Úrskurður yfirskattanefndar nr. 209/2010
Úrskurður nr. 209/2010
ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR
Ár 2010, miðvikudaginn 7. júlí, er tekið fyrir mál nr. 69/2009; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. [...] og X ehf., kt. [...] verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Ragnheiður Snorradóttir og Valdimar Guðnason. Upp er kveðinn svofelldur
ú r s k u r ð u r :
I.
Með bréfi, dags. 13. febrúar 2009, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. [...] og X ehf., kt. [...] fyrir brot á lögum nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum, framin vegna rekstrarársins 2007.
Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:
„A, sem stjórnarmanni, framkvæmdastjóra og prókúruhafa X ehf. er gefið að sök eftirfarandi:
Vangoldin afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda launamanna. Vanræksla á afhendingu skilagreina á lögmæltum tíma.
A er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna X ehf. vegna greiðslutímabilanna júní til og með desember rekstrarárið 2007. Þá er honum gefið að sök að hafa vanrækt að standa skil á skilagreinum vegna staðgreiðslu opinberra gjalda vegna greiðslutímabilanna apríl til og með desember rekstrarárið 2007 á lögmæltum tíma. Vangoldin afdregin skilaskyld staðgreiðsla opinberra gjalda launamanna X ehf. vegna framangreindra greiðslutímabila nemur samtals kr. 2.648.665, að teknu tilliti til afdreginnar staðgreiðslu af launum A hjá skattaðila. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Greiðslutímabil | Til greiðslu skv. rannsókn | Afdregin staðgreiðsla A | Vangoldin skilaskyld staðgreiðsla kr. |
| 2007 | júní | 416.832 | 197.887 | 218.945 |
| 2007 | júlí | 449.356 | 197.887 | 251.469 |
| 2007 | ágúst | 647.937 | 230.749 | 417.188 |
| 2007 | september | 617.274 | 230.749 | 386.525 |
| 2007 | október | 774.066 | 230.749 | 543.317 |
| 2007 | nóvember | 701.213 | 246.326 | 454.887 |
| 2007 | desember | 607.083 | 230.749 | 376.334 |
| Samtals kr. | 4.213.761 | 1.565.096 | 2.648.665 |
Það er mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að þetta hafi A gert á saknæman hátt, að því er frekast verður séð af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Telst þessi háttsemi A brjóta í bága við ákvæði 1. og 2. mgr. 20. gr., sbr. 1. og 2. mgr. 15. gr. og 1. mgr. 16. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum, sbr. aðalreglur 1.-3. gr., 1. tl. 5. gr., 1. mgr. 7. gr og 1. og 3. mgr. 8. gr. þeirra laga.
Framangreind háttsemi varðar A sekt samkvæmt 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum.
Háttsemin varðar X ehf. sektum samkvæmt 9. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987 um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 2. gr. laga nr. 42/1995.
Þess er krafist að A og X ehf. verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 13. febrúar 2009, sem fylgdi kröfugerðinni.
II.
Með bréfum yfirskattanefndar, dags. 13. febrúar 2009, var gjaldendum veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef þeir vildu ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál þeirra og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 2. mgr. 31. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda. Engar athugasemdir hafa borist frá gjaldendum.
III.
Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 13. febrúar 2009, er gerð sú krafa að gjaldanda, A, verði gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með því að hann hafi sem fyrirsvarsmaður X ehf. vanrækt að standa skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna félagsins tiltekin greiðslutímabil árið 2007. Þá er þess krafist að gjaldanda, X ehf., verði gerð sekt af sömu ástæðu. Gjaldendur hafa átt þess kost að koma að vörnum fyrir yfirskattanefnd í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins, en engar athugasemdir hafa borist. Þar sem gjaldendur hafa ekki gert athugasemdir við meðferð máls þessa fyrir yfirskattanefnd verður að líta svo á að þeir mæli því ekki í gegn að það sæti sektarmeðferð fyrir nefndinni.
Skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf hinn 19. júní 2008 rannsókn á skattskilum X ehf. er beindist að skilum félagsins á staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launamanna félagsins árið 2007. Skráður tilgangur X ehf. á þessu tímabili var sala, uppsetning og þjónusta á tölvukerfum og tengd starfsemi, lánastarfsemi og rekstur fasteigna. Vegna rannsóknarinnar kom gjaldandi, A, til skýrslutöku hjá embætti skattrannsóknarstjóra ríkisins þann 2. júlí 2008. Með bréfum, dags. 17 júlí 2008, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldendum skýrslu um rannsóknina sem þá lá fyrir, dags. 17. júlí 2008, og gaf þeim kost á að tjá sig um efni hennar. Andmæli bárust ekki. Í framhaldi af þessu tók skattrannsóknarstjóri ríkisins saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 5. ágúst 2008, sem var efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 5. ágúst 2008, segir að rannsókn á skattskilum X ehf. hafi einkum verið byggð á upplýsingum sem fram hafi komið við fyrrgreinda skýrslutöku, upplýsingum frá fyrirtækjaskrá ríkisskattstjóra, staðgreiðsluskilagreinum X ehf. ásamt sundurliðunum með þeim, upplýsingum úr bókhaldi skattaðila, svo og upplýsingum úr tekjubókhaldi ríkissjóðs, sbr. fylgiskjöl með skýrslunni, en þar er um að ræða yfirlit yfir greiðslur X ehf. vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, virðisaukaskatts og opinberra gjalda.
Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins að rannsókn embættisins á staðgreiðsluskilum X ehf. hafi falist í því að bera fjárhæðir afdreginnar staðgreiðslu samkvæmt bókhaldi félagsins, staðgreiðsluskilagreinum og sundurliðunum saman við greiðslur þess til innheimtumanns ríkissjóðs. Í skýrslunni er gerð grein fyrir þeirri niðurstöðu rannsóknarinnar að fyrirsvarsmaður X ehf. hafi ekki staðið skil innan lögboðins frests á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launamanna félagsins greiðslutímabilin febrúar til og með desember 2007, samtals að fjárhæð 5.587.614 kr. Fram kemur að greiddar hafi verið 379.196 kr. inn á höfuðstól staðgreiðsluskuldar vegna þeirra greiðslutímabila sem rannsóknin tók til. Þá kemur einnig fram að afdregin staðgreiðsla af launum fyrirsvarsmanns X ehf. var samtals 2.356.644 kr. á sama tímabili.
Gjaldandi, A, staðfesti við skýrslutöku, sem fram fór hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 2. júlí 2008, að hann hefði verið framkvæmdastjóri X ehf. og séð um daglegan rekstur félagsins á rannsóknartímabilinu. Gjaldandi kannaðist við að skilagreinar staðgreiðslu, sem bornar voru undir hann við skýrslutökuna, væru vegna X ehf. og greindi gjaldandi frá því að tilgreind bókhaldsstofa séð um gerð skilagreinanna og byggt þær á bókhaldi félagsins. Taldi gjaldandi að skilagreinarnar gæfu rétta mynd af launagreiðslum félagsins. Gjaldanda var kynnt að samkvæmt gögnum málsins hefði staðgreiðsla opinberra gjalda að fjárhæð 5.587.614 kr. vegna launamanna X ehf. umrædd greiðslutímabil staðgreiðslu árið 2007 ekki verið greidd á lögmæltum tíma. Af hálfu gjaldanda voru ekki gerðar athugasemdir við þessa fjárhæð. Fram kom af hálfu gjaldanda að fjárskortur hafi valdið því að ekki voru gerð skil á staðgreiðslu og að féð hafi farið í rekstur félagsins. Aðspurður greindi gjaldandi frá því að starfsmenn X ehf. hefðu fengið laun sín greidd að fullu samkvæmt launaseðlum og oftast á réttum tíma, þrátt fyrir að staðgreiðslu hefði ekki verið skilað. Gjaldandi kvaðst ekki hafa óskað eftir því við innheimtumann að greiðslum X ehf. yrði ráðstafað með tilteknum hætti.
Í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 2. gr. laga nr. 42/1995, er lýst refsivert ef launagreiðandi innir ekki af hendi þær greiðslur vegna launamanna sem hann hefur haldið eftir eða honum borið að halda eftir. Samkvæmt fortakslausum ákvæðum nefndra laga og með stoð í dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar 27. febrúar 1997 (H 1997:789), 25. september 1997 (H 1997:2446), 14. janúar 1999 (H 1999:79), 18. febrúar 1999 (H 1999:544 og 550), 10. júní 1999 (H 1999:2645) og 30. mars 2000 (H 2000:1422), geta fyrirsvarsmenn lögaðila unnið til refsingar með því einu að láta ógert að skila umræddum gjöldum í ríkissjóð á tilskildum tíma, enda sé huglægum refsiskilyrðum fullnægt.
Gjaldandi, A, var stjórnarmaður og framkvæmdastjóri X ehf. á þeim tíma sem mál þetta varðar. Gjaldandi bar því ábyrgð á daglegum rekstri félagsins, þar á meðal fjárreiðum, og var til þess bær að taka ákvörðun um hvaða kröfur á hendur félaginu skyldu greiddar og hverjar ekki. Samkvæmt framangreindu telst gjaldandi hafa borið ábyrgð á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda X ehf. og er sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins því réttilega beint að honum.
