Úrskurður yfirskattanefndar nr. 20/2010
Úrskurður nr. 20/2010
ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR
Ár 2010, miðvikudaginn 17. febrúar, er tekið fyrir mál nr. 258/2008; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. [...], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Ragnheiður Snorradóttir og Kristinn Gestsson. Upp er kveðinn svofelldur
ú r s k u r ð u r :
I.
Með bréfi, dags. 4. nóvember 2008, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. [...], fyrir brot á lögum nr. 90/2003, um tekjuskatt, lögum nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga, og lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, öll með áorðnum breytingum, framin vegna rekstrarársins 2005.
Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:
„A er gefið að sök eftirfarandi:
1. Vanræksla á skilum skattframtals. Vanframtaldar rekstrartekjur.
A er gefið að sök að hafa, að því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi, vanrækt að standa skattstjóranum í Reykjavík skil á skattframtali, vegna álagningar opinberra gjalda, gjaldárið 2006, vegna rekstrarársins 2005. Með því vanrækti hann að gera grein fyrir rekstrartekjum sínum samtals að fjárhæð kr. 4.398.448, sem til eru komnar vegna sjálfstæðrar starfsemi hans sem [...]
Framangreind háttsemi A leiddi til ákvörðunar lægri tekjuskatts- og útsvarsstofns hans og þar með lægri tekjuskatts og útsvars en vera bar, svo sem greinir í eftirfarandi töflu.
Reiknaður tekjuskattur og útsvar
|
Rekstrarár |
Vanframtalinn tekjuskatts- og útsvarsstofn |
Tekjuskattur |
Útsvar |
| 2005 | 1.979.929 Vanframtaldar rekstrartekjur kr 4.398.448 – iðnaðarmálagjald kr. 3.519 (0,08% * vanframtalin skattskyld velta 4.398.448) – áætlun skattstjóra kr. 2.415.000 = 1.979.929. | 490.032 1.979.929 * 24,75% = 490.032. | 257.985 1.979.929 * 13,03% = 257.985. |
| Samtals kr. | 1.979.929 | 490.032 | 257.985 |
Sú háttsemi A sem lýst hefur verið hér að framan brýtur í bága við ákvæði 90. gr., sbr. B. lið 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. 22. gr., sbr. 19. gr. og 1. mgr. 21. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga, hvorra tveggja með áorðnum breytingum.
Varðar framanlýst háttsemi A sekt samkvæmt 2. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. og 2. mgr. 22. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga.
Við ákvörðun skattstofna vegna rekstrarársins 2005 hefur A verið gert að sæta álagningu skatts á álag á vanframtalinn skattstofn samkvæmt 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, með áorðnum breytingum, kr. 111.679, er komi til frádráttar við ákvörðun sektarfjárhæðar.
2. Vanræksla á að tilkynna um virðisaukaskattsskylda starfsemi. Vanræksla á skilum á virðisaukaskattsskýrslum. Vanframtalin skattskyld velta og útskattur.
A er gefið að sök að hafa, að því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi, vanrækt að tilkynna skattstjóranum í Reykjavík um virðisaukaskattsskylda starfsemi sína rekstrarárið 2005 og að hafa vanrækt að standa skattstjóranum í Reykjavík skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna virðisaukaskattsskyldrar starfsemi sinnar, uppgjörstímabilin janúar–febrúar til og með nóvember–desember rekstrarárið 2005. Með framangreindri háttsemi vanframtaldi A skattskylda veltu og útskatt vegna framangreindra uppgjörstímabila. Samkvæmt niðurstöðu rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins nemur vanframtalin skattskyld velta samtals kr. 4.398.448 og vanframtalinn útskattur samtals kr. 1.077.621.
