Úrskurður yfirskattanefndar nr. 331/2015
Úrskurður nr. 331/2015
ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR
Ár 2015, miðvikudaginn 2. desember, er tekið fyrir mál nr. 150/2015; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. [...], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur
ú r s k u r ð u r :
I.
Með bréfi, dags. 10. júní 2015, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. [...], fyrir brot á lögum nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, beggja með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2011 til og með 2014.
Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:
„A, sem stjórnarmanni, framkvæmdastjóra og prókúruhafa X ehf. (nú Y ehf.), nú þrotabú, er gefið að sök eftirfarandi:
1. Vangoldin afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda launamanna. Vanræksla á afhendingu skilagreina á lögmæltum tíma.
A er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna X ehf., nú þrotabú, vegna greiðslutímabilanna nóvember og desember rekstrarárið 2011, janúar til og með desember rekstrarárið 2012, janúar til og með desember rekstrarárið 2013 og janúar til og með nóvember rekstrarárið 2014. Þá er A gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á skilagreinum, vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, vegna greiðslutímabilanna nóvember og desember rekstrarárið 2011, janúar til og með desember rekstrarárið 2012 og janúar, febrúar, mars, apríl, maí, júní, júlí, ágúst, september og desember rekstrarárið 2013, á lögmæltum tíma. Vangoldin afdregin skilaskyld staðgreiðsla opinberra gjalda launamanna X ehf., vegna framangreindra greiðslutímabila nemur samtals kr. 10.604.624. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Greiðslu-tímabil | Vangoldin skilaskyld staðgreiðsla |
| 2011 | nóvember | 349.112 |
| 2011 | desember | 178.347 |
| Samtals kr. | 527.459 | |
| 2012 | janúar | 182.454 |
| 2012 | febrúar | 176.228 |
| 2012 | mars | 195.222 |
| 2012 | apríl | 175.754 |
| 2012 | maí | 181.440 |
| 2012 | júní | 188.116 |
| 2012 | júlí | 217.689 |
| 2012 | ágúst | 229.603 |
| 2012 | september | 231.949 |
| 2012 | október | 277.954 |
| 2012 | nóvember | 270.074 |
| 2012 | desember | 279.549 |
| Samtals kr. | 2.606.032 | |
| 2013 | janúar | 282.478 |
| 2013 | febrúar | 291.296 |
| 2013 | mars | 317.427 |
| 2013 | apríl | 344.744 |
| 2013 | maí | 353.359 |
| 2013 | júní | 342.572 |
| 2013 | júlí | 228.850 |
| 2013 | ágúst | 377.027 |
| 2013 | september | 300.322 |
| 2013 | október | 346.769 |
| 2013 | nóvember | 402.855 |
| 2013 | desember | 309.040 |
| Samtals kr. | 3.896.739 | |
| 2014 | janúar | 330.534 |
| 2014 | febrúar | 396.081 |
| 2014 | mars | 300.431 |
| 2014 | apríl | 430.117 |
| 2014 | maí | 258.318 |
| 2014 | júní | 313.334 |
| 2014 | júlí | 294.007 |
| 2014 | ágúst | 286.626 |
| 2014 | september | 303.869 |
| 2014 | október | 268.625 |
| 2014 | nóvember | 392.452 |
| Samtals kr. | 3.574.394 | |
| Samtals öll árin kr. | 10.604.624 |
Það er mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að þetta hafi A gert á saknæman hátt, að því er frekast verður séð af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Telst þessi háttsemi A brjóta í bága við ákvæði 1. og 2. mgr. 20. gr., sbr. 1. og 2. mgr. 15. gr. og 1. mgr. 16. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum, sbr. aðalreglur 1.-3. gr., 1. tl. 5. gr., 1. mgr. 7. gr. og 1. og 3. mgr. 8. gr. þeirra laga.
Framangreind háttsemi varðar A sekt samkvæmt 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum.
2. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur. Vanræksla á afhendingu virðisaukaskattsskýrslna á lögmæltum tíma.
