Úrskurður yfirskattanefndar nr. 122/2018

5.9.2018

ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR

Ár 2018, miðvikudaginn 5. september er tekið fyrir mál nr. 71/2018; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. […], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með bréfi, dags. 26. apríl 2018, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. […], fyrir brot á lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2012 til og með 2017.

Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:

„A er gefið að sök eftirfarandi:

Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur. Vanræksla á afhendingu virðisaukaskattsskýrslna á lögmæltum tíma.

A er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á virðisaukaskatti sem hann innheimti í sjálfstæðri starfsemi sinni sem fólst meðal annars í vinnu við raflögn, vegna uppgjörstímabilanna janúar til og með desember rekstrarárið 2012, janúar, febrúar, apríl, maí, júní, júlí, ágúst, september, október, nóvember og desember rekstrarárið 2013, janúar til og með desember rekstrarárið 2014, febrúar til og með desember rekstrarárið 2015, janúar til og með nóvember rekstrarárið 2016 og janúar til og með júlí rekstrarárið 2017. Þá er A gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs, á lögmæltum tíma, skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna uppgjörstímabilanna febrúar, mars, apríl, maí, júní, júlí, september, október, nóvember og desember rekstrarárið 2012, janúar, febrúar, maí, júní, júlí, ágúst, september, október, nóvember og desember rekstrarárið 2013, janúar, mars, apríl, maí, júní, júlí, september, október og nóvember rekstrarárið 2014, febrúar, maí, ágúst, september, október, nóvember og desember rekstrarárið 2015, janúar, febrúar og september rekstrarárið 2016 og janúar rekstrarárið 2017 var ekki skilað til innheimtumanns ríkissjóðs á lögmæltum tíma. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna framangreindra uppgjörstímabila nemur samtals kr. 5.021.012. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:

Er það mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, þessu hafi A komið til leiðar með saknæmum hætti, að því er frekast verður séð af ásetningi, eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.

Telst þessi háttsemi A brjóta í bága við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr., samanber aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. og 2. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.

Framanlýst háttsemi A varðar hann sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995.

Þess er krafist að A verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sektum í samræmi við framangreint.“

Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 26. apríl 2018, sem fylgdi kröfugerðinni.

II.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 2. maí 2018, var gjaldanda veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef hann vildi ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál hans og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 4. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.

Með bréfi, dags. 10. júní 2018, hefur gjaldandi lagt fram vörn í málinu. Í vörninni er rakið að gjaldandi geri ekki athugasemdir við niðurstöðu rannsóknar skattrannsóknar-stjóra ríkisins en vanskil gjaldanda á virðisaukaskatti megi rekja til hirðuleysis gjaldanda og persónulegra aðstæðna. Tekur gjaldandi fram að hann hafi nú gert ráðstafanir til að koma skattamálum sínum í lag. Taki gjaldandi fulla ábyrgð á gerðum sínum en há sekt þjóni engum tilgangi og setji hann í vonlausa stöðu. Meðfylgjandi bréfi gjaldanda eru virðisaukaskattsskýrslur og greiðslukvittanir vegna annarra uppgjörstímabila virðisaukaskatts en málið varðar.

III.

Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 13. febrúar 2018, er gerð sú krafa að gjaldanda, A, verði gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, þar sem hann hafi vanrækt að standa skil á virðisaukaskatti vegna sjálfstæðrar starfsemi sinnar tilgreind uppgjörstímabil árin 2012, 2013, 2014, 2015, 2016 og 2017. Gjaldandi hefur lagt fram athugasemdir sínar í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins.

Skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf hinn 19. október 2017 rannsókn á skattskilum gjaldanda er beindist að skilum á innheimtum virðisaukaskatti vegna rekstraráranna 2012, 2013, 2014, 2015, 2016 og 2017. Vegna rannsóknarinnar kom gjaldandi til skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins þann 26. október 2017. Með bréfi, dags. 27. október 2017, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldanda skýrslu um rannsóknina sem þá lá fyrir, dags. sama dag, og gaf honum kost á að tjá sig um efni hennar. Engar athugasemdir voru gerðar af hálfu gjaldanda og tók skattrannsóknarstjóri ríkisins í framhaldi af þessu saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 17. nóvember 2017, sem var efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar.

Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 17. nóvember 2017, segir að rannsókn á skattskilum gjaldanda hafi einkum verið byggð á upplýsingum sem fram hafi komið við fyrrgreinda skýrslutöku, virðisaukaskattsskýrslum, gögnum frá gjaldanda, svo og tekjubókhaldi ríkissjóðs, sbr. fylgiskjöl með skýrslunni, en þar er um að ræða yfirlit um greiðslur gjaldanda vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, virðisaukaskatts og opinberra gjalda.