Sundurliðast vanframtalin skattskyld velta og útskattur, samkvæmt fyrirliggjandi gögnum svo sem hér greinir:
|
Rekstrarár |
Uppgjörstímabil |
Vanframtalin skattskyld velta | Vanframtalinn útskattur |
| 2005 | janúar – febrúar | 550.000 | 134.751 |
| 2005 | mars – apríl | 734.250 | 179.891 |
| 2005 | maí – júní | 726.649 | 178.030 |
| 2005 | júlí – ágúst | 479.250 | 117.417 |
| 2005 | september – október | 1.034.624 | 253.483 |
| 2005 | nóvember – desember | 873.675 | 214.049 |
| Samtals kr. | 4.398.448 | 1.077.621 |
Sú háttsemi A sem hér hefur verið lýst brýtur í bága við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. mgr. 24. gr., sbr. aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum
Framanlýst háttsemi varðar A sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.
Við endurákvörðun á virðisaukaskatti vegna framangreinds árs hefur A verið gert að sæta álagi á vangreiddan virðisaukaskatt á grundvelli 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, kr. 107.762, er komi til frádráttar við ákvörðun sektarfjárhæðar.
Þess er krafist að A verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 4. nóvember 2008, sem fylgdi kröfugerðinni.
II.
Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 14. nóvember 2008, var gjaldanda veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef hann vildi ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál hans og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 2. mgr. 110. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 2. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Var bréf þetta birt gjaldanda eftir ákvæðum b-liðar 1. mgr. 83. gr. laga nr. 91/1991, um meðferð einkamála, í framhaldi af því að hann vitjaði ekki ábyrgðarbréfs yfirskattanefndar, dags. 5. nóvember 2008, um sama efni. Engar athugasemdir hafa borist frá gjaldanda.
III.
1. Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 4. nóvember 2008, er gerð sú krafa að gjaldanda, A, verði gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Gjaldandi hefur átt þess kost að koma að vörnum fyrir yfirskattanefnd í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins, en engar athugasemdir hafa borist. Þar sem gjaldandi hefur ekki gert athugasemdir við meðferð máls þessa fyrir yfirskattanefnd verður að líta svo á að hann mæli því ekki í gegn að það sæti sektarmeðferð fyrir nefndinni.
2. Sektarkrafa skattrannsóknarstjóra ríkisins í máli þessu er byggð á niðurstöðum rannsóknar embættisins á bókhaldi og skattskilum gjaldanda vegna rekstrarársins 2005, sbr. skýrslu um rannsóknina, dags. 28. mars 2008. Rannsókn þessi hófst formlega hinn 24. janúar 2008 og beindist bæði að rekstrartekjum og rekstrargjöldum gjaldanda svo og að virðisaukaskattsskilum hans vegna sjálfstæðrar starfsemi við [...] Var rannsóknin einkum byggð á upplýsingum sem fram komu við skýrslutöku af gjaldanda hinn 22. febrúar 2008 og á bókhaldsgögnum gjaldanda og upplýsingum úr upplýsingakerfi ríkisskattstjóra. Með bréfi, dags. 5. mars 2008, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldanda skýrslu, dags. 5. mars 2008, sem þá lá fyrir um rannsóknina, og gaf honum kost á að tjá sig um efni hennar áður en ákvörðun yrði tekin um framhald málsins. Af hálfu gjaldanda voru engar athugasemdir gerðar og var lokaskýrsla skattrannsóknarstjóra ríkisins efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 28. mars 2008, voru helstu niðurstöður rannsóknarinnar teknar saman með svofelldum hætti:
„Niðurstöður rannsóknar á bókhaldi og skattskilum skattaðila fyrir rekstrarárið 2005 eru:
·1 Skattframtali hefur ekki verið skilað.
·2 Virðisaukaskattsskýrslum hefur ekki verið skilað.
·3 Skattskyld velta og útskattur eru vantalin.
·4 Rekstrartekjur eru vantaldar.
·5 Skattaðili hefur vanrækt að reikna sér endurgjald og ekki staðið skil á skilagreinum vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, þar með talið tryggingagjalds, vegna þess.“
Þá gerði skattrannsóknarstjóri ríkisins tölulega grein fyrir niðurstöðum rannsóknarinnar í töflu í niðurlagi skýrslu sinnar. Þar kom fram að skattskyld velta gjaldanda væri vantalin um 4.398.448 kr. og rekstrartekjur um sömu fjárhæð rekstrarárið 2005. Þá var gerð grein fyrir fjárhæð vangreidds útskatts og vantalins reiknaðs endurgjalds.
