Úrskurður yfirskattanefndar nr. 171/2017

1.11.2017

ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR

Ár 2017, miðvikudaginn 1. nóvember, er tekið fyrir mál nr. 81/2017; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. […], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með bréfi, dags. 11. maí 2017, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. […], fyrir brot á lögum nr. 90/2003, um tekjuskatt, lögum nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga, og lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, allra með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2013 og 2014.

Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:

„A er gefið að sök eftirfarandi:

1. Skil á efnislega röngum skattframtölum. Vanframtaldar rekstrartekjur.

A er gefið að sök að hafa, að því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi, staðið skattyfirvöldum skil á efnislega röngum skattframtölum gjaldárin 2014 og 2015, vegna rekstraráranna 2013 og 2014, með því að vanrækja að gera grein fyrir rekstrartekjum sínum sem til eru komnar vegna sjálfstæðrar starfsemi A sem fólgin var í vinnu við múrverk.

Framangreind háttsemi leiddi til ákvörðunar lægri tekjuskatts- og útsvarsstofna hans en vera bar umrædd gjaldár og þar með til ákvörðunar lægri tekjuskatts og útsvars, svo sem hér segir:

Reiknaður tekjuskattur og útsvar

Sú háttsemi A sem lýst hefur verið hér að framan brýtur í bága við ákvæði 90. gr., sbr. B. lið 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. 22. gr. og 19. gr. og 1. mgr. 21. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga, hvorra tveggja með áorðnum breytingum.

Varðar framanlýst háttsemi A sekt samkvæmt 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. og 2. mgr. 22. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga.

2. Vanræksla á tilkynningu um virðisaukaskattsskylda starfsemi. Vanræksla á skilum á virðisaukaskattsskýrslum. Vanframtalin skattskyld velta og útskattur.

A er gefið að sök að hafa, að því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi, vanrækt að tilkynna skattyfirvöldum um virðisaukaskattsskylda starfsemi sína, sem fólst í vinnu við múrverk, og vanrækt að standa skattyfirvöldum skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna virðisaukaskatts­skyldrar starfsemi sinnar, vegna uppgjörstímabilanna mars–apríl til og með nóvember–desember rekstrarárið 2013 og janúar–febrúar til og með nóvember–desember rekstrarárið 2014. Nemur vanframtalin skattskyld velta samtals kr. 10.662.827 og vanframtalinn útskattur nemur samtals kr. 2.719.020. Sundurliðast vanframtalin skattskyld velta og virðisaukaskattur svo sem hér greinir:

Sú háttsemi A sem hér hefur verið lýst brýtur í bága við ákvæði 1. mgr. 5. gr., 1. mgr. 15. gr. og 1. mgr. 24. gr. sbr. aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.

Varðar framanlýst háttsemi A sekt samkvæmt 1. og 3. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.

Við endurákvörðun skattstofna vegna rekstraráranna 2013 og 2014 hefur A verið gert að sæta álagningu skatts á álag á vanframtalinn skattstofn skv. 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, 838.143 kr. og álag á vangreiddan virðisaukaskatt skv. 27. gr. laga nr. 50/1998, um virðisaukaskatt 271.903 kr. er komi til frádráttar við ákvörðun sektarfjárhæðar.

Þess er krafist að A verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“

Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 11. maí 2017, sem fylgdi kröfugerðinni.

II.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 17. maí 2017, var gjaldanda veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef hann vildi ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál hans og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 4. mgr. 110. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 4. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Engar athugasemdir hafa borist frá gjaldanda.

III.

1. Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 11. maí 2017, er gerð sú krafa að gjaldanda, A, verði gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, 22. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Gjaldandi hefur átt þess kost að koma að vörnum fyrir yfirskattanefnd í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins, en engar athugasemdir hafa borist. Þar sem gjaldandi hefur ekki gert athugasemdir við meðferð máls þessa fyrir yfirskattanefnd verður að líta svo á að hann mæli því ekki í gegn að það sæti sektarmeðferð fyrir nefndinni.

2. Sektarkrafa skattrannsóknarstjóra ríkisins í máli þessu er byggð á niðurstöðum rannsóknar embættisins á bókhaldi og skattskilum gjaldanda vegna rekstraráranna 2013 og 2014, sbr. skýrslu um rannsóknina, dags. 30. desember 2015. Rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins hófst formlega hinn 8. september 2015 og beindist að skattskilum gjaldanda vegna sjálfstæðrar starfsemi hans við múrverk á rannsóknartímabilinu. Vegna rannsóknarinnar kom gjaldandi til skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 28. september 2015, en skýrslur voru einnig teknar af B dagana 1. september 2015 og 6. nóvember 2015 vegna málsins. Var rannsóknin einkum byggð á upplýsingum sem fram komu við skýrslutökur þessar, skattframtölum gjaldanda vegna rekstraráranna 2013 og 2014, bankareikningi gjaldanda, reikningum gefnum út í nafni X ehf. og upplýsingum úr upplýsingakerfum skattyfirvalda. Með bréfi, dags. 9. desember 2015, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldanda skýrslu um rannsóknina, sem þá lá fyrir, dags. sama dag, og gaf honum kost á að tjá sig um efni hennar. Athugasemdir voru ekki gerðar af hálfu gjaldanda. Í framhaldi af þessu tók skattrannsóknarstjóri ríkisins saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 30. desember 2015, sem var efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar.

Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 30. desember 2015, voru helstu niðurstöður rannsóknarinnar dregnar saman með svofelldum hætti:

„Niðurstöður rannsóknar á bókhaldi og skattskilum skattaðila vegna rekstraráranna 2013 og 2014 eru:

• Skattaðili skilaði efnislega röngum skattframtölum fyrir rekstrarárin 2013 og 2014.

• Bókhald var ekki fært.

• Varðveislu bókhaldsgagna er ábótavant.

• Skattrannsóknarstjóri telur að skattaðila hafi borið að gefa út sölureikninga í eigin nafni.

• Skattaðila bar að skrá sig á virðisaukaskattsskrá.

• Skattaðila bar að standa skil á virðisaukaskattsskýrslum.

• Skattskyld velta, útskattur og rekstrartekjur eru vantalin.

• Ekki er um að ræða rekstrargjöld eða innskatt vegna starfsemi skattaðila.“

  Þá gerði skattrannsóknarstjóri ríkisins tölulega grein fyrir niðurstöðum rannsóknarinnar í töflu í niðurlagi skýrslu sinnar. Þar kom fram að rekstrartekjur og skattskyld velta gjaldanda væri vantalin um 4.433.645 kr. rekstrarárið 2013 (útskattur 1.130.579 kr.) og um 6.229.182 kr. rekstrarárið 2014 (útskattur 1.588.441 kr.).

  Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins var mál gjaldanda sent ríkisskattstjóra til meðferðar, sbr. 6. mgr. 103. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 2. mgr. 39. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. bréf skattrannsóknarstjóra, dags. 30. desember 2015. Á grundvelli rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins og í framhaldi af bréfi til gjaldanda, dags. 31. maí 2016, sem gjaldandi svaraði ekki, tók ríkisskattstjóri áður álögð opinber gjöld gjaldanda gjaldárin 2014 og 2015 og virðisaukaskatt árin 2013 og 2014 til endurákvörðunar með úrskurði um endurákvörðun, dags. 4. ágúst 2016. Breytingar ríkisskattstjóra vörðuðu í fyrsta lagi endurákvörðun virðisaukaskatts gjaldanda uppgjörstímabilin mars-apríl til og með nóvember-desember 2013 og öll uppgjörstímabil rekstrarársins 2014. Var skattskyld velta gjaldanda ákvörðuð 4.433.645 kr. rekstrarárið 2013 (útskattur 1.130.580 kr.) og 6.229.182 kr. rekstrarárið 2014 (útskattur 1.588.441 kr.). Á vangreiddan virðisaukaskatt bætti ríkisskattstjóri álagi samkvæmt 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988, að fjárhæð 113.058 kr. fyrra árið og 158.845 kr. seinna árið. Í öðru lagi endurákvarðaði ríkisskattstjóri tekjuskatt og útsvar gjaldanda gjaldárin 2014 og 2015. Hækkaði tekjuskatts- og útsvarsstofn gjaldanda um 5.542.056 kr. gjaldárið 2014, eða úr 642.329 kr. í 6.184.385 kr., og um 7.786.477 kr. gjaldárið 2015, eða úr 192.980 kr. í 7.979.457 kr. vegna vanframtalinna tekna gjaldanda. Á vantalda skattstofna gjaldanda bætti ríkisskattstjóri 25% álagi samkvæmt heimild í 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 og nam álag 1.108.411 kr. fyrra árið og 1.557.295 kr. seinna árið. Gjaldandi nýtti sér ekki heimilaðar málskotsleiðir vegna þessa úrskurðar ríkisskattstjóra.

  3. Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 30. desember 2015, að gjaldandi hafi staðið skil á skattframtölum árin 2014 og 2015 vegna tekjuáranna 2013 og 2014, en að bókhald hafi ekki verið fært. Þá kemur fram að gjaldandi hafi ekki verið með opið virðisaukaskattsnúmer á þeim árum sem voru til rannsóknar og því ekki skilað inn virðisaukaskattsskýrslum vegna uppgjörstímabila árin 2013 og 2014. Fyrirliggjandi séu samtals 52 sölureikningar gefnir út í nafni X ehf. á árunum 2013 og 2014 að fjárhæð samtals 11.478.333 kr., þar af sölureikningar að fjárhæð 4.679.433 kr. gefnir út á Y ehf. og sölureikningar að fjárhæð 6.798.000 kr. gefnir út á Z ehf. Neðst á sölureikningunum sé tilgreind kennitala gjaldanda og númer á bankareikningi sem sé í hans eigu.

