ágúst 2015. Var félagið afskráð 21. ágúst 2015. Vegna rannsóknarinnar voru teknar skýrslur af gjaldendum hjá embætti skattrannsóknarstjóra ríkisins, sbr. skýrslutöku af B hinn 26. október 2015 og af A hinn 2. nóvember 2015. Með bréfum, dags. 6. nóvember 2015, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldendum skýrslu um rannsóknina, sem þá lá fyrir, dags. 5. nóvember 2015, og gaf þeim kost á að tjá sig um efni hennar. Tölvupóstur barst frá tilnefndum verjanda B 19. nóvember 2015 þar sem fram kom að B óskaði eftir því að tjá sig ekki frekar um málið en vísaði í skýrslugjöf sína hjá embættinu hinn 26. október 2015. Athugasemdir voru ekki gerðar af hálfu gjaldanda, A. Í framhaldi af þessu tók skattrannsóknarstjóri ríkisins saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 23. nóvember 2015, sem var efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar.

Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 23. nóvember 2015, segir að rannsókn á skattskilum X ehf. hafi einkum verið byggð á upplýsingum sem fram hafi komið við fyrrgreindar skýrslutökur, staðgreiðsluskilagreinum X ehf. ásamt sundurliðunum, virðisaukaskattsskýrslum og leiðréttingarskýrslu virðisaukaskatts, upplýsingum úr bókhaldi skattaðila, upplýsingum úr fyrirtækjaskrá ríkisskattstjóra, svo og tekjubókhaldi ríkissjóðs, sbr. fylgiskjöl með skýrslunni, en þar er um að ræða yfirlit um greiðslur X ehf. vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, virðisaukaskatts og opinberra gjalda.

Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins að rannsókn embættisins á staðgreiðsluskilum X ehf. hafi falist í því að bera fjárhæðir afdreginnar staðgreiðslu samkvæmt sundurliðunum félagsins á staðgreiðslu opinberra gjalda saman við greiðslur þess til innheimtumanns ríkissjóðs. Í skýrslunni er gerð grein fyrir þeirri niðurstöðu rannsóknarinnar að fyrrum fyrirsvarsmenn X ehf. hafi ekki staðið skil innan lögboðins frests á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launamanna félagsins greiðslutímabilin febrúar til og með desember 2014 og janúar og febrúar 2015, samtals að fjárhæð 888.378 kr., en að greiddar hafi verið 37.411 kr. inn á höfuðstól staðgreiðslu vegna fyrrgreindra greiðslutímabila. Þá kemur fram að afdregin staðgreiðsla af launum fyrirsvarsmanna X ehf., B og A, hafi verið samtals 740.832 kr. á sama tímabili.

Rannsókn á virðisaukaskattsskilum X ehf. var samkvæmt skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins fólgin í því að bera fjárhæð innheimts virðisaukaskatts samkvæmt virðisaukaskattsskýrslum félagsins saman við greiðslur þess til innheimtumanns. Í skýrslunni er rakin sú niðurstaða rannsóknarinnar að fyrrum fyrirsvarsmenn X ehf. hafi ekki staðið skil innan lögboðins frests á innheimtum virðisaukaskatti vegna félagsins uppgjörstímabilin september-október 2013 og janúar-febrúar til og með september-október 2014 að fjárhæð samtals 3.075.530 kr.

Við skýrslutöku af gjaldanda, B, sem fram fór hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 26. október 2015, kom fram að móðir hennar, A, hefði verið eigandi X ehf. Sagði gjaldandi að A hefði jafnframt verið daglegur stjórnandi félagsins og séð um fjármál þess. Kvaðst gjaldandi aðeins hafa verið launamaður hjá félaginu. Við skýrslutökuna voru bornar undir gjaldanda fyrirliggjandi staðgreiðsluskilagreinar og virðisaukaskattsskýrslur X ehf. vegna þeirra greiðslu- og uppgjörstímabila sem rannsóknin tók til. Sagðist gjaldandi ekki vita hvort staðgreiðsluskilagreinar sem bornar voru undir hana væru vegna félagsins eða hver hefði útbúið þær. Gjaldandi kannaðist við að virðisaukaskattsskýrslur rekstrarársins 2014, sem bornar voru undir hana við skýrslutökuna, væru vegna X ehf., en sagðist ekki vita hver hefði útbúið skýrslurnar eða á hverju þær byggðu. Gjaldanda var kynnt að samkvæmt gögnum málsins hefði staðgreiðsla opinberra gjalda að fjárhæð 888.378 kr. vegna launamanna X ehf. tiltekin greiðslutímabil árin 2014 og 2015 ekki verið greidd á lögmæltum tíma og að virðisaukaskattur að fjárhæð 3.075.530 kr. tiltekin uppgjörstímabil árin 2014 og 2015 hefði ekki verið greiddur á lögmæltum tíma, en gjaldandi vildi ekki tjá sig um þessar fjárhæðir. Sagðist gjaldandi hvorki vita hvers vegna afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda og innheimtum virðisaukaskatti hefði ekki verið skilað á lögmæltum tíma né í hvað fjármunirnir hefðu farið.