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins var mál gjaldanda sent ríkisskattstjóra til meðferðar, sbr. 6. mgr. 103. gr., sbr. 3. mgr. 101. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 5. mgr. 39. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. bréf skattrannsóknarstjóra, dags. 31. mars 2008. Á grundvelli rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins og í framhaldi af bréfi til gjaldanda, dags. 15. apríl 2008, sem gjaldandi svaraði ekki, tók ríkisskattstjóri áður álögð opinber gjöld gjaldanda gjaldárið 2006 og virðisaukaskatt árið 2005 til endurákvörðunar með úrskurði um endurákvörðun, dags. 12. júní 2008. Breytingar ríkisskattstjóra vörðuðu í fyrsta lagi endurákvörðun virðisaukaskatts gjaldanda árið 2005 vegna ákvörðunar skattskyldrar veltu í 24,5% skattþrepi að fjárhæð samtals 4.398.448 kr. uppgjörstímabilin janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2005. Ekki féllst ríkisskattstjóri á neinn innskatt til frádráttar útskatti gjaldanda. Samkvæmt úrskurði ríkisskattstjóra varð virðisaukaskattur gjaldanda því 1.077.621 kr. árið 2005. Á þá fjárhæð bætti ríkisskattstjóri álagi samkvæmt 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, að fjárhæð 107.762 kr. Í öðru lagi ákvarðaði ríkisskattstjóri gjaldanda reiknað endurgjald vegna greiðslutímabilanna janúar til og með desember 2005 að fjárhæð samtals 2.892.000 kr. Fram kom að samkvæmt því og að teknu tilliti til ónýtts persónuafsláttar væri vangreidd skilaskyld staðgreiðsla gjaldanda samkvæmt ákvæðum laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, samtals 751.296 kr. árið 2005. Álag vegna vangreiddrar staðgreiðslu, sbr. 1. og 2. tölul. 2. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987, nam samtals 243.020 kr. Í þriðja lagi ákvarðaði ríkisskattstjóri stofn gjaldanda til tryggingagjalds gjaldárið 2006 að fjárhæð 3.065.520 kr. og tók í því sambandi tillit til 6% mótframlags vinnuveitanda í lífeyrissjóð, sbr. 6. og 7. gr. laga nr. 113/1990, um tryggingagjald. Var tryggingagjald ákvarðað 175.645 kr. gjaldárið 2006. Í fjórða lagi endurákvarðaði ríkisskattstjóri tekjuskatt og útsvar gjaldanda gjaldárið 2006. Í því sambandi kom fram að byggt væri á fjárhæð rekstrartekna 4.398.448 kr., reiknaðs endurgjalds 2.892.000 kr., tryggingagjalds 175.645 kr. og iðgjalds í lífeyrissjóð 173.520 kr. Þannig næmi hagnaður af rekstri 1.157.283 kr. rekstrarárið 2005. Að teknu tilliti til áætlaðs skattstofns hækkaði tekjuskatts- og útsvarsstofn gjaldanda úr 2.100.000 kr. í 4.049.283 kr. eða um 1.949.283 kr. og 15% álag samkvæmt 1. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 hækkaði úr 315.000 kr. í 607.392 kr. Gjaldandi nýtti sér ekki heimilaðar málskotsleiðir vegna þessa úrskurðar ríkisskattstjóra.
3. Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 28. mars 2008, að gjaldandi hafi ekki talið fram til skatts gjaldárið 2006 en skattstjóri áætlað tekjuskatts- og útsvarsstofn gjaldanda við almenna álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2006 með 2.100.000 kr. og ákvarðað álag 315.000 kr. Þá hafi gjaldandi ekki gert skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna ársins 2005. Gjaldandi hafi afhent bókhaldsgögn sín vegna ársins 2005 en ekki hafi verið um fært bókhald að ræða. Fyrirliggjandi séu sölureikningar á númerabilinu 24-45 sem gjaldandi hafi gefið út á árinu 2005.