Fram kemur í skýrslunni að rannsókn á virðisaukaskattsskilum gjaldanda hafi falist í því að bera fjárhæð innheimts virðisaukaskatts samkvæmt innsendum virðisaukaskatts­skýrslum gjaldanda saman við greiðslur gjaldanda til innheimtumanns ríkissjóðs. Er gerð grein fyrir þeirri niðurstöðu rannsóknarinnar að gjaldandi hafi ekki staðið skil á innheimtum virðisaukaskatti innan lögboðins frests vegna uppgjörstímabilanna janúar til og með desember 2012, janúar og febrúar og apríl til og með desember 2013, janúar til og með desember 2014, febrúar til og með desember 2015, janúar til og með nóvember 2016 og janúar til og með ágúst 2017, samtals að fjárhæð 5.141.802 kr. Þá hafi gjaldandi vanrækt að standa skil á virðisaukaskattsskýrslum á lögmæltum tíma uppgjörstímabilin febrúar, mars, apríl, maí, júní, júlí, september, október, nóvember og desember 2012, janúar og febrúar og maí til og með desember 2013, janúar, mars, apríl, maí, júní, júlí, september, október og nóvember 2014, febrúar, maí, ágúst, september, október, nóvember og desember 2015, janúar, febrúar og september 2016 og janúar 2017.

Við skýrslutöku þann 29. maí 2017 kom fram af hálfu gjaldanda að hann hefði starfað sjálfstætt við raflagnir. Gjaldandi kannaðist við að virðisaukaskattsskýrslur vegna rekstraráranna 2012, 2013, 2014, 2015, 2016 og 2017, sem bornar voru undir hann við skýrslutökuna, væru vegna rekstrar síns. Sagðist gjaldandi hafa útbúið skýrslurnar sjálfur og byggt þær á bókhaldsgögnum. Taldi gjaldandi að skýrslurnar gæfu rétta mynd af rekstrinum. Aðspurður hvers vegna virðisaukaskattsskýrslum og innheimtum virðisaukaskatti hefði ekki verið skilað á lögmæltum tíma sagði gjaldandi að framtaks- og kæruleysi hefði valdið því. Sagði gjaldandi að innheimtur virðisaukaskattur hefði farið í einkaneyslu. Gjaldanda var kynnt að samkvæmt gögnum málsins næmi virðisaukaskattur hans, sem ekki hefði verið greiddur á lögmæltum tíma, samtals 5.141.802 kr. og gerði gjaldandi ekki athugasemdir við þá fjárhæð. Gjaldandi kvaðst aðspurður ekki hafa óskað eftir því við innheimtumann ríkissjóðs að greiðslum vegna skattskulda yrði ráðstafað með tilteknum hætti.

Samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, er refsivert ef skattskyldur maður afhendir eigi á lögmæltum tíma virðisaukaskattsskýrslu eða virðisaukaskatt sem hann hefur innheimt eða honum borið að innheimta. Samkvæmt fortakslausum ákvæðum nefndra laga og með stoð í dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar 27. febrúar 1997 (H 1997:789), 25. september 1997 (H 1997:2446), 14. janúar 1999 (H 1999:79), 18. febrúar 1999 (H 1999:544 og 550), 10. júní 1999 (H 1999:2645) og 30. mars 2000 (H 2000:1422), geta skattskyldir aðilar unnið til refsingar með því einu að láta ógert að skila umræddum gjöldum í ríkissjóð á tilskildum tíma, enda sé huglægum refsiskilyrðum fullnægt.

Til grundvallar niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins um vangreidda fjárhæð virðisaukaskatts árin 2012, 2013, 2014, 2015, 2016 og 2017 liggja virðisaukaskattsskýrslur sem gjaldandi hefur staðfest að varði sjálfstæðan rekstur sinn, sbr. skýrslutöku af gjaldanda 26. október 2017, þar sem einnig kom fram af hálfu gjaldanda að skýrslurnar gæfu rétta mynd af rekstri hans. Af hálfu gjaldanda hafa engar athugasemdir verið gerðar við niðurstöður í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins varðandi fjárhæðir vangreidds virðisaukaskatts. Að svo vöxnu og að virtum gögnum málsins verður því byggt á fjárhæð vangreidds virðisaukaskatts samkvæmt skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, sbr. og kröfugerð skattrannsóknarstjóra í máli þessu. Sektarkrafa skattrannsóknarstjóra í máli þessu er byggð á niðurstöðum í skýrslu embættisins að öðru leyti en því að ekki krafist sektar vegna vangreidds virðisaukaskatts uppgjörstímabilið ágúst 2017 vegna töku bús gjaldanda til gjaldþrotaskipta.

Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins og greinargerð með kröfugerð embættisins til yfirskattanefndar er gerð grein fyrir greiðslum gjaldanda til innheimtumanns ríkissjóðs vegna staðgreiðslu, virðisaukaskatts og opinberra gjalda frá því að skuldir vegna virðisaukaskatts, sem um ræðir í máli þessu, byrjuðu að myndast 6. mars 2012. Þar kemur fram að á tímabilinu 6. mars 2012 til og með 23. apríl 2018 voru alls greiddar 704.249 kr. vegna höfuðstóls virðisaukaskatts gjaldanda, en að engu leyti vegna uppgjörstímabila sem mál þetta varðar. Þá kemur fram í gögnum málsins að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna opinberra gjalda gjaldanda, þ.m.t. tryggingagjalds, á þeim tíma sem hér um ræðir, námu 518.762 kr. og var innborgunum að hluta varið til greiðslu dráttarvaxta og kostnaðar. Aðrar greiðslur til innheimtumanns en vegna höfuðstóls virðisaukaskatts námu því 518.762 kr.

