Úrskurður yfirskattanefndar nr. 311/2013
Úrskurður nr. 311/2013
ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR
Ár 2013, miðvikudaginn 2. október, er tekið fyrir mál nr. 360/2012; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. [...], og B, kt. [...], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Anna Dóra Helgadóttir og Sverrir Örn Björnsson. Upp er kveðinn svofelldur
ú r s k u r ð u r :
I.
Með bréfi, dags. 29. nóvember 2012, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. [...], og B, kt. [...], fyrir brot á lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum, framin vegna rekstrarársins 2008.
Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:
„A, sem daglegum stjórnanda og B, sem stjórnarmanni X ehf., (nú afskráð), er gefið að sök eftirfarandi:
Vanræksla á skilum á virðisaukaskattsskýrslum. Vanframtalin skattskyld velta og útskattur. Mögulegur innskattur.
A og B er gefið að sök að hafa, að því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi, vanrækt að standa skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna virðisaukaskattsskyldrar starfsemi X ehf. til skattstjórans í Reykjavík vegna allra uppgjörstímabilanna rekstrarárið 2008 og vanframtelja með því skattskylda veltu og virðisaukaskatt. Samkvæmt niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins nemur vanframtalin skattskyld velta samtals kr. 38.269.226 og vanframtalinn útskattur samtals kr. 9.375.960. Mögulegur innskattur nemur samtals kr. 4.341.326.
Sundurliðast vanframtalin skattskyld velta og virðisaukaskattur svo sem hér greinir:
| Uppgjörstímabil | Vantalin skattskyld velta | Vanframtalinn útskattur | Mögulegur innskattur | |
| Rekstrarár | ||||
| 2008 | jan. – feb. | 3.979.430 | 974.960 | 777.582 |
| 2008 | mar. – apr. | 3.106.024 | 760.976 | 553.917 |
| 2008 | maí – júní | 3.327.681 | 815.282 | 293.808 |
| 2008 | júl. – ágú. | 14.715.891 | 3.605.392 | 1.209.558 |
| 2008 | sept. – okt. | 13.140.200 | 3.219.350 | 694.099 |
| 2008 | nóv. – des. | 0 | 0 | 812.362 |
| Samtals kr. | 38.269.226 | 9.375.960 | 4.341.326 |
Sú háttsemi A og B sem hér hefur verið lýst brýtur í bága við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. mgr. 24. gr. sbr. aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Varðar framanlýst háttsemi A og B sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Þess er krafist að A og B verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 29. nóvember 2012, sem fylgdi kröfugerðinni.
II.
Með bréfum yfirskattanefndar, dags. 4. desember 2012, var gjaldendum veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef þeir vildu ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál þeirra og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 4. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Tekið skal fram að fyrir mistök var tiltekið í bréfi yfirskattanefndar til gjaldanda, B, að kröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins væri beint að gjaldanda „sem fyrrum stjórnarmanni, framkvæmdastjóra og prókúruhafa X ehf.“.
Með ódagsettu bréfi, sem móttekið var 22. janúar 2013 hjá yfirskattanefnd, bárust athugasemdir frá gjaldanda, B. Í bréfinu mótmælir gjaldandi því að hann sé titlaður framkvæmdastjóri og prókúruhafi X ehf. í bréfi yfirskattanefndar, dags. 4. desember 2012, enda komi slíkt hvergi fram í gögnum málsins. Hafi prókúruumboð aðeins verið í höndum fyrrum eiganda og stjórnanda félagsins, A, og fyrrverandi konu hans, C, sem hafi séð um allt bókhald félagsins. Gjaldandi vísar til þess að eins og komið hafi fram við skýrslutökur í málinu hafi hann aðeins verið starfsmaður hjá X ehf., en á engan hátt komið að daglegum rekstri fyrirtækisins, ákvörðunartöku, bókhaldi eða öðru. A hafi verið gjaldþrota og því ekki getað verið skráður stjórnarmaður félagsins. Þess vegna hafi gjaldandi lánað nafn sitt til skráningar í stjórn félagsins hjá fyrirtækjaskrá. Hafi sú skráning aðeins verið til málamynda. Telur gjaldandi að sýnt hafi verið fram á það með framburði annarra aðila málsins að hann eigi enga sök á umræddum brotum og kveðst vona að hann verði ekki látinn bera ábyrgð á skattskilum félagsins einungis vegna skráningar sinnar sem stjórnarmanns. Þá gerir gjaldandi athugasemdir við að C sé ekki látin svara til ábyrgðar í málinu ásamt gjaldanda og A. Eigi hið sama að gilda um hana sem varamann í stjórn félagsins samkvæmt 9. mgr. 30. gr. laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög. Gjaldandi bendir á að mikill hluti vangreiddra skatta sé vegna síðari hluta árs 2008 en gjaldandi hafi hætt störfum hjá félaginu í apríl 2008.