A er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á virðisaukaskatti, sem innheimtur var í rekstri X ehf., nú þrotabú, vegna uppgjörstímabilanna mars–apríl, júlí–ágúst og september–október rekstrarárið 2012 og janúar–febrúar, mars–apríl og júlí–ágúst rekstrarárið 2013. Þá er A gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna uppgjörstímabilanna mars–apríl, júlí–ágúst og september–október rekstrarárið 2012 og júlí–ágúst rekstrarárið 2013, á lögmæltum tíma. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna framangreindra uppgjörstímabila nemur samtals kr. 556.627. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Uppgjörstímabil | Vangoldinn virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs kr. |
| 2012 | mars – apríl. | 74.197 |
| 2012 | júlí – ágúst | 190.082 |
| 2012 | sept. – okt. | 106.687 |
| Samtals kr. | 370.966 | |
| 2013 | jan. – feb. | 84.100 |
| 2013 | mars – apríl | 74.285 |
| 2013 | júlí – ágúst | 27.276 |
| Samtals kr. | 185.661 | |
| Samtals bæði árin kr. | 556.627 |
Það er mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að framangreindu hafi A komið til leiðar með saknæmum hætti, að því er frekast verður séð af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Telst þessi háttsemi A brjóta í bága við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr., sbr. aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. og 2. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Framangreind háttsemi varðar A sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Þess er krafist að A verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 10. júní 2015, sem fylgdi kröfugerðinni.
II.
Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 16. júní 2015, var gjaldanda veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef hann vildi ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál hans og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 4. mgr. 31. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 4. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.
Með bréfi, dags. 27. ágúst 2015, hefur umboðsmaður gjaldanda lagt fram vörn í máli þessu. Í bréfinu er þess krafist að gjaldanda verði gerð lægsta mögulega sekt lögum samkvæmt og að sektarfjárhæð verði færð niður úr því lágmarki sem kveðið er á um í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987 og 2. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, með vísan til 8. tölul. 1. mgr. 74. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940. Þá er þess krafist að gjaldanda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum.
Í bréfi umboðsmanns gjaldanda er áréttað að telji yfirskattanefnd efni til að gera gjaldanda sekt beri að taka tillit til greiðslna gjaldanda inn á skattskuldir X ehf. Í framahaldi af þessu eru greiðslur gjaldanda inn á vangreidda staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatt X ehf. raktar í bréfinu. Þá kemur fram að fjárhæðir hafi breyst frá upphafi rannsóknar málsins vegna endurálagningar virðisaukaskatts félagsins og beri að taka tillit til þess. Hafi vanskil orsakast af erfiðleikum í rekstri X ehf. og hafi gjaldandi hvorki hagnast persónulega á rekstri félagsins né meintum brotum þess. Þá hafi gjaldandi misst allar eignir sínar í kjölfar gjaldþrots félagsins og skuldi enn mikið vegna persónulegra ábyrgða og viðleitni til að greiða úr málum kröfuhafa félagsins. Loks eru persónulegar aðstæður gjaldanda raktar í bréfinu.
III.
Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 10. júní 2015, er gerð sú krafa að gjaldanda, A, verði gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, þar sem hann hafi sem fyrirsvarsmaður X ehf., nú afskráð, vanrækt að standa skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna félagsins tiltekin greiðslutímabil árin 2011, 2012, 2013 og 2014 og vanrækt að standa skil á virðisaukaskatti félagsins þau uppgjörstímabil árin 2012 og 2013 sem greinir í bréfinu. Umboðsmaður gjaldanda hefur lagt fram athugasemdir í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins.
Skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf hinn 8. janúar 2015 rannsókn á skattskilum X ehf. er beindist að skilum félagsins á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda og innheimtum virðisaukaskatti vegna rekstraráranna 2011, 2012, 2013 og 2014. Skráður tilgangur X ehf. á þessu tímabili var rekstur bakarís og tengd starfsemi auk kaffihúsareksturs, hvers konar matvælasala og framleiðsla, kaup og sala hvers konar framleiðslutækja í matvælavinnslu, kaup og sala lausafjármuna, kaup og sala fasteigna, rekstur fasteigna, útleigustarfsemi, smásala, innflutningur, kaup og sala bifreiða, rekstur bifreiða, lánastarfsemi, fjárfestingar af hverju tagi og önnur skyld starfsemi. Samkvæmt gögnum málsins var bú X ehf. tekið til gjaldþrotaskipta hinn 15. maí 2015 og lauk skiptum 30. júlí 2015. Var félagið afskráð 28. október 2015. Vegna rannsóknarinnar kom gjaldandi til skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins þann 26. janúar 2015. Með bréfi, dags. 29. janúar 2015, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldanda skýrslu um rannsóknina, dags. sama dag, sem þá lá fyrir, og gaf honum kost á að tjá sig um efni hennar. Athugasemdir voru gerðar með bréfi umboðsmanns gjaldanda, dags. 19. febrúar 2015. Í framhaldi af þessu tók skattrannsóknarstjóri ríkisins saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 2. mars 2015, sem var efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar þar sem tekið var fram að framkomin andmæli þættu ekki gefa tilefni til breytinga á skýrslunni að öðru leyti en því að upplýsingar um greiðslur skattaðila til ríkissjóðs hefðu verið uppfærðar til 23. febrúar 2015 í skýrslunni í samræmi við ósk umboðsmanns gjaldanda.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 2. mars 2015, segir að rannsókn á skattskilum X ehf. hafi einkum verið byggð á upplýsingum sem fram hafi komið við fyrrgreinda skýrslutöku, innsendum staðgreiðsluskilagreinum og sundurliðunum af hálfu félagsins, virðisaukaskattsskýrslum og leiðréttingarskýrslu virðisaukaskatts, upplýsingum úr bókhaldi félagsins, upplýsingum frá fyrirtækjaskrá ríkisskattstjóra og tekjubókhaldi ríkissjóðs, sbr. fylgiskjöl með skýrslunni, en þar er um að ræða yfirlit um greiðslur X ehf. vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, virðisaukaskatts og opinberra gjalda.
Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins að rannsókn embættisins á staðgreiðsluskilum X ehf. hafi falist í því að bera fjárhæðir afdreginnar staðgreiðslu samkvæmt staðgreiðsluskilagreinum og sundurliðunum félagsins saman við greiðslur þess til innheimtumanns ríkissjóðs. Í skýrslunni er gerð grein fyrir þeirri niðurstöðu rannsóknarinnar að fyrrum fyrirsvarsmaður X ehf. hafi ekki staðið skil innan lögboðins frests á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launamanna félagsins greiðslutímabilin nóvember og desember 2011, janúar til og með desember 2012, janúar til og með desember 2013 og janúar til og með nóvember 2014, en að greiddar hafi verið 300.000 kr. inn á höfuðstól staðgreiðsluskuldar vegna þessara tímabila. Þá hafi verið vanrækt að standa skil á skilagreinum staðgreiðslu opinberra gjalda á lögmæltum tíma greiðslutímabilin nóvember og desember 2011, janúar til og með desember 2012 og janúar til og með september og desember 2013.
Rannsókn á virðisaukaskattsskilum X ehf. var samkvæmt skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins fólgin í því að bera fjárhæð innheimts virðisaukaskatts samkvæmt virðisaukaskattsskýrslum félagsins saman við greiðslur þess til innheimtumanns og er rakin sú niðurstaða rannsóknarinnar að fyrrum fyrirsvarsmaður félagsins hafi ekki staðið skil á virðisaukaskatti vegna félagsins innan lögboðins frests uppgjörstímabilin mars-apríl, júlí-ágúst og september-október 2012 og janúar-febrúar, mars-apríl og júlí-ágúst 2013 að fjárhæð samtals 556.627 kr. Þá hafi verið vanrækt að standa skil á virðisaukaskattsskýrslum á lögmæltum tíma uppgjörstímabilin mars-apríl, júlí-ágúst og september-október 2012 og júlí-ágúst 2013.