Gjaldandi, A, staðfesti við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra, sem fram fór 2. nóvember 2015, að hún hefði stofnað X ehf. eftir að hafa rekið hárgreiðslustofu A sem hefði gengið illa hjá henni. Sagðist gjaldandi hafa fengið dóttur sína, B, til að skrá sig fyrir félaginu þar sem hún sjálf væri gjaldþrota. Kvaðst gjaldandi alfarið hafa séð um daglegan rekstur og fjármál félagsins og sagði að B hefði ekkert komið að rekstrinum, en hún hefði verið starfsmaður hjá sér. Gjaldandi kannaðist við að staðgreiðsluskilagreinar og virðisaukaskattsskýrslur, sem bornar voru undir hana, væru vegna X ehf. Væru skýrslur þessar byggðar á bókhaldsgögnum félagsins og gæfu að áliti gjaldanda rétta mynd af rekstri félagsins. Gjaldandi gerði ekki athugasemdir við fjárhæðir vangoldinnar staðgreiðslu og virðisaukaskatts sem bornar voru undir hana við skýrslutökuna. Sagði gjaldandi að rekstrarerfiðleikar hefðu valdið vanskilunum. Fram kom að laun hefðu verið greidd að fullu. Sagðist gjaldandi hafa óskað eftir því við innheimtumann ríkissjóðs að greiðslum vegna skattskulda yrði ráðstafað inn á virðisaukaskattsskuld félagsins.

Samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, er refsivert ef skattskyldur maður afhendir eigi á lögmæltum tíma virðisaukaskattsskýrslu eða virðisaukaskatt sem hann hefur innheimt eða honum borið að innheimta. Í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 2. gr. laga nr. 42/1995, er með samsvarandi hætti lýst refsivert ef launagreiðandi innir ekki af hendi þær greiðslur vegna launamanna sem hann hefur haldið eftir eða honum borið að halda eftir. Samkvæmt fortakslausum ákvæðum nefndra laga og með stoð í dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar 27. febrúar 1997 (H 1997:789), 25. september 1997 (H 1997:2446), 14. janúar 1999 (H 1999:79), 18. febrúar 1999 (H 1999:544 og 550), 10. júní 1999 (H 1999:2645) og 30. mars 2000 (H 2000:1422), geta fyrirsvarsmenn lögaðila unnið til refsingar með því einu að láta ógert að skila umræddum gjöldum í ríkissjóð á tilskildum tíma, enda sé huglægum refsiskilyrðum fullnægt.

Sektarkrafa skattrannsóknarstjóra ríkisins á hendur gjaldanda, B, er reist á því að hún hafi verið stjórnarmaður og framkvæmdastjóri X ehf. á þeim tíma sem mál þetta varðar. Sektarkrafa á hendur gjaldanda, A, er hins vegar sett fram á þeim grundvelli að hún hafi verið daglegur stjórnandi einkahlutafélagsins og prókúruhafi, og séð um fjármál þess á umræddu tímabili. Að framan er gerð grein fyrir því sem fram kom við skýrslutökur af gjaldendum um þátt þeirra í stjórnun X ehf. á þeim tíma sem málið varðar. Við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 2. nóvember 2015 greindi gjaldandi, A, frá því að daglegur rekstur og fjármál X ehf. hefðu verið í höndum hennar sjálfrar. Við skýrslutöku af gjaldanda, B, kom hið sama fram. Að virtum framburði gjaldenda hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins, sem að framan er rakinn, og með hliðsjón af gögnum málsins að öðru leyti þykir ljóst að gjaldandi, A, hafi haft með höndum daglega stjórn X ehf. á þeim tíma sem málið tekur til og þannig gegnt starfi framkvæmdastjóra í raun. Samkvæmt því verður talið að gjaldandi hafi borið ábyrgð á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts X ehf. á þeim tíma sem hér um ræðir og er sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins því réttilega beint að gjaldanda.