Engar athugasemdir hafa borist frá gjaldanda, A.
III.
1. Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 29. nóvember 2012, er gerð sú krafa að gjaldendum, A og B, verði gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með því að gjaldendur hafi sem fyrirsvarsmenn X ehf. vanrækt að standa skil á virðisaukaskattsskýrslum öll uppgjörstímabil virðisaukaskatts árið 2008 og með því vanframtalið skattskylda veltu og útskatt. Gjaldendur hafa átt þess kost að koma að vörnum fyrir yfirskattanefnd í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins, og hefur gjaldandi, B, lagt fram athugasemdir sínar. Engar athugasemdir hafa borist frá gjaldanda, A. Þar sem gjaldandi, A, hefur ekki gert athugasemdir við meðferð máls þessa fyrir yfirskattanefnd verður að líta svo á að hann mæli því ekki í gegn að það sæti sektarmeðferð fyrir nefndinni.
2. Sektarkrafa skattrannsóknarstjóra ríkisins í máli þessu er byggð á niðurstöðum rannsóknar embættisins á bókhaldi og skattskilum X ehf. rekstrarárið 2008, sbr. skýrslu um rannsóknina, dags. 29. desember 2011. Rannsókn þessi hófst formlega 13. október 2011 og beindist að virðisaukaskattsskilum X ehf. Skráður tilgangur félagsins á þessu tímabili var leiga húsnæðis og verktakastarfsemi við almenna málmsmíði, vélaviðgerðir og stjórnun stórvirkra vinnuvéla. Samkvæmt gögnum málsins var bú X ehf. tekið til gjaldþrotaskipta 12. febrúar 2010 og lauk skiptum 7. febrúar 2012. Var félagið afskráð 22. febrúar 2012. Vegna rannsóknar málsins voru teknar skýrslur af gjaldendum hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins, sbr. skýrslutökur af gjaldanda, A, 16. nóvember 2011, og af gjaldanda, B, 17. nóvember 2011, en skýrsla var einnig tekin af C 30. nóvember 2011 vegna málsins. Var rannsóknin byggð á upplýsingum sem komu fram við skýrslutökur þessar, upplýsingum frá viðskiptamanni X ehf., bankaupplýsingum, bókhaldsgögnum X ehf. og upplýsingum úr upplýsingakerfum skattyfirvalda. Með bréfum, dags. 14. desember 2011, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldendum og skiptastjóra þrotabús X ehf. skýrslu um rannsóknina, dags. sama dag, og gaf þeim kost á að tjá sig um efni hennar áður en ákvörðun yrði tekin um framhald málsins. Engin andmæli bárust og var lokaskýrsla skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 29. desember 2011, efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 29. desember 2011, voru helstu niðurstöður rannsóknarinnar dregnar saman með svofelldum hætti:
„Niðurstöður rannsóknar á bókhaldi og virðisaukaskattsskilum skattaðila vegna rekstrarársins 2008 eru:
·1 Virðisaukaskattsskýrslum fyrir öll uppgjörstímabil rekstrarársins 2008 hefur ekki verið skilað.
·2 Fært bókhald hefur verið afhent.
·3 Gefnir hafa verið út reikningar vegna sölu skattaðila.
·4 Skattskyld velta og útskattur eru vantalin.
·5 Mögulegur innskattur er vantalinn.“
Þá gerði skattrannsóknarstjóri ríkisins tölulega grein fyrir niðurstöðum rannsóknarinnar í töflu í niðurlagi skýrslu sinnar. Þar kom fram að vantalin skattskyld velta X ehf. rekstrarárið 2008 væri talin nema 38.269.226 kr., vantalinn útskattur 9.375.960 kr., en mögulegur innskattur væri 4.341.326 kr. greint ár.