Gjaldandi staðfesti við skýrslutöku, sem fram fór hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 26. janúar 2015, að hann hefði verið framkvæmdastjóri og prókúruhafi X ehf. og kvaðst gjaldandi hafa stjórnað daglegum rekstri félagsins og fjármálum þess. Við skýrslutökuna voru bornar undir gjaldanda fyrirliggjandi staðgreiðsluskilagreinar og virðisaukaskattsskýrslur X ehf. vegna þeirra greiðslu- og uppgjörstímabila sem rannsóknin tók til. Gjaldandi kannaðist við þessar skilagreinar og skýrslur og kvað þær hafa verið byggðar á bókhaldi félagsins. Taldi gjaldandi gögnin gefa rétta mynd af rekstri félagsins. Gjaldanda var kynnt að samkvæmt gögnum málsins hefði staðgreiðsla opinberra gjalda að fjárhæð 10.604.624 kr. vegna launamanna X ehf. tiltekin greiðslutímabil árin 2011, 2012, 2013 og 2014 ekki verið greidd á lögmæltum tíma og að virðisaukaskattur að fjárhæð 556.627 kr. tiltekin uppgjörstímabil árin 2012 og 2013 hefði ekki verið greiddur á lögmæltum tíma. Af hálfu gjaldanda voru ekki gerðar athugasemdir við þessar fjárhæðir, en gjaldandi sagðist alltaf hafa borgað virðisaukaskattinn og vanskil á virðisaukaskatti kæmu honum á óvart. Gjaldandi greindi frá því að sökum fjárskorts hefði afdreginni staðgreiðslu ekki verið skilað á lögmæltum tíma. Gjaldandi kvaðst ekki hafa óskað eftir því við innheimtumann að greiðslum X ehf. yrði ráðstafað með sérstökum hætti.
Samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, er refsivert ef skattskyldur maður afhendir eigi á lögmæltum tíma virðisaukaskattsskýrslu eða virðisaukaskatt sem hann hefur innheimt eða honum borið að innheimta. Í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 2. gr. laga nr. 42/1995, er með samsvarandi hætti lýst refsivert ef launagreiðandi innir ekki af hendi þær greiðslur vegna launamanna sem hann hefur haldið eftir eða honum borið að halda eftir. Samkvæmt fortakslausum ákvæðum nefndra laga og með stoð í dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar 27. febrúar 1997 (H 1997:789), 25. september 1997 (H 1997:2446), 14. janúar 1999 (H 1999:79), 18. febrúar 1999 (H 1999:544 og 550), 10. júní 1999 (H 1999:2645) og 30. mars 2000 (H 2000:1422), geta fyrirsvarsmenn lögaðila unnið til refsingar með því einu að láta ógert að skila umræddum gjöldum í ríkissjóð á tilskildum tíma, enda sé huglægum refsiskilyrðum fullnægt.
Gjaldandi, A, var stjórnarmaður, framkvæmdastjóri og prókúruhafi X ehf. á þeim tíma sem mál þetta varðar. Gjaldandi bar því ábyrgð á daglegum rekstri félagsins, þar á meðal fjárreiðum, og var til þess bær að taka ákvörðun um hvaða kröfur á hendur félaginu skyldu greiddar og hverjar ekki. Samkvæmt framangreindu telst gjaldandi hafa borið ábyrgð á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts X ehf. á þeim tíma sem hér um ræðir og er sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins því réttilega beint að gjaldanda.
Til grundvallar niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins um fjárhæð vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts X ehf. árin 2011, 2012, 2013 og 2014 liggja staðgreiðsluskilagreinar og virðisaukaskattsskýrslur sem gjaldandi hefur staðfest að varði rekstur einkahlutafélagsins, sbr. skýrslutöku af gjaldanda 26. janúar 2015, þar sem einnig kom fram það álit gjaldanda að skilagreinar og virðisaukaskattsskýrslur gæfu rétta mynd af rekstrinum. Ekki hafa komið fram athugasemdir af hálfu gjaldanda af þessu tilefni eða vegna niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins um fjárhæð vangreidds virðisaukaskatts eða staðgreiðslu opinberra gjalda. Þykja gögn málsins ekki gefa tilefni til annars en að byggja á því að staðgreiðsla opinberra gjalda og virðisaukaskattur, sem gjaldanda bar að standa skil á vegna X ehf., hafi numið þeim fjárhæðum sem greinir í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, enda þykir ekkert hafa komið fram sem gefur tilefni til annars.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins og greinargerð með kröfugerð embættisins til yfirskattanefndar er gerð grein fyrir greiðslum X ehf. til innheimtumanns vegna staðgreiðslu, virðisaukaskatts og opinberra gjalda frá því að skuldir sem um ræðir í máli þessu vegna skilaskyldrar staðgreiðslu og virðisaukaskatts byrjuðu að myndast 16. desember 2011. Fram kemur að á tímabilinu 16. desember 2011 til og með 8. júní 2015 voru alls greiddar 300.000 kr. vegna höfuðstóls staðgreiðslu opinberra gjalda og 524.425 kr. vegna höfuðstóls virðisaukaskatts. Var þar að hluta um að ræða greiðslur vegna greiðslu- og uppgjörstímabila sem mál þetta varðar, nánar tiltekið staðgreiðslu að fjárhæð 300.000 kr. vegna greiðslutímabilsins nóvember 2011 og virðisaukaskatt að fjárhæð 74.197 kr. vegna uppgjörstímabilsins mars-apríl 2012 og 190.082 kr. vegna júlí-ágúst 2012. Eins og mál þetta er lagt fyrir af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins þykir rétt að þessar fjárhæðir, sem skil voru gerð á samkvæmt framangreindu áður en mál þetta var sent yfirskattanefnd til meðferðar, komi til frádráttar fjárhæð vangreiddrar staðgreiðslu og vangreidds virðisaukaskatts samkvæmt kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins, enda er það í samræmi við það sem tíðkast hefur við meðferð hliðstæðra mála fyrir yfirskattanefnd. Verður því miðað við vangreidda staðgreiðslu að fjárhæð 10.304.624 kr. og virðisaukaskatt að fjárhæð 292.348 kr. í máli þessu.