  Við skýrslutöku af gjaldanda hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins hinn 28. september 2015 sagði gjaldandi að hann hefði á árunum 2013 og 2014 starfað sem verktaki hjá Y ehf. og Z ehf. Sagði gjaldandi að hann hefði gefið út reikninga á greinda aðila í nafni X ehf. Hafði gjaldandi skuldað fyrirsvarsmanni X ehf., B, pening og hefði gjaldanda ásamt fleirum boðist að gefa út reikninga í gegnum félagið gegn því að B fengi virðisaukaskattinn greiddan. Hefði gjaldandi með þessu verið að vinna upp í skuld sína við B. Þá hefði B ætlað að sjá um að greiða gjöld og skatta. Við skýrslutökuna voru lagðir fyrir gjaldanda sölureikningar að fjárhæð samtals 11.478.333 kr. útgefnir í nafni X ehf. á árunum 2013 og 2014 á Y ehf. og Z ehf. Kannaðist gjaldandi við sölureikningana og sagði þá vera vegna vinnu sinnar. Kvaðst gjaldandi hafa gert þá sölureikninga sem gefnir hefðu verið út á Z ehf. en sagðist ekki hafa gert sölureikninga sem gefnir hefðu verið út á Y ehf. Kvaðst gjaldandi þó kannast við skrift sína neðst á sölureikningunum sem gefnir hefðu verið út á Y ehf. þar sem tilgreind var kennitala gjaldanda og bankareikningsnúmer. Þá var lögð fyrir gjaldanda samantekt á innborgunum inn á bankareikning hans nr. […]. Sagði gjaldandi að greiðslur frá Y ehf. að fjárhæð 6.805.419 kr. og frá Z ehf. að fjárhæð 7.342.880 kr. væru vegna vinnu gjaldanda fyrir umrædd félög að því undanskildu að 766.452 kr., sem greiddar hefðu verið 30. apríl 2013, væru vegna vinnu C, sem starfað hefði með gjaldanda hjá Y ehf. Kvaðst gjaldandi hafa millifært umrædda fjárhæð inn á bankareikning bróður C, D, og tók skattrannsóknarstjóri tillit til þessara skýringa gjaldanda í niðurstöðum rannsóknarskýrslu sinnar.

  Við skýrslutöku af B, hinn 6. nóvember 2015, staðfesti B að gjaldandi hefði gefið út reikninga í nafni X ehf. Sagði B að samkomulag hefði verið milli þeirra um þetta fyrirkomulag og að hann hefði fengið helming virðisaukaskattsins fyrir, eða um 10% af heildarfjárhæð reikningsins. Kvaðst B hafa fengið umrædda þóknun greidda í peningum eða með greiðslum inn á bankareikning sinn.

  Í niðurlagi umfjöllunar skattrannsóknarstjóra ríkisins um rekstrartekjur og skattskylda veltu gjaldanda kemur fram það mat embættisins að gjaldandi hafi innt af hendi þá vinnu sem reikningar gefnir út í nafni X ehf. bæru með sér. Hafi gjaldandi verið ráðinn til verksins og hafi aðkoma X ehf. eingöngu virst vera í því skyni að koma gjaldanda undan því að standa skil á lögboðnum sköttum vegna starfsemi sinnar. Ekkert samband hefði verið milli gjaldanda og X ehf. sem benti til þess eða hefði gefið gjaldanda ástæðu til að ætla að hann væri undirverktaki eða launamaður hjá félaginu. Hafi gjaldanda borið að skrá sig á virðisaukaskattsskrá og gefa út reikninga í eigin nafni vegna þeirrar vinnu sem hann innti af hendi og fékk greitt fyrir. Þá hafi gjaldanda mátt vera ljóst að meint samkomulag hans og B hefði ekki komið til framkvæmda.

  Í kafla um rannsókn á rekstrargjöldum og innskatti er rakin sú niðurstaða rannsóknarinnar að ekki hafi verið um rekstrargjöld eða innskatt að ræða vegna starfsemi gjaldanda.