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins var mál X ehf. sent ríkisskattstjóra til meðferðar, sbr. 5. mgr. 39. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. bréf skattrannsóknarstjóra, dags. 30. desember 2011. Á grundvelli rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins og í framhaldi af bréfi til X ehf., dags. 13. febrúar 2012, sem ekki var svarað af hálfu félagsins, tók ríkisskattstjóri virðisaukaskatt X ehf. árið 2008 til endurákvörðunar með úrskurði um endurákvörðun, dags. 28. mars 2012. Samkvæmt úrskurðinum var skattskyld velta félagsins í 24,5% skattþrepi ákvörðuð samtals 38.269.226 kr. uppgjörstímabilin janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2008. Í samræmi við það varð útskattur 9.375.690 kr. Þá ákvarðaði ríkisskattstjóri innskatt að fjárhæð 4.341.326 kr. umrædd uppgjörstímabil. Ríkisskattstjóri bætti álagi samkvæmt 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 við vangreiddan virðisaukaskatt og varð álagsfjárhæð samtals 584.672 kr. Af hálfu X ehf. voru heimilaðar málskotsleiðir vegna þessa úrskurðar ríkisskattstjóra ekki nýttar.
3. Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 29. desember 2011, að ekki hafi verið staðið skil á virðisaukaskattsskýrslum X ehf. vegna uppgjörstímabila virðisaukaskatts rekstrarárið 2008. Er í þessu sambandi rakinn sá framburður gjaldanda, A, við skýrslutöku 16. nóvember 2011 að hann hefði talið að staðið hafi verið skil á virðisaukaskattsskýrslum og að C hefði átt að sjá um það. Við skýrslutöku af C 30. nóvember 2011 kom fram að hún teldi sig hafa skilað virðisaukaskattsskýrslum með rafrænum hætti þar til hún hætti afskiptum af rekstrinum eftir sambúðarslit þeirra A um haustið 2007 eða 2008. Eftir þann tíma hefði Y ehf. átt að skila virðisaukaskattsskýrslum félagsins. Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins kemur fram að nafngreindur starfsmaður Y ehf. hafi afhent embættinu fært bókhald X ehf. hinn 5. desember 2011. Sagði starfsmaðurinn að hann hefði fengið bókhaldið afhent til yfirferðar en að hann hefði ákveðið að færa bókhaldið aftur þar sem hann hefði annars þurft að gera mikið af leiðréttingarfærslum. Í bókhaldinu séu afrit átta sölureikninga á númerabilinu 36 til 43 sem beri með sér að vera prentaðir úr rafrænu bókhaldskerfi.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins er gerð grein fyrir rannsókn á skattskyldri veltu og útskatti X ehf. Er rakið að útgefnir sölureikningar félagsins hafi verið lagðir fyrir gjaldanda, A, sem hafi staðfest að þeir væru vegna rekstrarins og héldi hann að þeir hefðu allir fengist greiddir að fullu. Hið sama kom fram við skýrslutöku af C. Í skýrslunni er jafnframt rakið að aflað hafi verið yfirlita yfir bankareikninga í eigu X ehf. undir rannsókn málsins. Þar hafi komið í ljós innborganir frá Z ehf., áður W ehf., að fjárhæð samtals 14.760.323 kr. Við skýrslutöku af gjaldanda, A, hafi hann kannast við að X ehf. hefði unnið fyrir W ehf. á árinu 2008. Við skýrslutöku sagðist C ekki geta betur séð en að um væri að ræða innborganir vegna virðisaukaskattsskyldrar starfsemi X ehf. og taldi hún að gefnir hefðu verið út sölureikningar vegna þeirra. Í bókhaldi X ehf., sem fékkst afhent eftir að skýrslutökum lauk, voru sex sölureikningar, útgefnir af X ehf. á hendur W ehf., að fjárhæð samtals 8.821.390 kr., þar af skattskyld velta 7.085.454 kr. og útskattur 1.735.936 kr. Þá er rakið í rannsóknarskýrslu að X ehf. hafi unnið fyrir Z ehf. á árinu 2007 og skilað virðisaukaskattsskýrslum vegna síðustu uppgjörstímabila þess árs. Er tekið fram í skýrslunni að greiðslur frá Z ehf. í upphafi ársins 2008 geti verið vegna viðskipta við X ehf. árið 2007. Af þeirri ástæðu og í samræmi við fært bókhald X ehf. sé því notast við fyrirliggjandi sölureikninga í niðurstöðum skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins. Vegna þessa hækki skattskyld velta X ehf. um 7.085.454 kr. og útskattur um 1.735.936 kr. á árinu 2008. Samkvæmt þessu sé það niðurstaða rannsóknarinnar að skattskyld velta X ehf. hafi verið vantalin um 38.269.226 kr. og útskattur um 9.375.960 kr. rekstrarárið 2008.