Gjaldandi, B, var stjórnarmaður og skráður framkvæmdastjóri X ehf. á því tímabili sem málið varðar. Við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins kvaðst gjaldandi sem fyrr segir ekki hafa komið að daglegum rekstri og fjármálum félagsins, en sagðist hafa starfað hjá félaginu. Hið sama kom fram við skýrslutöku af gjaldanda, A. Sem skráðum framkvæmdastjóra og stjórnarmanni X ehf. bar gjaldanda að afla sér vitneskju um rekstur félagsins, þar á meðal um það hvort það stæði í skilum með greiðslu staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts, svo og að annast um að starfsemi félagins væri jafnan í réttu og góðu horfi, sbr. 44. gr. laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög. Vísast um þetta m.a. til dóms Hæstaréttar Íslands 25. september 1997 (H 1997:2446). Sé misbrestur á því að fyrirsvarsmaður fyrirtækis sinni ábyrgðarskyldu sinni, kann sú vanræksla að baka honum refsiábyrgð, enda sé honum kunnugt um refsiverð brot í tengslum við rekstur fyrirtækisins eða hann hefur að öðru leyti sýnt af sér saknæman eftirlitsskort. Með hliðsjón af framburði gjaldenda við skýrslutökur hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins þykir mega slá því föstu að gjaldandi, B, hafði hvorki á hendi skil á skilagreinum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskattsskýrslum né annaðist hún skil á gjöldum samkvæmt þessum skýrslum. Hefur verið leitt í ljós að gjaldandi, A, sem jafnframt var eini prókúruhafi félagsins, hafði með höndum stjórn fyrirtækisins og daglegan rekstur. Þótt telja megi ljóst að gjaldandi, B, kunni að hafa sýnt af sér nokkurt gáleysi vegna skorts á eftirliti með rekstrinum, verður að telja ósannað, með hliðsjón af dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. dóma Hæstaréttar frá 31. maí 2007 í máli nr. 392/2006, 12. desember 2013 í máli nr. 354/2013, 23. janúar 2014 í máli nr. 388/2013, 30. október 2014 í máli nr. 295/2014 og 27. október 2016 í máli nr. 321/2015, að hún hafi uppfyllt þær auknu gáleysiskröfur sem lög um staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskattslög gera vegna refsiverðra brota gegn lögunum. Samkvæmt þessu verður ekki talið að gjaldandi, B, beri refsiábyrgð á því að vanhöld hafi orðið á skilum skilagreina staðgreiðslu og virðisaukaskattsskýrslna og gjöldum samkvæmt þeim. Verður henni ekki gerð sekt í máli þessu.

Til grundvallar niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins um fjárhæð vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts X ehf. fyrrgreind greiðslu- og uppgjörstímabil árin 2013, 2014 og 2015 liggja staðgreiðsluskilagreinar og virðisaukaskattsskýrslur, sem gjaldandi, A, hefur staðfest að varði rekstur einkahlutafélagsins, sbr. skýrslutöku af gjaldanda 2. nóvember 2015, þar sem einnig kom fram það álit gjaldanda að gögnin gæfu rétta mynd af rekstrinum. Verður samkvæmt þessu byggt á því að staðgreiðsla opinberra gjalda og virðisaukaskattur, sem gjaldanda bar að standa skil á vegna X ehf. umrædd tímabil, hafi numið þeim fjárhæðum sem greinir í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, enda þykir ekkert hafa komið fram sem gefur tilefni til annars. Sektarkrafa skattrannsóknarstjóra í máli þessu er byggð á niðurstöðum í skýrslu embættisins að öðru leyti en því að ekki er gerð krafa um ákvörðun sektar vegna vangreiddrar staðgreiðslu að fjárhæð 318.012 kr. af launum gjaldenda svo sem gerð er grein fyrir í kröfugerð.

Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins og greinargerð með kröfugerð embættisins til yfirskattanefndar er gerð grein fyrir greiðslum X ehf. til innheimtumanns vegna staðgreiðslu, virðisaukaskatts og opinberra gjalda frá því að skuldir sem um ræðir í máli þessu vegna skilaskyldrar staðgreiðslu og virðisaukaskatts byrjuðu að myndast 6. desember 2013. Fram kemur að á tímabilinu 6. desember 2013 til og með 13. mars 2016 voru alls greiddar 555.264 kr. vegna höfuðstóls skilaskyldrar staðgreiðslu og 1.250.780 kr. vegna höfuðstóls virðisaukaskatts. Var þar að hluta um að ræða greiðslur vegna greiðslutímabila sem rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins tók til. Nánar tiltekið var 37.411 kr. ráðstafað inn á höfuðstól staðgreiðslu greiðslutímabilið febrúar 2014. Eins og mál þetta er lagt fyrir af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins þykir rétt að þessi fjárhæð, sem skil voru gerð á samkvæmt framangreindu áður en mál þetta var sent yfirskattanefnd til meðferðar, komi til frádráttar fjárhæð vangreiddrar staðgreiðslu samkvæmt kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins, enda er það í samræmi við það sem tíðkast hefur við meðferð hliðstæðra mála fyrir yfirskattanefnd. Verður því miðað við vangreidda staðgreiðslu að fjárhæð 110.135 kr. og virðisaukaskatt að fjárhæð 3.075.530 kr. í máli þessu.

Sá hluti greiðslna X ehf. á umræddu tímabili, sem innheimtumaður ríkissjóðs hefur ráðstafað til greiðslu dráttarvaxta, álags og kostnaðar, nemur 69.073 kr. vegna staðgreiðslu og 81.849 kr. vegna virðisaukaskatts. Þá kemur fram í gögnum málsins að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna opinberra gjalda X ehf., þ.m.t. tryggingagjalds, á þeim tíma sem hér um ræðir, námu 607.882 kr. og var innborgunum að hluta varið til greiðslu dráttarvaxta og kostnaðar. Aðrar greiðslur til innheimtumanns en vegna höfuðstóls staðgreiðslu og virðisaukaskatts námu því samtals 758.804 kr.

Með dómi Hæstaréttar Íslands 2. október 2003 (H 2003:3178), sem varðar hliðstætt mál, var því hafnað að greiðslur, sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í álag, dráttarvexti og kostnað, geti haft áhrif á sakarmat og komið með beinum hætti til frádráttar skattskuld sem viðurlagaákvörðun tekur til. Ekki verður talið að breyting með lögum nr. 134/2005 á refsiákvæðum laga nr. 45/1987 og nr. 50/1988 haggi þessari dómaframkvæmd. Með breytingalögum þessum er hins vegar skýrt kveðið á um það að greiðslur skattaðila á verulegum hluta skattfjárhæðar geti að uppfylltum ákveðnum skilyrðum leitt til þess að ákvæði um lágmark sektarrefsingar eigi ekki við. Samkvæmt dómum Hæstaréttar Íslands 30. mars 2006 í málunum nr. 428/2005 og 469/2005 ber að taka í þessu sambandi tillit til innborgana sem ráðstafað hefur verið til greiðslu álags vegna vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda starfsmanna og vangreidds virðisaukaskatts, svo og skuli fara á sama hátt með greiðslur vegna staðgreiðslu opinberra gjalda þess fyrirsvarsmanns sem refsiábyrgð sætir. Ekki verður annað séð en að líta megi með hliðstæðum hætti til greiðslna viðkomandi skattaðila sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í dráttarvexti og kostnað, og eftir atvikum til greiðslu á opinberum gjöldum, enda er það í samræmi við úrskurðaframkvæmd fyrir gildistöku laga nr. 134/2005, sbr. og fyrrgreindan dóm Hæstaréttar frá árinu 2003 og aðra dóma í hliðstæðum málum, m.a. H 2000:2387. Eins og mál þetta liggur fyrir þykir því mega taka tillit til fyrrgreindra greiðslna X ehf. að fjárhæð 758.804 kr. Við mat á þýðingu þeirra fyrir sektarákvörðun þykir rétt að skipta þeim hluta innborgana, sem ráðstafað var til greiðslu opinberra gjalda X ehf., í hlutfalli við fjárhæðir vangoldinnar staðgreiðslu og virðisaukaskatts sem um ræðir í málinu. Innborganir vegna staðgreiðslu opinberra gjalda teljast þá nema 90.089 kr. og innborganir vegna virðisaukaskatts 668.715 kr.