Til grundvallar niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins um fjárhæð skilaskyldrar staðgreiðslu X ehf. árið 2007 liggja staðgreiðsluskilagreinar sem gjaldandi hefur staðfest að varði rekstur einkahlutafélagsins, sbr. skýrslutöku 2. júlí 2008, þar sem einnig kom fram það álit gjaldanda að gögnin gæfu rétta mynd af rekstrinum. Verður samkvæmt þessu byggt á því að staðgreiðsla opinberra gjalda, sem gjaldanda bar að standa skil á vegna X ehf., hafi numið þeim fjárhæðum sem greinir í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, enda þykir ekkert hafa komið fram sem gefur tilefni til annars. Sektarkrafa skattrannsóknarstjóra í máli þessu er byggð niðurstöðum í skýrslu embættisins, að öðru leyti en því að ekki er gerð krafa um ákvörðun sektar vegna staðgreiðslu greiðslutímabilin febrúar til og með maí 2007, enda hafi höfuðstóll staðgreiðslu vegna þessara tímabila verið greiddur að fullu, sbr. umfjöllun í greinargerð skattrannsóknarstjóra ríkisins. Þá er ekki gerð krafa um ákvörðun sektar vegna vangreiddrar staðgreiðslu að fjárhæð 1.565.096 kr. af launum gjaldanda greiðslutímabilin júní til og með desember 2007.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins og greinargerð með kröfugerð embættisins til yfirskattanefndar er gerð grein fyrir greiðslum X ehf. til innheimtumanns vegna staðgreiðslu, virðisaukaskatts og opinberra gjalda frá því að skuldir sem um ræðir í máli þessu, vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, byrjuðu að myndast 15. mars 2007. Fram kemur að á tímabilinu 15. mars 2007 til og með 12. febrúar 2009 voru alls greiddar 1.486.817 kr. vegna höfuðstóls skilaskyldrar staðgreiðslu X ehf. og er tekið tillit til þeirra greiðslna í kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins að því leyti sem þær vörðuðu greiðslutímabil sem rannsókn embættisins tók til. Sá hluti greiðslna X ehf. á umræddu tímabili, sem innheimtumaður ríkissjóðs hefur samkvæmt yfirliti skattrannsóknarstjóra ríkisins ráðstafað til greiðslu dráttarvaxta, álags og kostnaðar vegna staðgreiðslu, nam 759.447 kr., en hliðstæðar greiðslur vegna virðisaukaskatts voru að fjárhæð 50.000 kr. Þá kemur fram í gögnum málsins að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna opinberra gjalda X ehf., þ.m.t. tryggingagjalds, á þeim tíma sem hér um ræðir, námu 850.593 kr. og var innborgunum að hluta varið til greiðslu dráttarvaxta og kostnaðar. Aðrar greiðslur félagsins til innheimtumanns en vegna höfuðstóls staðgreiðslu og virðisaukaskatts námu samkvæmt þessu samtals 1.660.040 kr.
Með dómi Hæstaréttar Íslands 2. október 2003 (H 2003:3178), sem varðar hliðstætt mál, var því hafnað að greiðslur, sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í álag, dráttarvexti og kostnað, geti haft áhrif á sakarmat og komið með beinum hætti til frádráttar skattskuld sem viðurlagaákvörðun tekur til. Ekki verður talið að breyting með lögum nr. 134/2005 á refsiákvæðum laga nr. 45/1987 haggi þessari dómaframkvæmd. Með breytingalögum þessum er hins vegar skýrt kveðið á um það að greiðslur skattaðila á verulegum hluta skattfjárhæðar geti að uppfylltum ákveðnum skilyrðum leitt til þess að ákvæði um lágmark sektarrefsingar eigi ekki við. Samkvæmt dómum Hæstaréttar Íslands 30. mars 2006 í málunum nr. 428/2005 og 469/2005 ber að taka í þessu sambandi tillit til innborgana sem ráðstafað hefur verið til greiðslu álags vegna vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda starfsmanna og vangreidds virðisaukaskatts, svo og skuli fara á sama hátt með greiðslur vegna staðgreiðslu opinberra gjalda þess fyrirsvarsmanns sem refsiábyrgð sætir. Ekki verður annað séð en að líta megi með hliðstæðum hætti til greiðslna viðkomandi skattaðila sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í dráttarvexti og kostnað, og eftir atvikum til greiðslu á opinberum gjöldum, enda er það í samræmi við úrskurðaframkvæmd fyrir gildistöku laga nr. 134/2005, sbr. og fyrrgreindan dóm Hæstaréttar frá árinu 2003 og aðra dóma í hliðstæðum málum, m.a. H 2000:2387. Eins og mál þetta liggur fyrir þykir því mega taka tillit til fyrrgreindra greiðslna X ehf. að fjárhæð samtals 1.660.040 kr.
