Úrskurður yfirskattanefndar nr. 67/2018
Úrskurður nr. 67/2018
ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR
Ár 2018, miðvikudaginn 11. apríl, er tekið fyrir mál nr. 161/2017; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. […], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur
ú r s k u r ð u r :
I.
Með bréfi, dags. 24. nóvember 2017, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. […], fyrir brot á lögum nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2013, 2014 og 2015.
Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:
„A, sem stjórnarmanni, framkvæmdastjóra og prókúruhafa X ehf., nú þrotabú, er gefið að sök eftirfarandi:
A er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna X ehf. vegna greiðslutímabilanna janúar, febrúar, apríl, maí, júní, júlí, ágúst, nóvember og desember rekstrarárið 2013, janúar, febrúar, mars, apríl, maí, júní, júlí, ágúst, október, nóvember og desember rekstrarárið 2014 og janúar, mars, apríl, maí, júní, júlí, september og október rekstrarárið 2015. Vangoldin afdregin skilaskyld staðgreiðsla opinberra gjalda launamanna X ehf., vegna framangreindra greiðslutímabila, nemur samtals kr. 10.906.522, að teknu tilliti til afdreginnar staðgreiðslu af launum A, fyrrum fyrirsvarsmanns skattaðila. Ennfremur er A gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á skilagreinum staðgreiðslu opinberra gjalda vegna greiðslutímabilanna janúar, febrúar, apríl, maí, júní, júlí, ágúst, nóvember og desember rekstrarárið 2013, janúar, mars, apríl, maí, júní, júlí, ágúst, nóvember og desember rekstrarárið 2014 og janúar, mars og júní rekstrarárið 2015, á lögmæltum tíma. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Greiðslutímabil | Vangoldin staðgreiðsla skv. rannsókn | Afdregin staðgr. fyrrum fyrirsvarsm. | Vangoldin skilaskyld staðgreiðsla kr. |
| 2013 | janúar | 342.144 | 0 | 342.144 |
| 2013 | febrúar | 378.022 | 0 | 378.022 |
| 2013 | apríl | 409.609 | 0 | 409.609 |
| 2013 | maí | 424.043 | 94.351 | 329.692 |
| 2013 | júní | 272.174 | 94.351 | 177.823 |
| 2013 | júlí | 418.707 | 94.351 | 324.356 |
| 2013 | ágúst | 330.433 | 0 | 330.433 |
| 2013 | nóvember | 471.926 | 0 | 471.926 |
| 2013 | desember | 375.155 | 0 | 375.155 |
| Samtals kr. |
|
3.422.213 | 283.053 | 3.139.160 |
| 2014 | janúar | 631.462 | 221.826 | 409.636 |
| 2014 | febrúar | 747.577 | 221.826 | 525.751 |
| 2014 | mars | 696.384 | 221.826 | 474.558 |
| 2014 | apríl | 660.271 | 221.826 | 438.445 |
| 2014 | maí | 457.532 | 0 | 457.532 |
| 2014 | júní | 316.250 | 0 | 316.250 |
| 2014 | júlí | 439.581 | 107.424 | 332.157 |
| 2014 | ágúst | 536.196 | 107.424 | 428.772 |
| 2014 | október | 593.853 | 221.826 | 372.027 |
| 2014 | nóvember | 789.114 | 221.826 | 567.288 |
| 2014 | desember | 353.945 | 0 | 353.945 |
| Samtals kr |
|
6.222.165 | 1.545.804 | 4.676.361 |
| 2015 | janúar | 506.643 | 0 | 506.643 |
| 2015 | mars | 344.459 | 0 | 344.459 |
| 2015 | apríl | 560.824 | 221.360 | 339.464 |
| 2015 | maí | 601.210 | 221.360 | 379.850 |
| 2015 | júní | 486.350 | 0 | 486.350 |
| 2015 | júlí | 314.114 | 0 | 314.114 |
| 2015 | september | 428.781 | 107.424 | 321.357 |
| 2015 | október | 398.764 | 0 | 398.764 |
| Samtals kr |
|
3.641.145 | 550.144 | 3.091.001 |
| Samtals öll árin kr. |
|
13.285.523 | 2.379.001 | 10.906.522 |
Það er mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að þetta hafi A gert á saknæman hátt, að því er frekast verður séð af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Telst þessi háttsemi A brjóta í bága við ákvæði 1. og 2. mgr. 20. gr., sbr. 1. og 2. mgr. 15. gr. og 1. mgr. 16. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum, sbr. aðalreglur 1.-3. gr., 1. tl. 5. gr., 1. mgr. 7. gr. og 1. og 3. mgr. 8. gr. þeirra laga.