Í kafla um rannsókn á innskatti X ehf. kemur fram að samkvæmt fyrirliggjandi gögnum nemi mögulegur innskattur samtals 4.341.326 kr. rekstrarárið 2008.
Við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 16. nóvember 2011 kom fram af hálfu gjaldanda, A, að þrátt fyrir að hafa ekki verið skráður fyrirsvarsmaður X ehf. hefði hann alfarið séð um daglegan rekstur félagsins. Staðfesti gjaldandi að upplýsingar sem fram kæmu í vottorði frá fyrirtækjaskrá, sem lagt var fyrir hann við skýrslutökuna, væru réttar, en samkvæmt vottorðinu var B skráður stjórnarmaður X ehf. og C skráð varamaður í stjórn með prókúruumboð. Aðspurður sagði gjaldandi að aðkoma A að rekstrinum hefði í rauninni verið engin, hann hefði aðeins verið starfsmaður félagsins. Kvaðst gjaldandi hafa verið gjaldþrota og því ekki sjálfur verið skráður sem fyrirsvarsmaður félagsins. Þá sagði gjaldandi að fyrrverandi kona sín, C, hefði séð um bókhaldsfærslur og launaútreikninga. Hefði hún jafnframt séð um skýrslugerð og gerð skilagreina, auk þess sem hún hefði séð um reikninga og tekið á móti greiðslum. Gjaldandi staðfesti að sölureikningar í nafni X ehf., samtals að fjárhæð 38.823.796 kr., sem lagðir voru fyrir hann við skýrslutökuna, væru vegna rekstrar félagsins og að þeir hefðu fengist greiddir. Kvað gjaldandi C hafa útbúið reikningana. Gjaldandi kannaðist ekki við greiðslur inn á bankareikning X ehf. að fjárhæð 14.760.323 kr. frá Z ehf. en sagði X ehf. m.a. hafa unnið fyrir W ehf. Aðspurður um ástæðu þess að virðisaukaskattsskýrslum X ehf. fyrir uppgjörstímabil virðisaukaskatts á árinu 2008 hefði ekki verið skilað svaraði gjaldandi á þá leið að hann hefði „[passað sig] á að vera ekki með neitt ráðandi þar í“. Kvaðst gjaldandi hafa staðið í þeirri meiningu að skilagreinum hefði verið skilað og þess háttar og að það hefði verið „fólk í því og ráðandi með reikninga til þess að þetta væri nú í lagi“. Aðspurður um í hvað innheimtur virðisaukaskattur hefði farið sagði gjaldandi að hann vissi ekki betur en að þetta hefði átt að vera greitt og í lagi.
Gjaldandi, B, staðfesti við skýrslutöku, sem fram fór hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 17. nóvember 2011, að hann hefði verið skráður stjórnarmaður X ehf. rekstrarárið 2008. Sagði gjaldandi að eigandinn, A, hefði viljað fá sig í vinnu og að það hefði vantað mann í stjórn félagins. Hefði gjaldandi skrifað undir og eftir það bara verið „í lögnum ofan í skurði“. Hefði A sjálfur ekki getað verið í stjórn þar sem hann hefði verið gjaldþrota. C hefði annast alla pappírsvinnu en A hefði tekið allar ákvarðanir í tengslum við verk. Sagðist gjaldandi ekkert hafa komið að rekstri félagsins, ekki farið á fundi í tengslum við reksturinn eða komið að ákvarðanatöku. Kvaðst gjaldandi ekki geta svarað neinum spurningum varðandi rekstur félagsins.
