Bindandi álit, frávísun 11/2018
Um álitsbeiðendur og málsatvik:
Í álitsbeiðni kemur fram að A sé einkahlutafélag sem stofnað var á árinu 2003. Félagið sé eini eigandi einkahlutafélaganna B og C. Starfsemi A og dótturfélaga þess felist í rekstri […]. A var í árslok 2017 að fullu í eigu D en þann 24. janúar 2018 keypti T 6,04% hlut í félaginu.
Þá kemur fram að í lok janúar 2018 hafi verið gengið frá afsali og afhendingu á eignarhlutum D og T í A til H, en kaupsamningur um hlutina var undirritaður 3. ágúst 2017. A sé því nú að 84% í eigu H sem fer með ráðandi hlut í félaginu, en T og D eigi 16% í félaginu. Álitsbeiðendur benda á að A sameinaðist félaginu L, frá og með 31. desember 2017 en bæði félögin voru á þeim tíma að fullu í eigu D.
…
Álitsbeiðendur upplýsa að nú sé fyrirhugað að endurskipuleggja félagasamstæðuna í venjulegum og eðlilegum rekstrartilgangi með því að sameina með félagaréttarlegum samruna F við A og dótturfélög þess, þar sem fyrstnefnda félagið verði yfirtökufélag. Þá kemur fram að fyrirhugað sé að upphafsreikningur hins sameinaða félags muni miðast við 31. mars 2018, sbr. 2. mgr. 96. gr. laga nr. 138/1994.
Tilgangur sameiningarinnar er að sögn álitsbeiðenda eingöngu rekstrarlegur, þar sem álitsbeiðendur vilji gera rekstur sinn skilvirkari með því að samræma hann og hafa í einu félagi í stað þess að halda rekstrinum aðskildum í fjórum félögum. Fyrirséð er hagræðing í samræmingu á sölu- og markaðsstarfi, fjárstýringu og bókhaldsvinnu undir einu félagi. Þá telja álitsbeiðendur að betri nýting á starfskröftum starfsmanna muni nást sem og nýting rekstrarfjármuna. Tekið er fram í álitsbeiðni að skattlagning eða skattalegt hagræði sé ekki hvati að baki hinum fyrirhugaða samruna.
Álitaefni:
Álitsbeiðendur fara þess á leit að ríkisskattstjóri staðfesti eftirfarandi með bindandi áliti:
Að fyrirhugaður samruni F við A, B og C, miðað við 31. mars 2018, uppfylli skilyrði 1. mgr. 51. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og hafi því ekki í för með sér skattskyldar tekjur fyrir álitsbeiðendur.
Nánar um fyrirhugaðar ráðstafanir og sjónarmið álitsbeiðenda:
Eins og komið hefur fram lúta fyrirhugaðar ráðstafanir álitsbeiðenda að því að sameina F og A og dótturfélög þannig að A og dótturfélögum verði slitið. F munu þannig yfirtaka eignir og skuldir sbr. XIV. kafla laga r. 138/1994, um einkahlutafélög. Ráðgert er að fyrirhugaður samruni muni miðast við mánaðarmótin mars/apríl 2018 þar sem upphafsreikningur hins sameinaða félags mun miðast við 31. mars 2018, sbr. 2. mgr. 96. gr. laga nr. 138/1994.
Álitsbeiðendur vísa til 1. málsl. 1. mgr. 51. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, þar sem mælt sé fyrir um að sé hlutafélagi slitið þannig að það sé algjörlega sameinað öðru hlutafélagi og hluthafar í fyrrnefnda félaginu fái eingöngu hlutabréf í síðarnefnda félaginu sem gagngjald fyrir hlutafé sitt í því félagi sem slitið er, skuli skiptin ekki hafa í för með sér skattskyldar tekjur fyrir þann sem lætur hlutabréfin af hendi.
Upplýst er í álitsbeiðni að hluthafar í A muni eingöngum fá hluti í F sem gagngjald fyrir hluti sína í A og dótturfélögum. Þá kemur fram að þar sem A sé eigandi að öllu hlutafé í B og C þá muni eignarhlutir A í dótturfélögunum falla niður með samrunafærslum.
Þá vísa álitsbeiðendur til 2. málsl. 1. mgr. 51. gr. tekjuskattslaga þar sem fram kemur að við samruna sem uppfylli skilyrði ákvæðisins skuli það félag sem við tekur, taka við öllum skattaréttarlegum skyldum og réttindum þess félags sem slitið er. Gangi fyrirhugaðar ráðstafanir álitsbeiðenda eftir muni F taka við öllum skattaréttarlegum skyldum og réttindum A, B og C.
