Úrskurður yfirskattanefndar nr. 114/2010
Úrskurður nr. 114/2010
ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR
Ár 2010, miðvikudaginn 14. apríl, er tekið fyrir mál nr. 58/2009; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. [...], og B, kt. [...], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Sverrir Örn Björnsson og Kristinn Gestsson. Upp er kveðinn svofelldur
ú r s k u r ð u r :
I.
Með bréfi, dags. 11. febrúar 2009, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. [...], og B, kt. [...], fyrir brot á lögum nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2006 og 2007, og lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum, framin vegna rekstrarársins 2006.
Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:
„A, sem fyrrum meðstjórnanda og prókúruhafa X ehf., kt. [...], nú þrotabú, og B, sem fyrrum meðstjórnanda, framkvæmdastjóra og prókúruhafa félagsins, er gefið að sök eftirfarandi:
1. Vangoldin afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda launamanna. Vanræksla á afhendingu skilagreina á lögmæltum tíma.
A og B er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna X ehf. vegna greiðslutímabilanna ágúst til og með desember rekstrarárið 2006 og janúar til og með apríl rekstrarárið 2007. Þá er þeim gefið að sök að hafa vanrækt að standa skil á skilagreinum vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, vegna greiðslutímabilanna ágúst til og með nóvember rekstrarárið 2006 og janúar til og með apríl rekstrarárið 2007, á lögmæltum tíma. Vangoldin afdregin skilaskyld staðgreiðsla opinberra gjalda launamanna X ehf., vegna framangreindra greiðslutímabila, nemur samtals kr. 8.634.407. Tekið hefur verið tillit til afdreginnar staðgreiðslu af launum A og B hjá félaginu. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Greiðslutímabil | Afdregin staðgreiðsla | Afdregin staðgr. fyrirsvarsmanna | Vangoldin skilaskyld staðgreiðsla kr. |
| 2006 | ágúst | 875.769 | 118.867 | 756.902 |
| 2006 | september | 1.214.752 | 118.867 | 1.095.885 |
| 2006 | október | 1.316.943 | 220.220 | 1.096.723 |
| 2006 | nóvember | 1.522.663 | 203.463 | 1.319.200 |
| 2006 | desember | 922.621 | 237.459 | 685.162 |
| Samtals kr. | 5.852.748 | 898.876 | 4.953.872 |
| Rekstrarár | Greiðslutímabil | Afdregin staðgreiðsla | Afdregin staðgr. fyrirsvarsmanna | Vangoldin skilaskyld staðgreiðsla kr. |
| 2007 | janúar | 1.180.804 | 171.895 | 1.008.909 |
| 2007 | febrúar | 1.096.592 | 42.247 | 1.054.345 |
| 2007 | mars | 868.390 | 42.247 | 826.143 |
| 2007 | apríl | 822.823 | 31.685 | 791.138 |
| Samtals kr. | 3.968.609 | 288.074 | 3.680.535 | |
| Samtals bæði árin | 9.821.357 | 1.186.950 | 8.634.407 |
Það er mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að þetta hafi A og B gert á saknæman hátt, að því er frekast verður séð af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Telst þessi háttsemi A og B brjóta í bága við ákvæði 1. og 2. mgr. 20. gr., sbr. 1. og 2. mgr. 15. gr. og 1. mgr. 16. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum, sbr. aðalreglur 1.-3. gr., 1. tl. 5. gr., 1. mgr. 7. gr. og 1. og 3. mgr. 8. gr. þeirra laga.
Framangreind háttsemi varðar A og B sekt samkvæmt 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum.
2. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur. Vanræksla á afhendingu virðisaukaskattsskýrslna á lögmæltum tíma.