Niðurstöður skattrannsóknarstjóra ríkisins um rekstrartekjur og skattskylda veltu gjaldanda rekstrarárið 2005 byggja á umræddum sölureikningum gjaldanda, sem allir eru á hendur X ehf., samtals að fjárhæð 5.476.069 kr. Á grundvelli þessara gagna er í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins gerð grein fyrir rekstrartekjum og skattskyldri veltu gjaldanda að fjárhæð 4.398.448 kr. rekstrarárið 2005 og ályktað að skattskyld velta og rekstrartekjur séu vantaldar um þá fjárhæð.
Í kafla um rannsókn á rekstrargjöldum og innskatti gjaldanda er greint frá því að engin gögn hafi komið fram um möguleg rekstrargjöld gjaldanda eða mögulegan innskatt.
Við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 22. febrúar 2008 kom fram af hálfu gjaldanda að hann hefði starfað við [...] á árinu 2005. Hann hefði lokað virðisaukaskattsnúmeri sínu á sínum tíma og síðan hefði dregist að opna það aftur. Hann hefði ekki fært bókhald vegna rekstrarársins 2004 og ekki finna bókhaldsgögn sín. Hann hefði gefið út sölureikninga vegna vinnu sinnar. Við skýrslutökuna voru lagðir fyrir gjaldanda sölureikningar, samtals að fjárhæð 5.476.069 kr., sem gjaldandi var talinn hafa gefið út á rekstrarárinu 2005, og staðfesti gjaldandi að hafa gefið þessa reikninga út og fengið þá alla greidda. Aðspurður um rekstrargjöld vegna öflunar tekna samkvæmt því sem fram hefði komið við skýrslutökuna sagðist gjaldandi hafa keypt einhver verkfæri, en ekki hefði verið um efniskaup að ræða. Hann gæti ekki afhent nein gögn um útgjöld sín. Gjaldandi kvað trassaskap hafa valdið því að skattframtali hans árið 2006 hefði ekki verið skilað til skattyfirvalda, en allt hefði verið í steik hjá sér. Af sömu ástæðu hefði virðisaukaskattsskýrslum árið 2005 ekki verið skilað.
4. Gjaldandi hefur sem fyrr segir ekki gert athugasemdir í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins og við skýrslutöku, sem fram fór hjá skattrannsóknarstjóra vegna rannsóknar málsins, kom fram viðurkenning gjaldanda á því að hann hefði ekki staðið skil á skattframtali árið 2006 og ekki skilað virðisaukaskattsskýrslum og innheimtum virðisaukaskatti vegna seldrar þjónustu á árinu 2005. Í máli því, sem hér er til meðferðar, er um að tefla kröfugerð um ákvörðun sektar á hendur gjaldanda samkvæmt þar tilgreindum ákvæðum 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sem gera ráð fyrir því að sektarákvörðun sé bundin þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin. Verður því að taka afstöðu til þess hvort skattrannsóknarstjóri ríkisins hafi með skattrannsókn sinni sýnt fram á hverju skattfjárhæð, sem undan var dregin, hafi að minnsta kosti numið. Allan vafa í því sambandi verður að meta gjaldanda í hag, sbr. grundvallarreglu 108. laga nr. 88/2008, um meðferð sakamála, áður 45. gr. laga nr. 19/1991, um meðferð opinberra mála.
Eins og fram er komið eru tölulegar niðurstöður samkvæmt rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins á bókhaldi og skattskilum gjaldanda vegna ársins 2005 byggðar á útgefnum sölureikningum gjaldanda sem hann afhenti skattrannsóknarstjóra vegna rannsóknar málsins. Virðisaukaskattur er tilgreindur á öllum sölureikningum gjaldanda og nemur skattskyld velta samkvæmt þeim 4.398.448 kr. Sölureikningar þessir voru lagðir fyrir gjaldanda við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 22. febrúar 2008 og staðfesti gjaldandi hafa gefið út umrædda sölureikninga og að þeir hefðu allir fengist greiddir. Samkvæmt framburði gjaldanda leit hann svo á að í öllum tilvikum væri um að ræða tekjur af sjálfstæðri starfsemi, svo sem byggt er á í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins án þess að athugasemdir hafi komið fram af hálfu gjaldanda. Samkvæmt þessu og að virtum gögnum málsins að öðru leyti þykir ekkert komið fram sem gefur tilefni til annars en að miða við þá fjárhæð rekstrartekna og skattskyldrar veltu sem greinir í niðurstöðum skattrannsóknarstjóra ríkisins.
