Úrskurður yfirskattanefndar nr. 295/2010
Úrskurður nr. 295/2010
ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR
Ár 2010, miðvikudaginn 13. október, er tekið fyrir mál nr. 386/2009; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. [...], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Gylfi Knudsen og Sverrir Örn Björnsson. Upp er kveðinn svofelldur
ú r s k u r ð u r :
I.
Með bréfi, dags. 4. nóvember 2009, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. [...], fyrir brot á lögum nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum, og lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2007 og 2008.
Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:
„A, sem stjórnarformanni, framkvæmdastjóra og prókúruhafa X ehf. (þrotabú), er gefið að sök eftirfarandi:
1. Vangoldin afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda launamanna. Vanræksla á afhendingu skilagreinar vegna staðgreiðslu opinberra gjalda á lögmæltum tíma.
A er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil, fyrir hönd skattaðila, á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna X ehf. (þrotabú) vegna greiðslutímabilanna janúar og febrúar rekstrarárið 2008. Þá er honum gefið að sök að hafa vanrækt að standa skil á skilagrein vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, vegna greiðslutímabilsins janúar rekstrarárið 2008, á lögmæltum tíma. Vangoldin afdregin skilaskyld staðgreiðsla opinberra gjalda launamanna X ehf., vegna framangreindra greiðslutímabila, nemur samtals kr. 1.282.701. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Greiðslutímabil | Vangoldin staðgreiðsla skv. rannsókn |
| 2008 | janúar | 560.884 |
| 2008 | febrúar | 721.817 |
| Samtals kr. | 1.282.701 |
Það er mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að þetta hafi A gert á saknæman hátt, að því er frekast verður séð af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Telst þessi háttsemi A brjóta í bága við ákvæði 1. og 2. mgr. 20. gr., sbr. 1. og 2. mgr. 15. gr. og 1. mgr. 16. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum, sbr. aðalreglur 1.-3. gr., 1. tl. 5. gr., 1. mgr. 7. gr og 1. og 3. mgr. 8. gr. þeirra laga.
Framangreind háttsemi varðar A sekt samkvæmt 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum.
2. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur. Vanræksla á afhendingu virðisaukaskattsskýrslu á lögmæltum tíma.
A er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á virðisaukaskatti sem innheimtur var í rekstri X ehf. (þrotabú) vegna uppgjörstímabilsins nóvember–desember rekstrarárið 2007. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna framangreinds uppgjörstímabils nemur samtals kr. 4.914.652, svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Uppgjörstímabil | Vangoldinn virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs kr. |
| 2007 | nóvember - desember | 4.914.652 |
| Samtals kr. | 4.914.652 |
Er það mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að þetta hafi A gert á saknæman hátt, að því er frekast verður séð af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Telst þessi háttsemi A brjóta í bága við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr., sbr. aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. og 2. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Varðar framanlýst háttsemi A sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Þess er krafist að A verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 4. nóvember 2009, sem fylgdi kröfugerðinni.
II.
Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 5. nóvember 2009, var gjaldanda veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef hann vildi ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál hans og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 2. mgr. 31. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 2. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.
Með bréfi, dags. 22. desember 2009, hefur umboðsmaður gjaldanda lagt fram vörn í máli þessu. Þar er þess aðallega krafist að kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins verði vísað frá yfirskattanefnd og að gjaldanda verði úrskurðaður málskostnaður í samræmi við 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd. Til vara er þess krafist að gjaldanda verði gerð lægsta mögulega sekt lögum samkvæmt.