A og B er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á virðisaukaskatti sem innheimtur var í rekstri X ehf. vegna uppgjörstímabilanna júlí–ágúst og september–október rekstrarárið 2006. Þá er þeim gefið að sök, að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna framangreindra uppgjörstímabila á lögmæltum tíma. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna framangreindra uppgjörstímabila nemur samtals kr. 2.813.960. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Uppgjörstímabil | Vangoldinn virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs kr. |
| 2006 | júlí – ágúst | 2.067.090 |
| 2006 | september – október | 746.870 |
| Samtals kr. | 2.813.960 |
Er það mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að þetta hafi A og B gert á saknæman hátt, að því er frekast verður séð af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Telst þessi háttsemi A og B brjóta í bága við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr., sbr. aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. og 2. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Varðar framanlýst háttsemi A og B sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Þess er krafist að A og B verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 11. febrúar 2009, sem fylgdi kröfugerðinni.
II.
Með bréfum yfirskattanefndar, dags. 13. febrúar 2009, var gjaldendum veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef þeir vildu ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál þeirra og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 2. mgr. 31. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 2. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.
Með bréfi, dags. 21. apríl 2009, hafa gjaldendur lagt fram vörn í málinu. Gjaldendur benda á að eins og komið hafi fram við skýrslutökur hafi þeir haft takmörkuð afskipti af rekstri X ehf. á því tímabili þegar halla tók undan fæti í rekstri þess, enda hefði starfað hjá félaginu sérstakur framkvæmdastjóri, C. Eftir að hann hætti störfum hefði daglegur rekstur lent á gjaldendum, en þá hafi staða félagsins verið orðin erfið, enda hefði verið samið við Y um að allar greiðslur fyrir sölu [...] félagsins rynnu óskertar þar inn. Hefði [Y] síðan stýrt útstreymi fjármuna.
Gjaldendur taka fram að eflaust megi saka þá um að hafa ekki gripið í taumana fyrr varðandi vörsluskatta, en þeir hafi lengi vel verið í þeirri trú að inneign væri til staðar í [Y], eftir sölu [...], en því miður hefði staðið verulega á upplýsingum þaðan. Varðandi mögulega eigin fjármögnun benda gjaldendur á að þeir hafi sjálfir ekki fengið laun frá fyrirtækinu um þó nokkurn tíma og því hafi ekki verið hægt um vik að hlaupa undir bagga. Þó beri að halda því til haga að gjaldandi, A, hafi annast launagreiðslur fyrirtækisins fjóra mánuði undir lokin af eigin reikningi, en ekki hefði tekist að fjármagna meira, enda um yfirdráttarlán að ræða.
Þá taka gjaldendur fram að þeim þyki verulega miður hvernig hafi farið og að þeir mótmæli þeirri forsendu skattrannsóknarstjóra ríkisins að um ásetningsbrot hafi verið að ræða.
III.
Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 11. febrúar 2009, er þess krafist að gjaldendum, A og B, verði gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með því að þeir hafi sem fyrirsvarsmenn X ehf., kt. [...], nú þrotabú, vanrækt að standa skil á staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna félagsins tiltekin greiðslutímabil árin 2006 og 2007 og virðisaukaskatti uppgjörstímabilin júlí-ágúst og september-október 2006. Gjaldendur hafa lagt fram athugasemdir sínar í tilefni af kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins.
Skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf hinn 9. janúar 2008 rannsókn á skattskilum X ehf. sem tók til skila félagsins á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda árin 2006 og 2007 og innheimtum virðisaukaskatti árið 2006. Vegna rannsóknarinnar var tekin skýrsla af gjaldanda, A, hjá embætti skattrannsóknarstjóra ríkisins hinn 23. janúar 2008 og hinn 4. júní 2008 var tekin skýrsla af gjaldanda, B. Með bréfum, dags. 16. júní 2008, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldendum skýrslu um rannsóknina, sem dagsett var þann dag, og gaf þeim kost á að tjá sig um efni hennar. Af hálfu gjaldenda voru engar athugasemdir gerðar og í framhaldi af þessu tók skattrannsóknarstjóri saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 28. júlí 2008, sem var efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 28. júlí 2007, segir að rannsókn á skattskilum X ehf. hafi einkum verið byggð á upplýsingum sem fram hafi komið við fyrrgreindar skýrslutökur, upplýsingum frá fyrirtækjaskrá ríkisskattstjóra, upplýsingum frá Héraðsdómi [...], staðgreiðsluskilagreinum X ehf. ásamt sundurliðunum, virðisaukaskattsskýrslum félagsins, upplýsingum úr bókahaldi félagsins, svo og tekjubókhaldi ríkissjóðs, sbr. fylgiskjöl með skýrslunni, en þar er um að ræða yfirlit um greiðslur X ehf. vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, virðisaukaskatts og opinberra gjalda.
Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins að rannsókn embættisins á staðgreiðsluskilum X ehf. hafi falist í því að bera fjárhæðir afdreginnar staðgreiðslu samkvæmt skilagreinum og sundurliðunum félagsins, svo og bókhaldsgögnum, saman við greiðslur þess til innheimtumanns ríkissjóðs. Í skýrslunni er gerð grein fyrir þeirri niðurstöðu rannsóknarinnar að fyrrum fyrirsvarsmenn einkahlutafélagsins hafi ekki staðið skil innan lögboðins frests á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launamanna félagsins greiðslutímabilin ágúst, september, október, nóvember og desember 2006 og janúar, febrúar, mars og apríl samtals að fjárhæð 9.821.357 kr. Fram kemur að afdregin staðgreiðsla af launum fyrrum fyrirsvarsmanna félagsins, B og A, nemi samtals 1.186.950 kr. þau tímabil sem hér um ræðir.
Rannsókn á virðisaukaskattsskilum X ehf. var samkvæmt skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins fólgin í því að bera fjárhæð innheimts virðisaukaskatts samkvæmt bókhaldi og virðisaukaskattsskýrslum félagsins saman við greiðslur þess til innheimtumanns og er rakin sú niðurstaða rannsóknarinnar að fyrrum fyrirsvarsmenn félagsins hafi ekki staðið skil innan lögboðins frests á virðisaukaskatti vegna félagsins uppgjörstímabilin júlí-ágúst og september-október 2006, samtals að fjárhæð 2.813.960 kr.
Gjaldandi, A, kom til skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins hinn 23. janúar 2008. Aðspurður um tengsl við X ehf. greindi gjaldandi frá því að hann hefði átt 20% hlut í félaginu og verið meðstjórnandi í stjórn. Gjaldandi kvaðst ekki kannast við skilagreinar staðgreiðslu og virðisaukaskattsskýrslur vegna tímabila sem til rannsóknar voru, enda hefði hann ekki komið nálægt daglegum rekstri félagsins, en bókhaldsþjónusta D hefði annast gerð skýrslnanna á grundvelli bókhaldsgagna félagsins að því er gjaldandi taldi. Kvaðst gjaldandi ekki geta lagt raunhæft mat á það hvort skýrslurnar gæfu rétta mynd af rekstri félagsins. Gjaldanda var kynnt að samkvæmt gögnum málsins hefði staðgreiðsla opinberra gjalda að fjárhæð 10.453.355 kr. vegna launamanna X ehf. umrædd greiðslutímabil staðgreiðslu árin 2006 og 2007 ekki verið greidd á lögmæltum tíma og að virðisaukaskattur að fjárhæð 2.813.960 kr. vegna uppgjörstímabila ársins 2006 hefði ekki verið greiddur á lögmæltum tíma. Gjaldandi vildi ekki tjá sig um þessar fjárhæðir. Aðspurður greindi gjaldandi frá því að hann vissi ekki hvort launamenn hefðu fengið laun sín greidd að fullu samkvæmt launaseðlum þrátt fyrir að staðgreiðslu hefði ekki verið skilað. Þá kvaðst gjaldandi ekki vita hvers vegna afdreginni staðgreiðslu og innheimtum virðisaukaskatti hefði ekki verið skilað á lögmæltum tíma til ríkissjóðs.