Framangreind háttsemi varðar A sekt samkvæmt 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum.
Þess er krafist að A verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 24. nóvember 2017, sem fylgdi kröfugerðinni.
II.
Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 28. nóvember 2017, var gjaldanda veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef hann vildi ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál hans og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 4. mgr. 31. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda. Með tölvupósti, sem barst yfirskattanefnd 15. febrúar 2018, tilkynnti umboðsmaður gjaldanda að gjaldandi hlíti því að yfirskattanefnd taki mál hans til umfjöllunar.
III.
Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 24. nóvember 2017, er gerð sú krafa að gjaldanda, A, verði gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með því að hann hafi sem fyrrum fyrirsvarsmaður X ehf., kt. […], nú þrotabú, vanrækt að standa skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna félagsins tiltekin greiðslutímabil árin 2013, 2014 og 2015. Eins og fram er komið hefur gjaldandi staðfest með yfirlýsingu umboðsmanns gjaldanda í tölvupósti til yfirskattanefndar hinn 15. febrúar 2018 að gjaldandi hlíti því að mál hans sæti sektarmeðferð fyrir yfirskattanefnd.
Skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf hinn 8. mars 2017 rannsókn á skattskilum X ehf. er beindist að skilum félagsins á staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launamanna félagsins árin 2013, 2014 og 2015. Skráður tilgangur félagsins á þessu tímabili var að reka almenna bílaþjónustu, rekstur smásölu, rekstur fasteigna, lánastarfsemi, eignarhald og viðskipti með hluti í félögum og fjárfestingar. Samkvæmt gögnum málsins var bú félagsins tekið til gjaldþrotaskipta hinn 11. febrúar 2016. Vegna rannsóknarinnar kom gjaldandi, A, til skýrslutöku hjá embætti skattrannsóknarstjóra ríkisins hinn 27. mars 2017. Með bréfi, dags. 31. mars 2017, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldanda og skiptastjóra þrotabús X ehf. skýrslu um rannsóknina sem þá lá fyrir, dags. sama dag, og gaf þeim kost á að tjá sig um efni hennar. Engar athugasemdir voru gerðar. Í framhaldi af þessu tók skattrannsóknarstjóri ríkisins saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 25. apríl 2017, sem var efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 25. apríl 2017, segir að rannsókn á skattskilum X ehf. hafi einkum verið byggð á upplýsingum sem fram hafi komið við fyrrgreinda skýrslutöku, staðgreiðsluskilagreinum X ehf. ásamt sundurliðunum með þeim, upplýsingum úr bókhaldi X ehf., upplýsingum úr fyrirtækjaskrá ríkisskattstjóra, svo og tekjubókhaldi ríkissjóðs, sbr. fylgiskjöl með skýrslunni, en þar er um að ræða yfirlit um greiðslur félagsins vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, virðisaukaskatts og opinberra gjalda.
Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins að rannsókn embættisins á staðgreiðsluskilum X ehf. hafi falist í því að bera fjárhæðir afdreginnar staðgreiðslu samkvæmt bókhaldi og staðgreiðsluskilagreinum félagsins saman við greiðslur þess til innheimtumanns ríkissjóðs. Í skýrslunni er gerð grein fyrir þeirri niðurstöðu rannsóknarinnar að fyrrum fyrirsvarsmaður X ehf. hafi ekki staðið skil innan lögboðins frests á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launamanna félagsins greiðslutímabilin janúar, febrúar, apríl, maí, júní, júlí, ágúst, nóvember og desember 2013, janúar, febrúar, mars, apríl, maí, júní, júlí, ágúst, október, nóvember og desember 2014 og janúar, mars, apríl, maí, júní, júlí, september og október 2015, samtals að fjárhæð 13.285.523 kr. Fram kemur að afdregin staðgreiðsla af launum fyrirsvarsmanns X ehf., A, hafi verið samtals 2.379.001 kr. á sama tímabili. Þá hafi fyrirsvarsmaður X ehf. vanrækt að standa skil á skilagreinum vegna staðgreiðslu opinberra gjalda á lögmæltum tíma vegna allra framangreindra greiðslutímabila að undanskildum greiðslutímabilunum febrúar og október 2014 og apríl, maí, júlí, september og október 2015.