Með dómi Hæstaréttar Íslands 2. október 2003 (H 2003:3178), sem varðar hliðstætt mál, var því hafnað að greiðslur, sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í álag, dráttarvexti og kostnað, geti haft áhrif á sakarmat og komið með beinum hætti til frádráttar skattskuld sem viðurlagaákvörðun tekur til. Ekki verður talið að breyting með lögum nr. 134/2005 á refsiákvæðum laga nr. 50/1988 haggi þessari dómaframkvæmd. Með breytingalögum þessum er hins vegar skýrt kveðið á um það að greiðslur skattaðila á verulegum hluta skattfjárhæðar geti að uppfylltum ákveðnum skilyrðum leitt til þess að ákvæði um lágmark sektarrefsingar eigi ekki við. Samkvæmt dómum Hæstaréttar Íslands 30. mars 2006 í málunum nr. 428/2005 og 469/2005 ber að taka í þessu sambandi tillit til innborgana sem ráðstafað hefur verið til greiðslu álags vegna vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda og vangreidds virðisaukaskatts. Ekki verður annað séð en að líta megi með hliðstæðum hætti til greiðslna viðkomandi skattaðila sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í dráttarvexti og kostnað, og eftir atvikum til greiðslu á opinberum gjöldum, enda er það í samræmi við úrskurðaframkvæmd fyrir gildistöku laga nr. 134/2005, sbr. og fyrrgreindan dóm Hæstaréttar frá árinu 2003 og aðra dóma í hliðstæðum málum, m.a. H 2000:2387. Eins og mál þetta liggur fyrir þykir því mega taka tillit til fyrrgreindra greiðslna gjaldanda að fjárhæð 518.762 kr.

Samkvæmt framanrituðu þykir nægilega komið fram með stoð í gögnum málsins og framburði gjaldanda við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 26. október 2017 að gjaldandi hafi vanrækt skyldur sínar, sem mælt er fyrir um í 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, til að standa á tilskildum tíma skil á virðisaukaskatti að fjárhæð 5.021.012 kr. uppgjörstímabilin janúar til og með desember 2012, janúar og febrúar og apríl til og með desember 2013, janúar til og með desember 2014, febrúar til og með desember 2015, janúar til og með nóvember 2016 og janúar til og með ágúst 2017.

Með vísan til þess sem rakið hefur verið telst fullnægt þeim huglægu refsiskilyrðum sem fram koma í 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, og ber að ákvarða gjaldanda, A, sekt samkvæmt þessum lagaákvæðum vegna vanrækslu á skilum virðisaukaskatts sem að framan greinir.

Eins og lög nr. 50/1988 hljóða eftir breytingar, sem á þeim voru gerðar með lögum nr. 42/1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem vanrækt var greiðsla á, þó að teknu tilliti til álags. Samkvæmt breytingu á greindum lögum með lögum nr. 134/2005 eiga fésektarákvæði þessi þó ekki við hafi brot einskorðast við að standa ekki skil á réttilega tilgreindum virðisaukaskatti samkvæmt virðisaukaskattsskýrslu, enda hafi verið gerð skil á verulegum hluta skattfjárhæðar eða málsbætur eru miklar. Í tilviki gjaldanda er til þess að líta að virðisaukaskattsskýrslur liggja fyrir vegna allra uppgjörstímabila sem málið varðar og eru fjárhæðir í málinu byggðar á þeim. Sem fyrr segir verður lagt til grundvallar að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs, sem hér beri að líta til, hafi numið 518.762 kr. Svarar sú fjárhæð til vangreidds virðisaukaskatts gjaldanda vegna fyrstu sex uppgjörstímabila virðisaukaskatts sem sektarkrafa skattrannsóknarstjóra ríkisins tekur til og verulegs hluta fjárhæðar sjöunda tímabilsins. Samkvæmt þessu og í samræmi við dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. fyrrgreinda dóma frá 30. mars 2006, verður því talið að sú undantekning frá fésektarlágmarki, sem mælt er fyrir um í lögum nr. 134/2005, taki til vanskila á virðisaukaskatti að fjárhæð samtals 567.293 kr. uppgjörstímabilin janúar, febrúar, mars, apríl, maí, júní og júlí 2012. Mál þetta varðar vanskil á virðisaukaskatti að ekki óverulegri fjárhæð og vegna langs tímabils. Að þessu virtu og með vísan til greindrar dómaframkvæmdar verður ekki talið að skilyrði um miklar málsbætur, sbr. ákvæði laga nr. 134/2005, eigi hér við. Samkvæmt þessu gilda lágmarksákvæði 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 um vanskil virðisaukaskatts að fjárhæð 4.453.719 kr.

Samkvæmt framansögðu og að teknu tilliti til álags samkvæmt 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 8.500.000 kr. til ríkissjóðs.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 8.500.000 kr. til ríkissjóðs.