Við skýrslutöku af gjaldanda, B, sem fram fór 4. júní 2008, kom fram að hann hefði verið hluthafi og einn af stofnendum X ehf. Þeir A hefðu skipt daglegum rekstri félagsins á milli sín á þeim tíma sem um væri að ræða. Gjaldandi sagðist ekki hafa séð staðgreiðsluskilagreinar X ehf. vegna umræddra tímabila fyrr en við skýrslutökuna, en taldi að þær gæfu rétta mynd af launagreiðslum í rekstri félagsins. Gjaldandi staðfesti að virðisaukaskattsskýrslur, sem lagðar voru fyrir hann við skýrslutökuna, væru byggðar á bókhaldsgögnum félagsins og taldi gjaldandi að skýrslurnar gæfu rétta mynd af rekstrinum. Af hálfu gjaldanda voru ekki gerðar athugasemdir við þá niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins að staðgreiðsla opinberra gjalda að fjárhæð 10.453.355 kr. vegna launamanna X ehf. umrædd greiðslutímabil staðgreiðslu árin 2006 og 2007 hefði ekki verið greidd á lögmæltum tíma og að virðisaukaskattur að fjárhæð 2.813.960 kr. vegna uppgjörstímabila árið 2006 hefði ekki verið greiddur á lögmæltum tíma. Aðspurður greindi gjaldandi frá því að launamenn félagsins hefðu fengið laun sín greidd að fullu samkvæmt launaseðlum til og með apríl 2007, nema að sjálfur hefði gjaldandi ekki fengið greidd laun fyrir mars 2007 og aðeins hluta launa vegna janúar 2007. Þá efaðist gjaldandi um að laun vegna maí 2007 hefðu verið greidd. Fram kom af hálfu gjaldanda að vegna fjárskorts hefði ekki verið hægt að standa skil á afdreginni staðgreiðslu og virðisaukaskatti.
Samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, er refsivert ef skattskyldur maður afhendir eigi á lögmæltum tíma virðisaukaskattsskýrslu eða virðisaukaskatt sem hann hefur innheimt eða honum borið að innheimta. Í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 2. gr. laga nr. 42/1995, er með samsvarandi hætti lýst refsivert ef launagreiðandi innir ekki af hendi þær greiðslur vegna launamanna sem hann hefur haldið eftir eða honum borið að halda eftir. Samkvæmt fortakslausum ákvæðum nefndra laga og með stoð í dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar 27. febrúar 1997 (H 1997:789), 25. september 1997 (H 1997:2446), 14. janúar 1999 (H 1999:79), 18. febrúar 1999 (H 1999:544 og 550), 10. júní 1999 (H 1999:2645) og 30. mars 2000 (H 2000:1422), geta fyrirsvarsmenn lögaðila unnið til refsingar með því einu að láta ógert að skila umræddum gjöldum í ríkissjóð á tilskildum tíma, enda sé huglægum refsiskilyrðum fullnægt.
Gjaldandi, B, var framkvæmdastjóri X ehf. á þeim tíma sem mál þetta varðar og bar sem slíkur ábyrgð á daglegum rekstri félagsins, þar á meðal fjárreiðum, og var til þess bær að taka ákvörðun um hvaða kröfur á hendur félaginu skyldu greiddar og hverjar ekki. Samkvæmt framangreindu telst gjaldandi hafa borið ábyrgð á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts X ehf. á þeim tíma sem hér um ræðir. Sektarkrafa á hendur gjaldanda, A, er reist á því að hann hafi sem stjórnarmaður og prókúruhafi X ehf. borið ábyrgð á skattskilum félagsins. Við skýrslutöku 23. janúar 2008 bar gjaldandi á móti því að hafa stjórnað daglegum rekstri einkahlutafélagsins á þeim tíma sem málið varðar, en B hélt því á hinn bóginn fram við skýrslutöku 4. júní 2008 að þeir A hefðu farið sameiginlega með stjórn félagsins. Fyrir liggur að gjaldandi, A, var starfsmaður X ehf. á þessu tímabili, sbr. sundurliðanir með staðgreiðsluskilagreinum, og hafði prókúruumboð fyrir félagið ásamt framkvæmdastjóra. Þá verður bréf gjaldenda til yfirskattanefndar, dags. 21. apríl 2009, sem hefur að geyma sameiginlega vörn gjaldenda vegna sektarkröfu, ekki skilað á annan veg en að gjaldendur hafi báðir farið með stjórnun félagsins á þeim tíma sem hér er um að ræða. Að þessu athuguðu þykir ekki varhugavert að telja að gjaldandi, A, hafi ásamt framkvæmdastjóra félagsins borið ábyrgð á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts félagsins umrædd tímabil árin 2006 og 2007. Samkvæmt þessu telst sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins réttilega beint að báðum gjaldendum í samræmi við ákvæði 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum samkvæmt 2. og 3. gr. laga nr. 42/1995.