Fyrir liggur í málinu að gjaldandi vanrækti að standa skil á skattframtali sínu árið 2006, sbr. 1. mgr. 90. gr. laga nr. 90/2003, innan tilskilins framtalsfrests samkvæmt 93. gr. laganna. Við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins var gjaldandi spurður um ástæður fyrir því að hann hefði ekki staðið skattstjóra skil á skattframtali sínu og gaf gjaldandi ekki aðra skýringu en að trassaskapur sinn hefði valdið því. Við rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins var leitt í ljós að tekjur gjaldanda árið 2005 námu hærri fjárhæð en áætlaðir skattstofnar og er hér að framan gerð grein fyrir tölulegum niðurstöðum þess þáttar rannsóknar skattrannsóknarstjóra sem liggur til grundvallar sektarkröfu embættisins að teknu tilliti til áætlunar skattstjóra með þargreindri fjárhæð. Er byggt á því í kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins að af þessum sökum hafi tekjuskattur verið vanálagður um 490.032 kr. og útsvar um 257.985 kr. Verður byggt á þessum fjárhæðum, enda eru þær ekki ofreiknaðar.
Í 1. málsl. 2. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003 segir: „Hafi skattskyldur maður af ásetningi eða stórkostlegu hirðuleysi vanrækt að telja fram til skatts varðar það brot fésektum er aldrei skulu nema lægri fjárhæð en tvöfaldri skattfjárhæð af þeim skattstofni sem á vantar ef áætlun reyndist of lág við endurreikning skatts skv. 2. mgr. 96. gr. laganna og skal þá skattur af álagi dragast frá sektarfjárhæð skv. 108. gr.“ Með stoð í gögnum málsins, m.a. framburði gjaldanda við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins, verður talið að nægilega sé fullnægt þeim huglægu refsiskilyrðum sem að framan greinir. Ber því að gera gjaldanda sekt eftir nefndu lagaákvæði 1. málsl. 2. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003, sbr. og 2. mgr. 22. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga.
Þá þykir fullsannað með stoð í gögnum málsins, m.a. framburði gjaldanda við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins, að gjaldandi, sem skyldur var til þess að standa skil á virðisaukaskatti, sbr. 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, hafi á saknæman hátt vanrækt að standa skil á virðisaukaskatti og virðisaukaskattsskýrslum fyrir uppgjörstímabilin janúar–febrúar til og með nóvember–desember 2005. Telst gjaldandi hafa vanrækt að gera grein fyrir skattskyldri veltu að fjárhæð 4.398.448 kr. umrædd uppgjörstímabil og virðisaukaskatti til greiðslu að fjárhæð 1.077.621 kr. Varðar þetta gjaldanda sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995.
Ákvarða ber gjaldanda, A, sekt samkvæmt framangreindum ákvæðum 2. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003 og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995. Samkvæmt breytingum á refsiákvæðum skattalaga, sem gerðar voru með lögum nr. 42/1995 og tóku gildi 9. mars 1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin, þó að teknu tilliti til álags. Við ákvörðun sektar ber að taka tillit til skatts af álagi samkvæmt 108. gr. laga nr. 90/2003 svo og álags samkvæmt 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988. Gjaldandi gekkst greiðlega við brotum sínum. Þá þykir bera að taka tillit til þess að nokkur dráttur hefur orðið á meðferð málsins án þess að gjaldanda verði um kennt. Að þessu virtu og málsatvikum að öðru leyti þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 2.900.000 kr. til ríkissjóðs og 450.000 kr. til borgarsjóðs Reykjavíkur.
Úrskurðarorð:
Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 2.900.000 kr. til ríkissjóðs og 450.000 kr. til borgarsjóðs Reykjavíkur.