Við skýrslutöku af C hinn 30. nóvember 2011 staðfesti C að hafa verið prókúruhafi og varamaður í stjórn X ehf. Sagði hún fyrrverandi mann sinn, A, hafa annast daglegan rekstur félagsins en hún hefði séð um launin og að færa bókhaldið. Aðspurð um aðkomu gjaldanda, B, að félaginu sagði hún B aðeins hafa unnið hjá félaginu, en ekki komið neitt að ákvarðanatöku eða fjármálum félagsins. Kvaðst C hafa fært bókhaldið og séð um að gefa út sölureikninga félagsins en bókhaldið væri nú í höndum Y bókhaldsþjónustu. Staðfesti C að átta sölureikningar á númerabilinu 36-43 að fjárhæð samtals 38.823.796 kr., sem lagðir voru fyrir hana við skýrslutökuna, væru vegna X ehf. og að þeir hefðu fengist greiddir. Aðspurð um innborganir frá Z ehf. að fjárhæð 14.760.323 kr. sagðist C ekki geta betur séð en að um væri að ræða innborganir vegna virðisaukaskattsskyldrar starfsemi X ehf. Kvaðst C hafa skilað virðisaukaskattsskýrslum þegar hún var hjá félaginu en hún hefði farið út úr rekstrinum um haustið 2007 eða 2008 þegar slitnaði upp úr sambandi hennar og A.
4. Sektarkrafa skattrannsóknarstjóra ríkisins í máli þessu er byggð á því að gjaldendur hafi sem fyrirsvarsmenn X ehf. vanrækt að standa skil á virðisaukaskattsskýrslum félagsins öll uppgjörstímabil árið 2008 og að vegna þessarar vanrækslu hafi skattskyld velta vegna þessara tímabila verið vantalin um 38.269.226 kr. og útskattur um 9.375.960 kr., en mögulegur innskattur nemi 4.341.326 kr.
Eins og fram er komið eru tölulegar niðurstöður samkvæmt rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins um skattskylda veltu X ehf. og innheimtan virðisaukaskatt rekstrarárið 2008 byggðar á bókhaldi og útgefnum sölureikningum félagsins sem afhentir voru við rannsókn málsins. Á þessum grundvelli er í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins gerð grein fyrir meintri vantalinni skattskyldri veltu félagsins að fjárhæð 38.269.226 kr. rekstrarárið 2008. Af hálfu gjaldenda hefur ekki verið vefengt að tekjur félagsins hafi numið þeim fjárhæðum sem fyrrgreind gögn bera með sér. Samkvæmt þessu og að virtum gögnum málsins þykir ekkert komið fram sem gefur tilefni til annars en að miða við þá fjárhæð skattskyldrar veltu sem gerð er grein fyrir í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins. Samkvæmt athugun skattrannsóknarstjóra ríkisins á bókhaldsgögnum X ehf. var talið að mögulegur innskattur væri 4.341.326 kr. Er þetta sú fjárhæð sem byggt er á í kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins. Af hálfu gjaldenda hefur ekkert komið fram um frekari innskattsfrádrátt. Verður því byggt á greindri fjárhæð.
Sektarkrafa skattrannsóknarstjóra ríkisins á hendur gjaldanda, B, er reist á því að hann hafi verið stjórnarmaður X ehf. á þeim tíma sem mál þetta varðar. Sektarkrafa á hendur gjaldanda, A, er hins vegar sett fram á þeim grundvelli að hann hafi verið daglegur stjórnandi einkahlutafélagsins á umræddu tímabili. Í greinargerð skattrannsóknarstjóra ríkisins, sem fylgdi kröfugerð embættisins til yfirskattanefndar, er vísað til þess að gjaldandi hafi verið daglegur stjórnandi félagsins og borið sem slíkur ábyrgð á daglegum rekstri þess.
Að framan er gerð grein fyrir því sem fram kom við skýrslutökur af gjaldendum um þátt þeirra í stjórnun X ehf. á þeim tíma sem hér skiptir máli. Fyrir liggur að gjaldandi, B, var skráður stjórnarmaður X ehf. þann tíma sem mál þetta varðar, en ekki var skráður framkvæmdastjóri hjá félaginu. Við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 16. nóvember 2011 greindi gjaldandi, A, frá því að daglegur rekstur félagsins hefði verið í höndum hans sjálfs, en að C hefði séð um fjármál félagsins. Þá sagði A að gjaldandi, B, hefði ekkert komið að stjórnun félagsins eða rekstri þess að öðru leyti. Við skýrslutöku hinn 17. nóvember 2011 greindi gjaldandi, B, frá því að A hefði boðið honum vinnu og fengið hann til að sitja í stjórn félagsins þar sem hann væri sjálfur gjaldþrota. Kvaðst B ekkert hafa komið að rekstri félagsins og ekkert vitað um fjármál þess en unnið almenn verkamannastörf hjá félaginu. Við skýrslutöku af C kom fram staðfesting á því að B hefði ekki komið að rekstri, ákvarðanatöku eða fjármálum félagsins.