Samkvæmt því sem að framan er rakið og gögnum málsins að öðru leyti var afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda vegna launamanna X ehf., greiðslutímabilin júní til og með desember 2007, samtals að fjárhæð 2.648.665 kr., ekki greidd til innheimtumanns ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. og 2. mgr. 20. gr. laga nr. 45/1987. Vegna skýringa gjaldanda um að fjárhagsvandræði í rekstri X ehf. hafi valdið þeim vanskilum á staðgreiðslu opinberra gjalda sem í málinu greinir skal tekið fram að ekki telst tæk varnarástæða að fé hafi ekki verið til í rekstri félagsins til að standa skil á umræddum gjöldum, sbr. m.a. fyrrnefndan dóm Hæstaréttar Íslands frá 30. mars 2000 (H 2000:1422).
Með vísan til þess sem rakið hefur verið telst fullnægt þeim huglægu refsiskilyrðum sem fram koma í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 2. gr. laga nr. 42/1995. Ber að ákvarða gjaldanda, A, sekt samkvæmt þessum lagaákvæðum vegna vanrækslu á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda í rekstri X ehf.
Eins og lög nr. 45/1987 hljóða eftir breytingar, sem á þeim voru gerðar með lögum nr. 42/1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem vanrækt var greiðsla á, þó að teknu tilliti til álags. Samkvæmt breytingu á greindum lögum með lögum nr. 134/2005 eiga fésektarákvæði þessi þó ekki við hafi brot einskorðast við að standa ekki skil á réttilega tilgreindri staðgreiðslu samkvæmt skilagrein staðgreiðslu, enda hafi verið gerð skil á verulegum hluta skattfjárhæðar eða málsbætur eru miklar.
Í tilviki gjaldanda er til þess að líta að skilagreinar staðgreiðslu X ehf. liggja fyrir vegna allra tímabila staðgreiðslu sem málið varðar, þótt skil þeirra hafi dregist nokkuð, og eru fjárhæðir í málinu byggðar á þeim. Sem fyrr segir verður lagt til grundvallar að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs, sem hér beri að líta til, hafi numið 1.660.040 kr. Fjárhæðin svarar til vangreiddrar staðgreiðslu X ehf. vegna fyrstu fjögurra tímabila staðgreiðslu sem sektarkrafa skattrannsóknarstjóra ríkisins tekur til og verulegs hluta fjárhæðar fimmta tímabilsins. Samkvæmt þessu og í samræmi við dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. fyrrgreinda dóma frá 30. mars 2006, verður því talið að sú undantekning frá fésektarlágmarki, sem mælt er fyrir um í lögum nr. 134/2005, taki til staðgreiðslu opinberra gjalda að fjárhæð 1.817.444 kr. greiðslutímabilin júní til og með október 2007. Ekki liggur annað fyrir en að vangreiðsla á staðgreiðslu opinberra gjalda vegna annarra tímabila hafi fyrst og fremst stafað af erfiðleikum í rekstri X ehf. og ekkert er komið fram um að gjaldandi hafi persónulega notið nokkurs hags af brotinu. Hins vegar varðar mál þetta vanskil á staðgreiðslu að ekki óverulegri fjárhæð og vegna alllangs tímabils. Að þessu virtu og með vísan til greindrar dómaframkvæmdar verður því ekki talið að skilyrði um miklar málsbætur, sbr. ákvæði laga nr. 134/2005, eigi hér við. Því teljast lágmarksákvæði í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987 gilda um vanskil staðgreiðslu að fjárhæð 831.221 kr. Samkvæmt framansögðu og að teknu tilliti til álags samkvæmt 1. tölul. 2. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987 þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 1.700.000 kr. til ríkissjóðs.
Upplýst hefur verið í máli þessu að X ehf., síðar Y ehf., var úrskurðað gjaldþrota 8. október 2009. Að því virtu og svo sem mál þetta liggur fyrir þykja ekki efni til að gera félaginu sekt vegna framangreindra brota á lögum nr. 45/1987.
Úrskurðarorð:
Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 1.700.000 kr. til ríkissjóð Y ehf. verður ekki gerð sekt í máli þessu.