Sá hluti greiðslna X ehf. á umræddu tímabili, sem innheimtumaður ríkissjóðs hefur ráðstafað til greiðslu dráttarvaxta, álags og kostnaðar, nemur 115.509 kr. vegna virðisaukaskatts. Þá kemur fram í gögnum málsins að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna opinberra gjalda X ehf., þ.m.t. tryggingagjalds, voru óverulegar á þeim tíma sem hér um ræðir.
Með dómi Hæstaréttar Íslands 2. október 2003 (H 2003:3178), sem varðar hliðstætt mál, var því hafnað að greiðslur, sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í álag, dráttarvexti og kostnað, geti haft áhrif á sakarmat og komið með beinum hætti til frádráttar skattskuld sem viðurlagaákvörðun tekur til. Ekki verður talið að breyting með lögum nr. 134/2005 á refsiákvæðum laga nr. 45/1987 og nr. 50/1988 haggi þessari dómaframkvæmd. Með breytingalögum þessum er hins vegar skýrt kveðið á um það að greiðslur skattaðila á verulegum hluta skattfjárhæðar geti að uppfylltum ákveðnum skilyrðum leitt til þess að ákvæði um lágmark sektarrefsingar eigi ekki við. Samkvæmt dómum Hæstaréttar Íslands 30. mars 2006 í málunum nr. 428/2005 og 469/2005 ber að taka í þessu sambandi tillit til innborgana sem ráðstafað hefur verið til greiðslu álags vegna vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda starfsmanna og vangreidds virðisaukaskatts, svo og skuli fara á sama hátt með greiðslur vegna staðgreiðslu opinberra gjalda þess fyrirsvarsmanns sem refsiábyrgð sætir. Ekki verður annað séð en að líta megi með hliðstæðum hætti til greiðslna viðkomandi skattaðila sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í dráttarvexti og kostnað, og eftir atvikum til greiðslu á opinberum gjöldum, enda er það í samræmi við úrskurðaframkvæmd fyrir gildistöku laga nr. 134/2005, sbr. og fyrrgreindan dóm Hæstaréttar frá árinu 2003 og aðra dóma í hliðstæðum málum, m.a. H 2000:2387. Eins og mál þetta liggur fyrir þykir því mega taka tillit til fyrrgreindra greiðslna X ehf. að fjárhæð 115.509 kr. vegna virðisaukaskatts.
Samkvæmt því sem að framan er rakið og gögnum málsins að öðru leyti var afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda vegna launamanna X ehf. greiðslutímabilin nóvember og desember 2011, janúar til og með desember 2012, janúar til og með desember 2013 og janúar til og með nóvember 2014, samtals að fjárhæð 10.304.624 kr., ekki greidd til innheimtumanns ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. og 2. mgr. 20. gr. laga nr. 45/1987. Þá var virðisaukaskattur X ehf. að fjárhæð 292.348 kr. uppgjörstímabilin september-október 2012 og janúar-febrúar, mars-apríl og júlí-ágúst 2013 ekki greiddur innheimtumanni ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988. Vegna þeirra skýringa gjaldanda að fjárskortur X ehf. hafi valdið þeim vanskilum á staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatti sem í málinu greinir skal tekið fram að ekki telst tæk varnarástæða að fé hafi ekki verið til í rekstri félagsins til að standa skil á umræddum gjöldum, sbr. m.a. fyrrnefndan dóm Hæstaréttar Íslands frá 30. mars 2000 (H 2000:1422).