Að virtum framburði gjaldenda og C hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins, sem að framan er rakinn, og með hliðsjón af gögnum málsins að öðru leyti þykir ljóst að gjaldandi, A, hafi haft með höndum daglega stjórn X ehf. á þeim tíma sem málið tekur til og þannig gegnt starfi framkvæmdastjóra í raun. Samkvæmt því verður talið að gjaldandi hafi borið ábyrgð á því að skil væru gerð á virðisaukaskattsskýrslum félagsins og virðisaukaskatti í samræmi við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er því réttilega beint að gjaldanda í samræmi við ákvæði 6. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988.
Sem fyrr segir liggur fyrir að gjaldandi, B, var skráður stjórnarmaður X ehf. allt það tímabil sem mál þetta varðar. Eins og rakið er í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins voru gjaldandi, A, og C spurð við skýrslutökur um aðkomu B að rekstri félagsins á rannsóknartímabilinu og voru svör þeirra á þá leið að B hefði ekki komið að rekstri félagsins að öðru leyti en sem almennur starfsmaður. Ekki er ástæða til að draga í efa fram komnar skýringar um ástæðu þess að gjaldandi, B, var skráður fyrirsvarsmaður X ehf. Það þykir þó ekki fá breytt því að sem skráður stjórnarmaður X ehf. bar gjaldandi ábyrgð á daglegum rekstri félagsins, þar á meðal fjárreiðum, sbr. 44. gr. laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög. Um þetta má til hliðsjónar vísa til dóma Hæstaréttar Íslands frá 14. október 1999 í málinu nr. 242/1999 og frá 19. janúar 2012 í málinu nr. 413/2011. Þótt á því verði byggt að raunveruleg framkvæmdastjórn X ehf. hafi verið í höndum gjaldanda, A, verður í samræmi við framanritað að telja að gjaldanda, B, hafi sem stjórnarmanni félagsins allt að einu borið að afla sér vitneskju um rekstur félagsins, svo og að annast um að starfsemi þess væri jafnan í réttu og góðu horfi, sbr. fyrrgreint ákvæði laga um einkahlutafélög. Sé misbrestur á því að fyrirsvarsmaður fyrirtækis sinni ábyrgðarskyldu sinni, kann sú vanræksla að baka honum refsiábyrgð, enda sé honum kunnugt um refsiverð brot í tengslum við rekstur fyrirtækisins eða hann hefur að öðru leyti sýnt af sér saknæman eftirlitsskort. Í máli þessu er um að tefla vanrækslu á skilum virðisaukaskattsskýrslna og virðisaukaskatts greinds einkahlutafélags vegna alllangs tímabils. Að þessu virtu verður að telja að gjaldandi, B, hafi af stórkostlegu gáleysi vanrækt eftirlitsskyldu sína og verður því að telja hann bera refsiábyrgð samkvæmt sama ákvæði laga nr. 50/1988 og fyrr greinir vegna þeirra misbresta sem voru á skattskilum félagsins.
Samkvæmt því sem rakið hefur verið telst sannað að gjaldendur hafi látið undir höfuð leggjast að standa skil á virðisaukaskattsskýrslum og virðisaukaskatti fyrir framangreind uppgjörstímabil á þeim tíma sem þeim var það skylt, sbr. 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988. Verður talið að fullnægt sé þeim huglægu refsiskilyrðum sem fram koma í 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, og ber að ákvarða gjaldendum sekt samkvæmt þessu lagaákvæði vegna þeirrar vanrækslu sem að framan greinir.