Samkvæmt því sem að framan er rakið og gögnum málsins að öðru leyti var afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda vegna launamanna X ehf. greiðslutímabilin mars 2014 til og með febrúar 2015, samtals að fjárhæð 110.135 kr., ekki greidd til innheimtumanns ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. og 2. mgr. 20. gr. laga nr. 45/1987. Þá var virðisaukaskattur X ehf. uppgjörstímabilin september-október 2013 og janúar-febrúar til og með september-október 2014 að fjárhæð samtals 3.075.530 kr., ekki greiddur innheimtumanni ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988. Vegna skýringa gjaldanda um að erfiðleikar í rekstri X ehf. hafi valdið vanskilum á staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts sem í málinu greinir skal tekið fram að ekki telst tæk varnarástæða að fé hafi ekki verið til í rekstri félagsins til að standa skil á umræddum gjöldum, sbr. m.a. fyrrnefndan dóm Hæstaréttar Íslands frá 30. mars 2000 (H 2000:1422).

Með vísan til þess sem rakið hefur verið telst fullnægt þeim huglægu refsiskilyrðum sem fram koma í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 2. og 3. gr. laga nr. 42/1995. Ber að ákvarða gjaldanda, A, sekt samkvæmt þessum lagaákvæðum vegna vanrækslu á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts í rekstri X ehf.

Eins og lög nr. 45/1987 og lög nr. 50/1988 hljóða eftir breytingar, sem á þeim voru gerðar með lögum nr. 42/1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem vanrækt var greiðsla á, þó að teknu tilliti til álags. Samkvæmt breytingu á greindum lögum með lögum nr. 134/2005 eiga fésektarákvæði þessi þó ekki við hafi brot einskorðast við að standa ekki skil á réttilega tilgreindri staðgreiðslu eða virðisaukaskatti samkvæmt skilagrein staðgreiðslu eða virðisaukaskattsskýrslu, enda hafi verið gerð skil á verulegum hluta skattfjárhæðar eða málsbætur eru miklar. Í tilviki gjaldanda er til þess að líta að skilagreinar staðgreiðslu og virðisaukaskattsskýrslur X ehf. liggja fyrir vegna allra tímabila staðgreiðslu og virðisaukaskatts sem málið varðar og eru fjárhæðir í málinu byggðar á þeim. Sem fyrr segir verður lagt til grundvallar að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs, sem hér beri að líta til, hafi numið 90.089 kr. vegna staðgreiðslu og 668.715 kr. vegna virðisaukaskatts. Að teknu tilliti til innborgunar á höfuðstól svarar fyrrnefnda fjárhæðin til vangreiddrar staðgreiðslu vegna fyrstu fjögurra greiðslutímabila staðgreiðslu sem málið varðar og verulegs hluta fjárhæðar fimmta tímabilsins. Svara greiðslur vegna virðisaukaskatts með sama hætti til vangreidds virðisaukaskatts félagsins vegna fyrsta uppgjörstímabils virðisaukaskatts sem málið varðar og verulegs hluta fjárhæðar annars tímabilsins. Samkvæmt þessu og í samræmi við dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. fyrrgreinda dóma frá 30. mars 2006, verður því talið að sú undantekning frá fésektarlágmarki, sem mælt er fyrir um í lögum nr. 134/2005, taki til vanskila á staðgreiðslu opinberra gjalda að fjárhæð 100.800 kr. og á virðisaukaskatti að fjárhæð 872.118 kr. fyrrgreind tímabil. Ekki liggur annað fyrir en að vangreiðsla á staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatti vegna annarra tímabila hafi fyrst og fremst stafað af erfiðleikum í rekstri X ehf. og ekkert er komið fram um að gjaldandi hafi persónulega notið nokkurs hags af brotinu. Hins vegar varðar mál þetta vanskil á staðgreiðslu og virðisaukaskatti að ekki óverulegri fjárhæð og vegna alllangs tímabils. Að þessu virtu og með vísan til greindrar dómaframkvæmdar verður því ekki talið að skilyrði um miklar málsbætur, sbr. ákvæði laga nr. 134/2005, eigi hér við. Því teljast lágmarksákvæði í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987 og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 gilda um vanskil staðgreiðslu að fjárhæð 9.335 kr. og virðisaukaskatts að fjárhæð 2.203.412 kr.

Samkvæmt framansögðu og að teknu tilliti til álags samkvæmt 1. tölul. 2. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987 og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 4.300.000 kr. til ríkissjóðs.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 4.300.000 kr. til ríkissjóðs. Gjaldanda, B, verður ekki gerð sekt í máli þessu.