Aðalkröfu sína um frávísun byggir umboðsmaður gjaldanda á því að það felist í kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins að verið sé að refsa tvívegis fyrir sömu háttsemi og þar með brjóta gegn réttarreglum um bann við nýrri málsmeðferð eða refsingu fyrir sömu háttsemi. Ákvæði 70. gr. stjórnarskrár lýðveldisins Íslands nr. 33/1944 og ákvæði 2. mgr. 186. gr. laga nr. 88/2008, um meðferð sakamála, beri að skýra í ljósi 1. mgr. 4. gr. 7. samningsviðauka við mannréttindasáttmála Evrópu, þannig að þau útiloki refsingu öðru sinni. Mannréttindadómstóllinn hafi komist að þeirri niðurstöðu að álagsbeiting sé refsing í skilningi mannréttindasáttmála Evrópu. Augljóst sé að álagsbeiting skattyfirvalda verði talin refsing samkvæmt hinum svonefndu Engel-viðmiðum, sem dómstóllinn hafi mótað í máli Engel gegn Hollandi frá 8. júní 1976, og hafi því neikvæð efnisleg réttaráhrif þannig að frekari málsmeðferð til ákvörðunar refsingar sé ekki heimil. Þá vísar umboðsmaður gjaldanda til úrskurðar Héraðsdóms Reykjavíkur frá 17. desember 2008, í máli nr. S-953/2008, þar sem komist hafi verið að þeirri niðurstöðu að ákvæði laga girtu fyrir að heimilt væri að ákvarða einstaklingum sem fyrirsvarsmönnum lögaðila refsingu fyrir brot sem viðkomandi lögaðilum hefðu þegar verið ákvörðuð refsikennd viðurlög fyrir í formi álagsbeitingar. Í niðurstöðu dómsins hafi því verið slegið föstu að álag á vanframtalda skattstofna yrði talin refsing í skilningi 1. mgr. 4. gr. 7. samningsviðauka við mannréttindasáttmála Evrópu og yrði það sama talið eiga við um álag á grundvelli laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, eða laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda. Þá vísar umboðsmaður til dóms yfirdeildar Mannréttindadómstóls Evrópu í máli Sergey Zolotukhin gegn Rússlandi frá 10. febrúar 2009, en með dómnum sé enn rýmkuð sú réttarvernd sem talin sé felast í 1. mgr. 4. gr. 7. samningsviðauka við mannréttindasáttmálann.
Til stuðnings varakröfu sinni um lægstu mögulegu sekt vísar umboðsmaður gjaldanda til þess að greiddar hafi verið 1.433.184 kr. inn á skattskuldir skattaðila auk þess sem meint vanskil spanni mjög stuttan tíma, eða eitt uppgjörstímabil virðisaukaskatts og tvö greiðslutímabil staðgreiðslu. Við ákvörðun refsingar beri að draga greiðslur, sem ráðstafað hafi verið upp í álag vegna staðgreiðslu og virðisaukaskatts, frá höfuðstól, sbr. dóma Hæstaréttar Íslands í málum nr. 428/2005, 469/2005 og 192/2006. Loks er vísað til þess að draga beri álag samkvæmt 27. gr. laga nr. 50/1988 og 1. tölul. 2. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987 frá sektarfjárhæð ef til sektar komi, sbr. 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 og 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987.
III.
Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 4. nóvember 2009, er gerð sú krafa að gjaldanda, A, verði gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með því að gjaldandi hafi sem fyrirsvarsmaður X ehf., nú afskráð, vanrækt að standa skil á staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launamanna félagsins greiðslutímabilin janúar og febrúar 2008 og vanrækt að standa skil á virðisaukaskatti félagsins uppgjörstímabilið nóvember-desember 2007. Gjaldandi hefur lagt fram vörn í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins.
Skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf hinn 20. nóvember 2008 rannsókn á skattskilum X ehf. er beindist að skilum afdreginnar staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launamanna félagsins og innheimts virðisaukaskatts rekstrarárin 2007 og 2008. Skráður tilgangur X ehf. á þessu tímabili var rekstur fasteigna og leigustarfsemi, ásamt lánastarfsemi og tengdri starfsemi. Samkvæmt gögnum málsins var bú X ehf. tekið til gjaldþrotaskipta þann 15. ágúst 2008 og lauk skiptum 15. maí 2009 án þess að greiðsla fengist upp í lýstar kröfur. Var félagið afskráð 8. júní 2009. Vegna rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins kom gjaldandi, A, til skýrslutöku hjá embættinu dagana 15. desember 2008 og 12. febrúar 2009. Með bréfum, dags. 4. mars 2009, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldanda og skiptastjóra í þrotabúi X ehf. skýrslu um rannsóknina sem þá lá fyrir, dags. 4. mars 2009, og gaf þeim kost á að tjá sig um efni hennar. Í framhaldi af athugasemdum skipaðs verjanda gjaldanda sem gerðar voru með bréfi, dags. 3. apríl 2009, aflaði skattrannsóknarstjóri ríkisins nokkurra frekari gagna vegna rannsóknar málsins, m.a. upplýsinga frá Ábyrgðasjóði launa. Þá tók skattrannsóknarstjóri ríkisins saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 30. apríl 2009, sem var efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar þar sem fjallað var um framkomin andmæli og tekið fram að þau þættu ekki gefa tilefni til breytinga á skýrslunni.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 30. apríl 2009, segir að rannsókn á skattskilum X ehf. hafi einkum verið byggð á upplýsingum sem fram komu við fyrrgreindar skýrslutökur, bókhaldi X ehf., staðgreiðsluskilagreinum og sundurliðunum, virðisaukaskattsskýrslu, upplýsingum úr fyrirtækjaskrá ríkisskattstjóra, svo og tekjubókhaldi ríkissjóðs, sbr. fylgiskjöl með skýrslunni, en þar er um að ræða yfirlit yfir greiðslur X ehf. vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, virðisaukaskatts og opinberra gjalda.
Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins að rannsókn embættisins á staðgreiðsluskilum X ehf. hafi falist í því að bera fjárhæðir afdreginnar staðgreiðslu samkvæmt bókhaldi félagsins, staðgreiðsluskilagreinum og sundurliðunum saman við greiðslur þess til innheimtumanns ríkissjóðs. Í skýrslunni er gerð grein fyrir þeirri niðurstöðu rannsóknarinnar að fyrrum fyrirsvarsmaður X ehf. hafi ekki staðið skil innan lögboðins frests á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launamanna félagsins greiðslutímabilin janúar og febrúar 2008, samtals að fjárhæð 1.282.701 kr. Þá hafi skilagreinum vegna janúar 2008 ekki verið skilað innan lögboðins frests.
Rannsókn á virðisaukaskattsskilum X ehf. var samkvæmt skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins fólgin í því að bera fjárhæð innheimts virðisaukaskatts samkvæmt virðisaukaskattsskýrslu og bókhaldi félagsins saman við greiðslur þess til innheimtumanns. Í skýrslunni er rakin sú niðurstaða rannsóknarinnar að fyrrum fyrirsvarsmaður X ehf. hafi ekki staðið skil innan lögboðins frests á innheimtum virðisaukaskatti vegna félagsins uppgjörstímabilið nóvember-desember 2007 að fjárhæð 4.914.652 kr. Fram kemur að greiddar hafi verið 382.133 kr. inn á höfuðstól virðisaukaskattsskuldarinnar.
Gjaldandi, A, staðfesti við skýrslutöku, sem fram fór hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 15. desember 2008, að hann hefði verið stjórnarmaður og framkvæmdastjóri X ehf. og séð um daglegan rekstur félagsins. Gjaldandi kannaðist við skilagreinar staðgreiðslu og virðisaukaskattsskýrslu vegna þeirra greiðslu- og uppgjörstímabila sem rannsóknin tók til og kvað starfsmenn á skrifstofu X ehf. hafa séð um gerð þeirra og byggt skilagreinarnar á tímaskýrslum starfsmanna og virðisaukaskattsskýrslu á tekjuflæði fyrirtækisins. Kvaðst gjaldandi telja að þessi gögn gæfu rétta mynd af rekstri félagsins. Gjaldanda var kynnt að samkvæmt gögnum málsins hefði staðgreiðsla opinberra gjalda að fjárhæð 1.282.701 kr. vegna launamanna X ehf. umrædd greiðslutímabil staðgreiðslu árið 2008 ekki verið greidd á lögmæltum tíma og að virðisaukaskattur að fjárhæð 4.914.652 kr. vegna uppgjörstímabilsins nóvember-desember 2007 hefði ekki verið greiddur á lögmæltum tíma. Af hálfu gjaldanda voru ekki gerðar athugasemdir við þessar fjárhæðir. Fram kom af hálfu gjaldanda að fjárhagsörðugleikar í rekstri X ehf. hefðu valdið því að ekki voru gerð skil á staðgreiðslu og virðisaukaskatti. Aðspurður greindi gjaldandi frá því að starfsmenn X ehf. hefðu fengið laun sín greidd að fullu samkvæmt launaseðlum þrátt fyrir að staðgreiðslu hefði ekki verið skilað. Gjaldandi kvaðst við skýrslutökuna ekki hafa óskað eftir því við innheimtumann að greiðslum X ehf. yrði ráðstafað með sérstökum hætti.
Samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, er refsivert ef skattskyldur maður afhendir eigi á lögmæltum tíma virðisaukaskattsskýrslu eða virðisaukaskatt sem hann hefur innheimt eða honum borið að innheimta. Í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 2. gr. laga nr. 42/1995, er með samsvarandi hætti lýst refsivert ef launagreiðandi innir ekki af hendi þær greiðslur vegna launamanna sem hann hefur haldið eftir eða honum borið að halda eftir. Samkvæmt fortakslausum ákvæðum nefndra laga og með stoð í dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar 27. febrúar 1997 (H 1997:789), 25. september 1997 (H 1997:2446), 14. janúar 1999 (H 1999:79), 18. febrúar 1999 (H 1999:544 og 550), 10. júní 1999 (H 1999:2645) og 30. mars 2000 (H 2000:1422), geta fyrirsvarsmenn lögaðila unnið til refsingar með því einu að láta ógert að skila umræddum gjöldum í ríkissjóð á tilskildum tíma, enda sé huglægum refsiskilyrðum fullnægt.
Gjaldandi, A, var skráður stjórnarmaður, framkvæmdastjóri og prókúruhafi X ehf. á þeim tíma sem mál þetta varðar. Gjaldandi bar því ábyrgð á daglegum rekstri félagsins, þar á meðal fjárreiðum, og var til þess bær að taka ákvörðun um hvaða kröfur á hendur félaginu skyldu greiddar og hverjar ekki. Samkvæmt framangreindu telst gjaldandi hafa borið ábyrgð á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts X ehf. á þeim tíma sem hér um ræðir og er sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins því réttilega beint að gjaldanda.
Í vörn umboðsmanns gjaldanda, sbr. bréf til yfirskattanefndar, dags. 22. desember 2009, er byggt á því að það leiði af ákvæðum 1. mgr. 4. gr. 7. viðauka við mannréttindasáttmála Evrópu að hafi lögaðila verið gert að sæta álagi á vantalda skattstofna eða skatta samkvæmt þargreindum ákvæðum skattalaga verði fyrirsvarsmanni hans ekki gerð refsing samkvæmt refsiákvæðum sömu laga vegna sömu háttsemi, svo sem staðfest hafi verið með úrskurði Héraðsdóms Reykjavíkur frá 17. desember 2008 í máli nr. S-953/2008. Af þessum sökum og þar sem X ehf. hafi verið ákvarðað álag á vantalda staðgreiðslu og virðisaukaskatt beri að vísa sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins frá yfirskattanefnd. Með vísan til niðurstöðu í dómi Hæstaréttar Íslands frá 22. september 2010 í málinu nr. 371/2010 verður ekki fallist á það með umboðsmanni gjaldanda að vísa beri sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins frá yfirskattanefnd af þeirri ástæðu sem hér um ræðir.