Með vísan til þess sem rakið hefur verið telst fullnægt þeim huglægu refsiskilyrðum sem fram koma í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 2. og 3. gr. laga nr. 42/1995. Ber að ákvarða gjaldanda, A, sekt samkvæmt þessum lagaákvæðum vegna vanrækslu á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts í rekstri X ehf.
Eins og lög nr. 45/1987 og lög nr. 50/1988 hljóða eftir breytingar, sem á þeim voru gerðar með lögum nr. 42/1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem vanrækt var greiðsla á, þó að teknu tilliti til álags. Samkvæmt breytingu á greindum lögum með lögum nr. 134/2005 eiga fésektarákvæði þessi þó ekki við hafi brot einskorðast við að standa ekki skil á réttilega tilgreindri staðgreiðslu eða virðisaukaskatti samkvæmt skilagrein staðgreiðslu eða virðisaukaskattsskýrslu, enda hafi verið gerð skil á verulegum hluta skattfjárhæðar eða málsbætur eru miklar. Í tilviki gjaldanda er til þess að líta að skilagreinar staðgreiðslu og virðisaukaskattsskýrslur X ehf. liggja fyrir vegna allra tímabila staðgreiðslu og virðisaukaskatts sem málið varðar og eru fjárhæðir í málinu byggðar á þeim. Sem fyrr segir verður lagt til grundvallar að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs, sem hér beri að líta til, hafi numið 115.509 kr. vegna virðisaukaskatts. Að teknu tilliti til innborgunar á höfuðstól svarar greiðslan til vangreidds virðisaukaskatts félagsins vegna uppgjörstímabilsins september-október 2012 og hluta fjárhæðar uppgjörstímabilsins janúar-febrúar 2013 sem verður þó ekki talinn verulegur hluti fjárhæðarinnar. Í samræmi við fyrrgreinda dóma Hæstaréttar Íslands frá 30. mars 2006 ber jafnframt að telja greiðslu gjaldanda inn á höfuðstól staðgreiðslu greiðslutímabilið nóvember 2011 samkvæmt greiðslufyrirmælum til innheimtumanns ríkissjóðs hinn 8. júlí 2013 nema verulegum hluta vangreiddrar fjárhæðar. Samkvæmt þessu og í samræmi við dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. fyrrgreinda dóma frá 30. mars 2006, verður því talið að sú undantekning frá fésektarlágmarki, sem mælt er fyrir um í lögum nr. 134/2005, taki til vanskila á staðgreiðslu opinberra gjalda að fjárhæð 49.112 kr. og á virðisaukaskatti að fjárhæð 106.687 kr. fyrrgreind tímabil. Ekki liggur annað fyrir en að vangreiðsla á staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatti vegna annarra tímabila hafi fyrst og fremst stafað af erfiðleikum í rekstri X ehf. og ekkert er komið fram um að gjaldandi hafi persónulega notið nokkurs hags af brotinu. Hins vegar varðar mál þetta vanskil á staðgreiðslu og virðisaukaskatti að ekki óverulegri fjárhæð og vegna langs tímabils. Að þessu virtu og með vísan til greindrar dómaframkvæmdar verður því ekki talið að skilyrði um miklar málsbætur, sbr. ákvæði laga nr. 134/2005, eigi hér við. Því teljast lágmarksákvæði í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987 og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 gilda um vanskil staðgreiðslu að fjárhæð 10.255.512 kr. og virðisaukaskatts að fjárhæð 185.661 kr.
Samkvæmt framansögðu og að teknu tilliti til álags samkvæmt 1. tölul. 2. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987 og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 19.800.000 kr. til ríkissjóðs.
Umboðsmaður gjaldanda hefur gert kröfu um að gjaldanda verði úrskurðaður málskostnaður úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum máls þessa þykja ekki vera til staðar lagaskilyrði til þess að ákvarða gjaldanda málskostnað. Kröfu þess efnis er því hafnað.
Úrskurðarorð:
Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 19.800.000 kr. til ríkissjóðs. Málskostnaðarkröfu gjaldanda er hafnað.