Gjaldandi staðfesti við skýrslutöku, sem fram fór hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 27. mars 2017, að hann hefði verið stjórnarmaður, framkvæmdastjóri og prókúruhafi X ehf. á rannsóknartímanum og kvaðst gjaldandi hafa stjórnað daglegum rekstri félagsins og fjármálum þess. Við skýrslutökuna voru bornar undir gjaldanda fyrirliggjandi staðgreiðsluskilagreinar X ehf. vegna þeirra greiðslutímabila sem rannsóknin tók til. Gjaldandi kannaðist við þessar skilagreinar og kvað þær hafa verið byggðar á launum starfsmanna. Taldi gjaldandi gögnin gefa rétta mynd af rekstri félagsins. Gjaldanda var kynnt að samkvæmt gögnum málsins hefði staðgreiðsla opinberra gjalda að fjárhæð 13.285.523 kr. vegna launamanna X ehf. umrædd greiðslutímabil staðgreiðslu árin 2013, 2014 og 2015 ekki verið greidd á lögmæltum tíma og gerði gjaldandi ekki athugasemdir við þá fjárhæð. Aðspurður um ástæðu þess að staðgreiðslu opinberra gjalda var ekki skilað á lögmæltum tíma til ríkissjóðs sagði gjaldandi að reksturinn hefði verið erfiður. Sagði gjaldandi að fé vegna afdreginnar staðgreiðslu hefði farið í halda rekstrinum gangandi. Hefðu laun verið greidd að fullu. Aðspurður sagðist gjaldandi ekki hafa óskað eftir því við innheimtumann ríkissjóðs að greiðslum vegna skattskulda yrði ráðstafað með tilteknum hætti.
Samkvæmt 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 2. gr. laga nr. 42/1995, er refsivert ef launagreiðandi innir ekki af hendi þær greiðslur vegna launamanna sem hann hefur haldið eftir eða honum borið að halda eftir. Samkvæmt fortakslausum ákvæðum nefndra laga og með stoð í dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar 27. febrúar 1997 (H 1997:789), 25. september 1997 (H 1997:2446), 14. janúar 1999 (H 1999:79), 18. febrúar 1999 (H 1999:544 og 550), 10. júní 1999 (H 1999:2645) og 30. mars 2000 (H 2000:1422), geta fyrirsvarsmenn lögaðila unnið til refsingar með því einu að láta ógert að skila umræddum gjöldum í ríkissjóð á tilskildum tíma, enda sé huglægum refsiskilyrðum fullnægt.
Gjaldandi, A, var stjórnarmaður, framkvæmdastjóri og prókúruhafi X ehf. á þeim tíma sem mál þetta varðar. Við skýrslutöku staðfesti gjaldandi að hafa annast daglegan rekstur og fjármál félagsins. Verður samkvæmt framansögðu að telja að gjaldandi hafi sem fyrirsvarsmaður X ehf. borið ábyrgð á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda félagsins og er sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins því réttilega beint að gjaldanda.