Til grundvallar niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins um fjárhæð vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts X ehf. árin 2006 og 2007 liggja m.a. staðgreiðsluskilagreinar og virðisaukaskattsskýrslur sem óumdeilt er að varði rekstur einkahlutafélagsins, sbr. m.a. skýrslutöku af gjaldanda, B, 4. júní 2008, þar sem einnig kom fram af hálfu gjaldanda að gögnin gæfu rétta mynd af rekstrinum. Verður samkvæmt þessu byggt á því að staðgreiðsla opinberra gjalda og virðisaukaskattur, sem gjaldendum bar að standa skil á vegna X ehf., hafi numið þeim fjárhæðum sem greinir í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, enda þykir ekkert hafa komið fram sem gefur tilefni til annars. Sektarkrafa skattrannsóknarstjóra í máli þessu er byggð á niðurstöðum í skýrslu embættisins að öðru leyti en því að ekki er gerð krafa um ákvörðun sektar vegna vangreiddrar staðgreiðslu að fjárhæð samtals 1.186.950 kr. af launum gjaldenda.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins og greinargerð með kröfugerð embættisins til yfirskattanefndar er gerð grein fyrir greiðslum X ehf. til innheimtumanns vegna staðgreiðslu, virðisaukaskatts og opinberra gjalda frá því að skuldir sem um ræðir í máli þessu byrjuðu að myndast 15. september 2006. Þar kemur fram að alls voru greiddar 2.017.203 kr. vegna höfuðstóls staðgreiðslu á tímabilinu 15. september 2006 til og með 9. febrúar 2009, en að engu leyti vegna greiðslutímabila sem málið varðar. Greiðslur vegna höfuðstóls virðisaukaskatts námu 7.921.376 kr. og er þar að hluta um að ræða greiðslur vegna uppgjörstímabila sem mál þetta varðar, nánar tiltekið 758.879 kr. vegna tímabilsins júlí-ágúst 2006. Eins og mál þetta er lagt fyrir af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins þykir rétt að fyrrgreind fjárhæð, sem gjaldendur stóðu samkvæmt framangreindu skil á vegna höfuðstóls virðisaukaskatts áður en mál þeirra var sent yfirskattanefnd til meðferðar, komi til frádráttar fjárhæð vangreidds virðisaukaskatts samkvæmt kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins, enda er það í samræmi við það sem tíðkast hefur við meðferð hliðstæðra mála fyrir yfirskattanefnd.
Sá hluti greiðslna á umræddu tímabili, sem innheimtumaður ríkissjóðs hefur ráðstafað til greiðslu dráttarvaxta, álags og kostnaðar, nemur 616.722 kr. vegna staðgreiðslu og 1.942.537 kr. vegna virðisaukaskatts. Þá kemur fram í gögnum málsins að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna opinberra gjalda X ehf., þ.m.t. tryggingagjalds, á þeim tíma sem hér um ræðir, námu 579.022 kr. og var innborgunum að hluta varið til greiðslu dráttarvaxta og kostnaðar. Aðrar greiðslur til innheimtumanns en vegna höfuðstóls staðgreiðslu og virðisaukaskatts námu því samtals 3.138.281 kr.