Af hálfu gjaldanda, B, er gerð sú athugasemd að einkennilegt sé að ekki sé gerð krafa um sekt á hendur C, úr því talið sé að gjaldandi beri ábyrgð á skattskilum félagsins, enda hafi C verið skráður varamaður í stjórn félagsins og haft prókúruumboð fyrir það. Af þessu tilefni skal tekið fram að ekki verður talið að ákvæði 44. gr. laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög, um ábyrgð og eftirlitsskyldur félagsstjórnar taki til varamanns sem ekki gegnir stjórnarstörfum í einkahlutafélagi í raun. Á hinn bóginn getur komið til þess að meta verði ábyrgð varamanns með hliðstæðum hætti og aðalmanns hafi varamaður tekið virkan þátt í starfsemi og stjórn viðkomandi einkahlutafélags. Af tilvísun 7. mgr. 103. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, til ákvæða laga um meðferð sakamála, sbr. nú lög nr. 88/2008, leiðir m.a. að skattrannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins skal vera á stigi lögreglurannsóknar. Því gildir sú meginregla um þessar rannsóknir að skattrannsóknarstjóra ríkisins ber að vinna að því að hið sanna og rétta komi í ljós og gæta jafnt að þeim atriðum sem skattaðila eru til hags og óhags, sbr. 2. mgr. 53. gr. laga nr. 88/2008. Samkvæmt þessu er það skylda skattrannsóknarstjóra ríkisins að athuga ábyrgð allra þeirra sem koma að stjórnun hlutafélags eða einkahlutafélags, enda kann það að hafa þýðingu við ákvörðun refsingar, sbr. til hliðsjónar m.a. dóma Hæstaréttar Íslands 3. mars 2011 í málunum nr. 71/2010 og 78/2010. Rannsókn á þessu atriði fór fram í máli því sem hér er til meðferðar, svo sem gerð hefur verið grein fyrir. Á grundvelli rannsóknar sinnar ákvað skattrannsóknarstjóri ríkisins að beina málinu til yfirskattanefndar til sektarákvörðunar á hendur gjaldendum, A og B, sbr. ákvæði 1. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, og 22. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. einnig 35. og 37. gr. reglugerðar nr. 373/2001, um framkvæmd skatteftirlits og skattrannsókna. Á hinn bóginn taldi skattrannsóknarstjóri ríkisins ekki tilefni til sektarkröfu á hendur C. Með sömu rökum og greinir í fyrrnefndum dómum verður því mati skattrannsóknarstjóra ríkisins ekki hnekkt með úrskurði þessum. Að svo vöxnu og með vísan til þess sem fyrr segir um ábyrgð gjaldenda sem stjórnenda X ehf. á skattskilum félagsins þykja staðhæfingar gjaldanda, B, um ætlaða samábyrgð C vegna starfa hennar í þágu félagsins ekki hafa þýðingu við úrlausn um sektarkröfu sem til meðferðar er í máli þessu.
Eins og lög nr. 50/1988 hljóða eftir breytingar, sem á þeim voru gerðar með lögum nr. 42/1995, skal sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laganna aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem vanrækt var greiðsla á, þó að teknu tilliti til álags. Þegar höfð eru í huga lagarök, sem búa að baki framangreindu ákvæði 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 um lágmarks- og margfeldissektir, með tilliti til háttsemi gjaldenda og afleiðinga hennar, þykir rétt að ákveða sektarfjárhæð í máli þessu heildstætt en með tiltekinni skiptingu milli gjaldenda. Í því sambandi er til þess að líta, að því er varðar þátt gjaldanda, B, að brot hans felst fyrst og fremst í saknæmum eftirlitsskorti með rekstrinum. Þykir rétt að taka tillit til þeirra aðstæðna við skiptingu sektarfjárhæðar milli gjaldenda, sbr. m.a. sjónarmið í fyrrgreindum dómum Hæstaréttar Íslands í málum nr. 242/1999 og nr. 413/2011. Samkvæmt framangreindu og að teknu tilliti til álags samkvæmt 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 þykir sekt gjaldenda hæfilega ákveðin 9.600.000 kr. til ríkissjóðs sem skiptist þannig milli þeirra að gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 7.200.000 kr. og gjaldandi, B, greiði sekt að fjárhæð 2.400.000 kr.
Úrskurðarorð:
Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 7.200.000 kr. til ríkissjóðs. Gjaldandi, B, greiði sekt að fjárhæð 2.400.000 kr. til ríkissjóðs.