Til grundvallar niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins um fjárhæð vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda X ehf. árin 2013, 2014 og 2015 liggur bókhald félagsins og staðgreiðsluskilagreinar sem gjaldandi hefur staðfest að varði rekstur þess, sbr. skýrslutöku af gjaldanda 27. mars 2017, þar sem einnig kom fram það álit gjaldanda að gögnin gæfu rétta mynd af rekstrinum. Af hálfu gjaldanda hafa engar athugasemdir verið gerðar við niðurstöður í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins. Verður samkvæmt þessu byggt á því að staðgreiðsla opinberra gjalda, sem gjaldanda bar að standa skil á vegna X ehf., hafi numið þeirri fjárhæð sem greinir í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, enda þykir ekkert hafa komið fram sem gefur tilefni til annars. Sektarkrafa skattrannsóknarstjóra í máli þessu er byggð á niðurstöðum í skýrslu embættisins að öðru leyti en því að ekki er gerð krafa um ákvörðun sektar vegna vangreiddrar staðgreiðslu að fjárhæð 2.379.001 kr. af launum gjaldanda svo sem gerð er grein fyrir í kröfugerð.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins og greinargerð með kröfugerð embættisins til yfirskattanefndar er gerð grein fyrir greiðslum X ehf. til innheimtumanns vegna staðgreiðslu, virðisaukaskatts og opinberra gjalda frá því að skuldir sem um ræðir í máli þessu vegna staðgreiðslu opinberra gjalda byrjuðu að myndast 16. febrúar 2013. Fram kemur að á tímabilinu 16. febrúar 2013 til og með 22. nóvember 2017 voru alls greiddar 3.919.770 kr. vegna höfuðstóls skilaskyldrar staðgreiðslu X ehf. Var þar að hluta um að ræða greiðslur vegna greiðslutímabila sem mál þetta varðar, nánar tiltekið staðgreiðslu að fjárhæð 75.945 kr. vegna janúar 2013. Eins og mál þetta er lagt fyrir af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins þykir rétt að þessi fjárhæð, sem skil voru gerð á samkvæmt framangreindu áður en mál þetta var sent yfirskattanefnd til meðferðar, komi til frádráttar fjárhæð vangreiddrar staðgreiðslu samkvæmt kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins, enda er það í samræmi við það sem tíðkast hefur við meðferð hliðstæðra mála fyrir yfirskattanefnd. Verður því miðað við vangreidda staðgreiðslu að fjárhæð 10.830.577 kr. í máli þessu.
Sá hluti greiðslna X ehf. vegna staðgreiðslu opinberra gjalda á umræddu tímabili, sem innheimtumaður ríkissjóðs hefur ráðstafað til greiðslu dráttarvaxta, álags og kostnaðar, nemur 108.213 kr., en hliðstæðar greiðslur vegna virðisaukaskatts námu 138.357 kr. Þá kemur fram í gögnum málsins að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna opinberra gjalda X ehf., þ.m.t. tryggingagjalds, á þeim tíma sem hér um ræðir, námu 3.130.884 kr. og var innborgunum að hluta varið til greiðslu dráttarvaxta og kostnaðar. Aðrar greiðslur til innheimtumanns en vegna höfuðstóls staðgreiðslu námu því samtals 3.377.454 kr.
Með dómi Hæstaréttar Íslands 2. október 2003 (H 2003:3178), sem varðar hliðstætt mál, var því hafnað að greiðslur, sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í álag, dráttarvexti og kostnað, geti haft áhrif á sakarmat og komið með beinum hætti til frádráttar skattskuld sem viðurlagaákvörðun tekur til. Ekki verður talið að breyting með lögum nr. 134/2005 á refsiákvæðum laga nr. 45/1987 haggi þessari dómaframkvæmd. Með breytingalögum þessum er hins vegar skýrt kveðið á um það að greiðslur skattaðila á verulegum hluta skattfjárhæðar geti að uppfylltum ákveðnum skilyrðum leitt til þess að ákvæði um lágmark sektarrefsingar eigi ekki við. Samkvæmt dómum Hæstaréttar Íslands 30. mars 2006 í málunum nr. 428/2005 og 469/2005 ber að taka í þessu sambandi tillit til innborgana sem ráðstafað hefur verið til greiðslu álags vegna vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda starfsmanna og vangreidds virðisaukaskatts, svo og skuli fara á sama hátt með greiðslur vegna staðgreiðslu opinberra gjalda þess fyrirsvarsmanns sem refsiábyrgð sætir. Ekki verður annað séð en að líta megi með hliðstæðum hætti til greiðslna viðkomandi skattaðila sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í dráttarvexti og kostnað, og eftir atvikum til greiðslu á opinberum gjöldum, enda er það í samræmi við úrskurðaframkvæmd fyrir gildistöku laga nr. 134/2005, sbr. og fyrrgreindan dóm Hæstaréttar frá árinu 2003 og aðra dóma í hliðstæðum málum, m.a. H 2000:2387. Eins og mál þetta liggur fyrir þykir því mega taka tillit til fyrrgreindra greiðslna X ehf. að fjárhæð samtals 3.377.454 kr.