Með dómi Hæstaréttar Íslands 2. október 2003 (H 2003:3178), sem varðar hliðstætt mál, var því hafnað að greiðslur, sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í álag, dráttarvexti og kostnað, geti haft áhrif á sakarmat og komið með beinum hætti til frádráttar skattskuld sem viðurlagaákvörðun tekur til. Ekki verður talið að breyting með lögum nr. 134/2005 á refsiákvæðum laga nr. 45/1987 og nr. 50/1988 haggi þessari dómaframkvæmd. Með breytingalögum þessum er hins vegar skýrt kveðið á um það að greiðslur skattaðila á verulegum hluta skattfjárhæðar geti að uppfylltum ákveðnum skilyrðum leitt til þess að ákvæði um lágmark sektarrefsingar eigi ekki við. Samkvæmt dómum Hæstaréttar Íslands 30. mars 2006 í málunum nr. 428/2005 og 469/2005 ber að taka í þessu sambandi tillit til innborgana sem ráðstafað hefur verið til greiðslu álags vegna vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda starfsmanna og vangreidds virðisaukaskatts, svo og skuli fara á sama hátt með greiðslur vegna staðgreiðslu opinberra gjalda þess fyrirsvarsmanns sem refsiábyrgð sætir. Ekki verður annað séð en að líta megi með hliðstæðum hætti til greiðslna viðkomandi skattaðila sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í dráttarvexti og kostnað, og eftir atvikum til greiðslu á opinberum gjöldum, enda er það í samræmi við úrskurðaframkvæmd fyrir gildistöku laga nr. 134/2005, sbr. og fyrrgreindan dóm Hæstaréttar frá árinu 2003 og aðra dóma í hliðstæðum málum, m.a. H 2000:2387. Eins og mál þetta liggur fyrir þykir því mega taka tillit til allra fyrrgreindra greiðslna að fjárhæð 3.138.281 kr. Við mat á þýðingu þeirra fyrir sektarákvörðun þykir rétt að skipta þeim hluta innborgana, sem ráðstafað var til greiðslu opinberra gjalda fyrirtækisins, í hlutfalli við fjárhæðir vangoldinnar staðgreiðslu og virðisaukaskatts sem um ræðir í málinu. Innborganir vegna staðgreiðslu opinberra gjalda X ehf. teljast þá nema 1.084.426 kr. og innborganir vegna virðisaukaskatts 2.053.855 kr.
Samkvæmt því sem að framan er rakið og gögnum málsins að öðru leyti var afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda vegna launamanna X ehf. fyrir greiðslutímabilin ágúst, september, október, nóvember og desember 2006 og janúar, febrúar, mars og apríl 2007 að fjárhæð 8.634.407 kr. ekki greidd til innheimtumanns ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. og 2. mgr. 20. gr. laga nr. 45/1987. Einnig var virðisaukaskattur X ehf. að fjárhæð 2.055.081 kr. uppgjörstímabilin júlí-ágúst og september-október 2006 ekki greiddur innheimtumanni ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988. Tilteknar innborganir voru inntar af hendi vegna staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts á tímabilinu 15. september 2006 til 9. febrúar 2009, sbr. að framan, sem þó breytir ekki því að greiðslur fóru fram eftir eindaga umræddra gjalda. Eins og fyrr segir verður að telja að báðir gjaldendur hafi sem fyrirsvarsmenn X ehf. borið ábyrgð á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts félagsins. Af hálfu gjaldenda hefur því einkum verið borið við að fjárhagsvandræði hafi valdið þeim vanskilum á staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatti sem í málinu greinir. Af þessu tilefni skal tekið fram að ekki telst tæk varnarástæða að fé hafi ekki verið til í rekstri félagsins til að standa skil á umræddum gjöldum, sbr. m.a. fyrrnefndan dóm Hæstaréttar Íslands frá 30. mars 2000 (H 2000:1422).
Með vísan til þess sem rakið hefur verið telst fullnægt þeim huglægu refsiskilyrðum sem fram koma í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 2. og 3. gr. laga nr. 42/1995. Ber að ákvarða gjaldendum, A og B, sekt samkvæmt þessum lagaákvæðum vegna vanrækslu á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts í rekstri X ehf.