Til grundvallar niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins um fjárhæð vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts X ehf. árin 2007 og 2008 liggja m.a. staðgreiðsluskilagreinar og virðisaukaskattsskýrsla, sem gjaldandi hefur staðfest að varði rekstur einkahlutafélagsins, sbr. skýrslutöku af gjaldanda þann 15. desember 2008, þar sem einnig kom fram af hálfu gjaldanda að gögnin gæfu rétta mynd af rekstrinum. Í bréfi umboðsmanns gjaldanda til yfirskattanefndar, dags. 22. desember 2009, eru engar athugasemdir gerðar við niðurstöðu skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins um fjárhæð staðgreiðslu og virðisaukaskatts sem gjaldanda bar að standa skil á vegna X ehf. og verður að virtum gögnum málsins byggt á niðurstöðum skýrslunnar um þann þátt málsins.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins og greinargerð með kröfugerð embættisins til yfirskattanefndar er gerð grein fyrir greiðslum X ehf. til innheimtumanns vegna staðgreiðslu, virðisaukaskatts og opinberra gjalda frá því að skuldir sem um ræðir í máli þessu vegna staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts byrjuðu að myndast 5. febrúar 2008. Samkvæmt þessum gögnum er ekki um aðrar greiðslur að ræða á tímabilinu 5. febrúar 2008 til og með 15. október 2009 en að greiddar voru 386.496 kr. vegna höfuðstóls virðisaukaskatts félagsins og 1.051.051 kr. vegna vaxta, álags og kostnaðar vegna virðisaukaskatts. Umrædd greiðsla höfuðstóls er að öllu leyti vegna þess uppgjörstímabils sem mál þetta varðar. Eins og mál þetta er lagt fyrir af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins þykir rétt að greind fjárhæð, sem gjaldandi stóð samkvæmt framangreindu skil á áður en málið var sent yfirskattanefnd til meðferðar, komi til frádráttar fjárhæð vangreidds virðisaukaskatts samkvæmt kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins, enda er það í samræmi við það sem tíðkast hefur við meðferð hliðstæðra mála fyrir yfirskattanefnd. Samkvæmt framansögðu verður í máli þessu byggt á vangreiddri staðgreiðslu að fjárhæð 1.282.701 kr. og vangreiddum virðisaukaskatti að fjárhæð 4.528.156 kr.
Sá hluti greiðslna X ehf. á umræddu tímabili, sem innheimtumaður ríkissjóðs hefur samkvæmt yfirliti skattrannsóknarstjóra ríkisins ráðstafað til greiðslu dráttarvaxta, álags og kostnaðar vegna virðisaukaskatts, nam sem fyrr segir 1.051.051 kr. Með dómi Hæstaréttar Íslands 2. október 2003 (H 2003:3178), sem varðar hliðstætt mál, var því hafnað að greiðslur, sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í álag, dráttarvexti og kostnað, geti haft áhrif á sakarmat og komið með beinum hætti til frádráttar skattskuld sem viðurlagaákvörðun tekur til. Ekki verður talið að breyting með lögum nr. 134/2005 á refsiákvæðum laga nr. 45/1987 og nr. 50/1988 haggi þessari dómaframkvæmd. Með breytingalögum þessum er hins vegar skýrt kveðið á um það að greiðslur skattaðila á verulegum hluta skattfjárhæðar geti að uppfylltum ákveðnum skilyrðum leitt til þess að ákvæði um lágmark sektarrefsingar eigi ekki við. Samkvæmt dómum Hæstaréttar Íslands 30. mars 2006 í málunum nr. 428/2005 og 469/2005 ber að taka í þessu sambandi tillit til innborgana sem ráðstafað hefur verið til greiðslu álags vegna vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda starfsmanna og vangreidds virðisaukaskatts, svo og skuli fara á sama hátt með greiðslur vegna staðgreiðslu opinberra gjalda þess fyrirsvarsmanns sem refsiábyrgð sætir. Ekki verður annað séð en að líta megi með hliðstæðum hætti til greiðslna viðkomandi skattaðila sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í dráttarvexti og kostnað, og eftir atvikum til greiðslu á opinberum gjöldum, enda er það í samræmi við úrskurðaframkvæmd fyrir gildistöku laga nr. 134/2005, sbr. og fyrrgreindan dóm Hæstaréttar frá árinu 2003 og aðra dóma í hliðstæðum málum, m.a. H 2000:2387. Eins og mál þetta liggur fyrir þykir því mega taka tillit til fyrrgreindra greiðslna X ehf. að fjárhæð 1.051.051 kr.