Samkvæmt því sem að framan er rakið og gögnum málsins að öðru leyti var afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda vegna launamanna X ehf. greiðslutímabilin janúar, febrúar, apríl, maí, júní, júlí, ágúst, nóvember og desember 2013, janúar, febrúar, mars, apríl, maí, júní, júlí, ágúst, október, nóvember og desember 2014 og janúar, mars, apríl, maí, júní, júlí, september og október 2015, samtals að fjárhæð 10.830.577 kr., ekki greidd til innheimtumanns ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. og 2. mgr. 20. gr. laga nr. 45/1987. Af hálfu gjaldanda hefur komið fram að erfiðleikar í rekstri einkahlutafélagsins hafi valdið þeim vanskilum á staðgreiðslu opinberra gjalda sem í málinu greinir. Af þessu tilefni skal tekið fram að ekki telst tæk varnarástæða að fé hafi ekki verið til í rekstri félagsins til að standa skil á umræddum gjöldum, sbr. m.a. fyrrnefndan dóm Hæstaréttar Íslands frá 30. mars 2000 (H 2000:1422).
Með vísan til þess sem rakið hefur verið telst fullnægt þeim huglægu refsiskilyrðum sem fram koma í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 2. gr. laga nr. 42/1995. Ber að ákvarða gjaldanda, A, sekt samkvæmt þessum lagaákvæðum vegna vanrækslu á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda í rekstri X ehf.
Eins og lög nr. 45/1987 hljóða eftir breytingar, sem á þeim voru gerðar með lögum nr. 42/1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem vanrækt var greiðsla á, þó að teknu tilliti til álags. Samkvæmt breytingu á greindum lögum með lögum nr. 134/2005 eiga fésektarákvæði þessi þó ekki við hafi brot einskorðast við að standa ekki skil á réttilega tilgreindri staðgreiðslu samkvæmt skilagrein staðgreiðslu, enda hafi verið gerð skil á verulegum hluta skattfjárhæðar eða málsbætur eru miklar. Í tilviki gjaldanda er til þess að líta að skilagreinar staðgreiðslu liggja fyrir vegna allra tímabila staðgreiðslu sem málið varðar og eru fjárhæðir í málinu byggðar á þeim og bókhaldi félagsins. Sem fyrr segir verður lagt til grundvallar að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs, sem hér beri að líta til, hafi numið 3.377.454 kr. Að teknu tilliti til innborgunar á höfuðstól svarar greind fjárhæð til vangreiddrar staðgreiðslu vegna fyrstu níu greiðslutímabila staðgreiðslu sem sektarkrafa skattrannsóknarstjóra tekur til og verulegs hluta fjárhæðar tíunda tímabilsins. Samkvæmt þessu og í samræmi við dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. fyrrgreinda dóma frá 30. mars 2006, verður því talið að sú undantekning frá fésektarlágmarki, sem mælt er fyrir um í lögum nr. 134/2005, taki til vanskila á staðgreiðslu opinberra gjalda greiðslutímabilin janúar, febrúar, apríl, maí, júní, júlí, ágúst, nóvember og desember 2013 og janúar 2014 að fjárhæð samtals 3.472.851 kr. Ekki liggur annað fyrir en að vangreiðsla á staðgreiðslu opinberra gjalda vegna annarra tímabila en að framan greinir hafi fyrst og fremst stafað af erfiðleikum í rekstri X ehf. og ekkert er komið fram um að gjaldandi hafi persónulega notið nokkurs hags af brotinu. Hins vegar varðar mál þetta vanskil á staðgreiðslu að ekki óverulegri fjárhæð og vegna langs tímabils. Að þessu virtu og með vísan til greindrar dómaframkvæmdar verður því ekki talið að skilyrði um miklar málsbætur, sbr. ákvæði laga nr. 134/2005, eigi hér við. Því teljast lágmarksákvæði í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987 gilda um vanskil staðgreiðslu að fjárhæð 7.357.726 kr.
Samkvæmt framansögðu og að teknu tilliti til álags samkvæmt 1. tölul. 2. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987 þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 14.300.000 kr. til ríkissjóðs.
Úrskurðarorð:
Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 14.300.000 kr. til ríkissjóðs.