  4. Telja verður að leitt hafi verið í ljós með rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins að gjaldandi hafi haft með höndum sjálfstæða starfsemi við múrverk á árunum 2013 og 2014, en ekki gert grein fyrir tekjum sínum af þeirri starfsemi í skattframtölum árin 2014 og 2015, svo og að hann hafi ekki staðið skil á virðisaukaskattsskýrslum og innheimtum virðisaukaskatti vegna seldrar þjónustu á árunum 2013 og 2014. Í máli því, sem hér er til meðferðar, er um að tefla kröfugerð um ákvörðun sektar á hendur gjaldanda samkvæmt þar tilgreindum ákvæðum 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sem gera ráð fyrir því að sektarákvörðun sé bundin þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin. Verður því að taka afstöðu til þess hvort skattrannsóknarstjóri ríkisins hafi með skattrannsókn sinni sýnt fram á hverju skattfjárhæð, sem undan var dregin, hafi að minnsta kosti numið. Allan vafa í því sambandi verður að meta gjaldanda í hag, sbr. grundvallarreglu 108. gr. laga nr. 88/2008, um meðferð sakamála.

  Eins og fram er komið byggja tölulegar niðurstöður skattrannsóknarstjóra ríkisins á rekstrartekjum og skattskyldri veltu gjaldanda rekstrarárin 2013 og 2014 á útgefnum sölureikningum í nafni X ehf. og upplýsingum um innborganir inn á bankareikning gjaldanda nr. 852044, sbr. fskj. 4.1-4.71, 6.1-6.9 og 6.11-6.55 með skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins. Á þessum grundvelli er í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins gerð grein fyrir vantöldum rekstrartekjum og vantalinni skattskyldri veltu að fjárhæð 4.433.645 kr. rekstrarárið 2013 og 6.229.182 kr. rekstrarárið 2014. Við skýrslutökur hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 28. september 2015 staðfesti gjaldandi að fyrirliggjandi sölureikningar væru vegna starfseminnar. Þá staðfesti gjaldandi að innborganir inn á bankareikning hans frá Y ehf. og Z ehf. væru vegna vinnu hans fyrir greind félög. Gjaldandi hefur ekki gert athugasemdir í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins. Samkvæmt þessu og að virtum gögnum málsins að öðru leyti þykir ekkert komið fram sem gefur tilefni til annars en að miða við fjárhæðir rekstrartekna og skattskyldrar veltu samkvæmt skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins. Þá hefur ekkert komið fram sem gefur tilefni til þess að ætla að rekstrarkostnaður og innskattur hafi numið hærri fjárhæðum en greinir í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins.

  Samkvæmt því sem hér hefur verið rakið og að öðru leyti með stoð í gögnum málsins þykir bera að fallast á ályktun skattrannsóknarstjóra ríkisins um að gjaldandi hafi með saknæmum hætti staðið skil á efnislega röngum skattframtölum árin 2014 og 2015 með því að vanrækja að telja fram tekjur af atvinnurekstri sínum eða sjálfstæðri starfsemi með fyrrgreindum fjárhæðum sem skattskyldar voru samkvæmt B-lið 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. og 19. gr. og 21. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga. Telst vanálagður tekjuskattur nema 643.747 kr. gjaldárið 2014 og 933.918 kr. gjaldárið 2015. Vanálagt útsvar nam 641.991 kr. fyrra árið og 904.477 kr. seinna árið. Hinar röngu upplýsingar í skattframtölum gjaldanda gjaldárin 2014 og 2015 leiddu til lægri álagningar opinberra gjalda hans en vera bar umrædd gjaldár, svo sem greinir í kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins, þannig að brot gjaldanda varða við 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. og 2. mgr. 22. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga.

  Þá þykir fullsannað með stoð í gögnum málsins að gjaldandi, sem skyldur var til þess að standa skil á virðisaukaskatti, sbr. 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, hafi vanrækt að standa skil á virðisaukaskattsskýrslum uppgjörstímabilin mars-apríl til og með nóvember-desember 2013 og öll uppgjörstímabil ársins 2014 og þannig vanrækt að gera grein fyrir virðisaukaskatti til greiðslu samtals að fjárhæð 2.719.020 kr. umrædd uppgjörstímabil, sbr. sundurliðun í kröfubréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins. Varðar þetta gjaldanda sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995.

  Ákvarða ber gjaldanda, A, sekt samkvæmt framangreindum ákvæðum 2. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003 og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995. Samkvæmt breytingum á refsiákvæðum skattalaga, sem gerðar voru með lögum nr. 42/1995 og tóku gildi 9. mars 1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin, þó að teknu tilliti til álags. Við ákvörðun sektar ber að taka tillit til skatts af álagi samkvæmt 108. gr. laga nr. 90/2003 svo og álags samkvæmt 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988. Að þessu virtu og málsatvikum að öðru leyti þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 8.000.000 kr. til ríkissjóðs og 2.800.000 kr. til bæjarsjóðs Hafnarfjarðarkaupstaðar.

  Úrskurðarorð:

  Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 8.000.000 kr. til ríkissjóðs og 2.800.000 kr. til bæjarsjóðs Hafnarfjarðarkaupstaðar.