Samkvæmt því sem að framan er rakið og gögnum málsins að öðru leyti var afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda vegna launamanna X ehf. greiðslutímabilin janúar og febrúar 2008, samtals að fjárhæð 1.282.701 kr., ekki greidd til innheimtumanns ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. og 2. mgr. 20. gr. laga nr. 45/1987. Þá var virðisaukaskattur X ehf. að fjárhæð 4.914.652 kr. uppgjörstímabilið nóvember-desember 2007 ekki greiddur innheimtumanni ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988. Tilteknar innborganir voru inntar af hendi vegna virðisaukaskatts X ehf. á tímabilinu 5. febrúar 2008 til og með 15. október 2009, sbr. að framan, sem þó breytir ekki því að greiðslur fóru fram eftir eindaga umræddra gjalda. Vegna skýringa gjaldanda um að fjárhagsvandræði í rekstri X ehf. hafi valdið þeim vanskilum á staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatti sem í málinu greinir skal tekið fram að ekki telst tæk varnarástæða að fé hafi ekki verið til í rekstri félagsins til að standa skil á umræddum gjöldum, sbr. m.a. fyrrnefndan dóm Hæstaréttar Íslands frá 30. mars 2000 (H 2000:1422).
Með vísan til þess sem rakið hefur verið telst fullnægt þeim huglægu refsiskilyrðum sem fram koma í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 2. og 3. gr. laga nr. 42/1995. Ber að ákvarða gjaldanda, A, sekt samkvæmt þessum lagaákvæðum vegna vanrækslu á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts í rekstri X ehf.
Eins og lög nr. 45/1987 og nr. 50/1988 hljóða eftir breytingar, sem á þeim voru gerðar með lögum nr. 42/1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem vanrækt var greiðsla á, þó að teknu tilliti til álags. Samkvæmt breytingu á greindum lögum með lögum nr. 134/2005 eiga fésektarákvæði þessi þó ekki við hafi brot einskorðast við að standa ekki skil á réttilega tilgreindri staðgreiðslu eða virðisaukaskatti samkvæmt skilagrein staðgreiðslu eða virðisaukaskattsskýrslu, enda hafi verið gerð skil á verulegum hluta skattfjárhæðar eða málsbætur eru miklar.
Í tilviki gjaldanda er til þess að líta að skilagreinar staðgreiðslu og virðisaukaskattsskýrsla X ehf. liggja fyrir vegna allra tímabila staðgreiðslu og virðisaukaskatts sem málið varðar og eru fjárhæðir í málinu byggðar á þeim. Sem fyrr segir verður lagt til grundvallar að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs, sem hér beri að líta til, hafi numið 1.051.051 kr. vegna virðisaukaskatts. Þessar greiðslur verða að teljast óverulegur hluti vangreidds virðisaukaskatts, sbr. dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, m.a. fyrrgreinda dóma frá 30. mars 2006, og þótt litið sé til greiðslnanna þykir allt að einu vera um að tefla umtalsverð vanskil á staðgreiðslu og virðisaukaskatti. Eins og atvikum er farið samkvæmt framansögðu og með vísan til greindrar dómaframkvæmdar þykir sú staðreynd að málið varðar vanskil um tiltölulega skamman tíma því ekki ein og sér geta leitt til þess að um miklar málsbætur í skilningi laga nr. 134/2005 teljist vera að ræða í málinu. Verður því ekki talið að fyrir hendi séu lagaskilyrði til þess að ákvarða sekt vegna vanrækslu á skilum staðgreiðslu og innheimts virðisaukaskatts lægri en lágmarksákvæði 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987 og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 mæla fyrir um.
Samkvæmt framansögðu og að teknu tilliti til álags samkvæmt 1. tölul. 2. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987 og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 11.000.000 kr. til ríkissjóðs.
Umboðsmaður gjaldanda hefur gert kröfu um að gjaldanda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins eru ekki lagaskilyrði til þess að úrskurða gjaldanda málskostnað. Kröfu þess efnis er því hafnað.
Úrskurðarorð:
Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 11.000.000 kr. til ríkissjóðs. Málskostnaðarkröfu gjaldanda er hafnað.