Eins og lög nr. 45/1987 og nr. 50/1988 hljóða eftir breytingar, sem á þeim voru gerðar með lögum nr. 42/1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem vanrækt var greiðsla á, þó að teknu tilliti til álags. Samkvæmt breytingu á greindum lögum með lögum nr. 134/2005 eiga fésektarákvæði þessi þó ekki við hafi brot einskorðast við að standa ekki skil á réttilega tilgreindri staðgreiðslu eða virðisaukaskatti samkvæmt skilagrein staðgreiðslu eða virðisaukaskattsskýrslu, enda hafi verið gerð skil á verulegum hluta skattfjárhæðar eða málsbætur eru miklar.
Í tilviki gjaldenda er til þess að líta að skilagreinar staðgreiðslu og virðisaukaskattsskýrslur X ehf. liggja fyrir vegna allra tímabila staðgreiðslu og virðisaukaskatts sem málið varðar, þótt skil þeirra flestra hafi dregist nokkuð, og eru fjárhæðir í málinu byggðar á þeim. Sem fyrr segir verður lagt til grundvallar að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs, sem hér beri að líta til, hafi numið 1.084.426 kr. vegna staðgreiðslu og 2.053.855 kr. vegna virðisaukaskatts. Að teknu tilliti til innborgunar á höfuðstól virðisaukaskatts nemur síðarnefnda fjárhæðin u.þ.b. sömu fjárhæð og vangreiddur virðisaukaskattur vegna beggja uppgjörstímabilanna sem mál þetta tekur til, en fyrrnefnda fjárhæðin svarar til vangreiddrar staðgreiðslu vegna fyrsta greiðslutímabils staðgreiðslu sem sektarkrafa tekur til og hluta fjárhæðar annars tímabilsins sem samkvæmt dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. fyrrgreinda dóma frá 30. mars 2006, verður þó ekki talinn verulegur hluti fjárhæðarinnar. Samkvæmt þessu og í samræmi við greinda dómaframkvæmd Hæstaréttar verður því talið að sú undantekning frá fésektarlágmarki, sem mælt er fyrir um í lögum nr. 134/2005, taki til staðgreiðslu opinberra gjalda að fjárhæð 756.902 kr. greiðslutímabilið ágúst 2006 og til virðisaukaskatts að fjárhæð 2.055.081 kr. uppgjörstímabilin júlí-ágúst og september-október 2006. Ekki liggur annað fyrir en að vangreiðsla á staðgreiðslu opinberra gjalda vegna annarra tímabila en að framan greinir hafi fyrst og fremst stafað af erfiðleikum í rekstri X ehf. og ekkert er komið fram um að gjaldendur hafi persónulega notið nokkurs hags af brotinu. Hins vegar varðar mál þetta vanskil á staðgreiðslu og virðisaukaskatti að ekki óverulegri fjárhæð og vegna alllangs tímabils. Að þessu virtu og með vísan til greindrar dómaframkvæmdar verður því ekki talið að skilyrði um miklar málsbætur, sbr. ákvæði laga nr. 134/2005, eigi hér við. Því teljast lágmarksákvæði í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987 gilda um vanskil staðgreiðslu að fjárhæð 7.877.505 kr.
Þegar höfð eru í huga lagarök, sem búa að baki framangreindum ákvæðum um lágmarks- og margfeldissektir, með tilliti til háttsemi gjaldenda og afleiðinga hennar, þykir rétt að ákveða sektarfjárhæð í máli þessu heildstætt en með tiltekinni skiptingu milli gjaldenda. Samkvæmt framansögðu og að teknu tilliti til álags samkvæmt 1. tölul. 2. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987 og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 þykir sekt gjaldenda hæfilega ákveðin 15.200.000 kr. til ríkissjóðs sem skiptist þannig milli þeirra að gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 7.600.000 kr. og gjaldandi, B, greiði sekt að fjárhæð 7.600.000 kr.
Úrskurðarorð:
Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 7.600.000 kr. til ríkissjóðs. Gjaldandi, B, greiði sekt að fjárhæð 7.600.000 kr. til ríkissjóðs.