Í álitsbeiðninni kemur fram að við mat á því hvort að gagngjaldsskilyrði 1. mgr. 51. gr. tekjuskattslaga teljist uppfyllt þegar yfirtökufélag hefur keypt hlutafé í yfirteknu félagi skömmu fyrir sameiningu, hafi í úrskurðar- og dómaframkvæmd verið horft heildstætt til kaupa á hlutafénu og eftirfarandi sameiningar í ljósi tilgangs með þeim gjörningum. Álitsbeiðendur vísa til bindandi álits ríkisskattstjóra nr. 3/05 þar sem vísað er til úrskurðar yfirskattanefndar nr. 139/1995. Í þeim úrskurði hafi verið litið heildstætt á hlutabréfakaup og eftirfarandi samruna. Gagngjaldsskilyrðið hafi þannig ekki verið talið uppfyllt þar sem samruninn hafi verið ákveðinn þegar kaup áttu sér stað, enda þótt framkvæmd samrunans hafi átt sér formlega stað eftir kaupin. Í dómi Hæstaréttar frá 28. janúar 2010 í máli nr. 143/2009, íslenska ríkið gegn Glitni banka, kemur fram að í fyrirliggjandi gögnum (bréfi Fjármálaeftirlitsins og tilkynningar til Kauphallar Íslands) hafi legið fyrir að markmiðið með hlutafjárkaupunum væri að sameina félögin.
Álitsbeiðendur telja málsatvik í því máli sem hér er til úrlausnar ólík þeim fordæmum sem vísað er til að framan þar sem hinn fyrirhugaði samruni var ekki ákveðinn við kaup H á A í ársbyrjun 2018. Rekstur félaganna sé og hafi verið sjálfstæður frá því að kaupin áttu sér stað. Þannig verði ekki ráðið af neinum fyrirliggjandi gögnum að við kaup H á hlutabréfum í A hafi verið stefnt að samruna þess félags við Íslenska fjallaleiðsögumenn. Fram kemur einnig að fyrirhugaður samruni hafi ekki verið ákveðinn þegar T eignaðist hluti í félaginu.
Á það er bent í álitsbeiðni að eignarhaldstími einn og sér geti ekki skipt máli við mat á því hvort gagngjaldsskilyrðið teljist uppfyllt. Vísað er til úrskurðar yfirskattanefndar nr. 693/1994 þar sem komist var að þeirri niðurstöðu að samruni sem fram fór rétt rúmum þremur mánuðum eftir kaup á hlutabréfum í yfirteknu félagi uppfyllti gagngjaldsskilyrði þágildandi tekjuskattslaga, nú 1. mgr. 51. gr. laga nr. 90/2003. Bent er á að EH fari með ráðandi hlut í félögunum þar sem hinn fyrirhugaði samruni tekur til. Álitsbeiðendur hafi farið yfir rekstur félaganna og séð að það myndi skila hámarkshagræðingu að sameina félögin þar sem það væri skilvirkara en samræma reksturinn undir einu félagi í stað þessa að reka sitt hvort félagið í sambærilegum rekstri. Félögin hafi sambærilegan rekstur og tilgang og tilgangur fyrirhugaðs samruna sé aðeins gerður í eðlilegum og rekstrarlegum tilgangi. Álitsbeiðendur sjái því tækifæri í því að samræma sölu- og markaðsstarf félaganna, fjárstýringu og bókhaldsvinnu. Þá telji álitsbeiðendur að nást muni betri almenn nýting starfsmanna og rekstrarfjármuna sem nýtist í rekstri allra félaganna t.d. í tengslum við leiðsögn og fólksflutninga. Fyrirhuguð endurskipulagning með félagaréttarlegum samruna hafi þannig þann eina tilgang að gera rekstur félaganna skilvirkari og samræma undir einu félagi í stað þess að halda rekstrinum aðskildum í fjórum einkahlutafélögum.
Forsendur ríkisskattstjóra:
Samkvæmt 1. mgr. 1. gr. laga nr. 91/1998, um bindandi álit í skattamálum, er það forsenda þess að ríkisskattstjóri láti uppi bindandi álit sitt, að um sé að ræða álitaefni er varðar verulega skattalega hagsmuni þeirra sem eftir álitinu leita. Álitaefnið þarf þannig að varða skattalega stöðu álitsbeiðanda sjálfs. Áliti er aðeins ætlað að vera bindandi fyrir skattyfirvöld við skattlagningu álitsbeiðanda að því er þau atvik varðar er álit tekur til, sbr. 6. gr. laga nr. 91/1998. Álitið bindur þannig ekki skattyfirvöld með sama hætti gagnvart öðrum þeim er kunna telja sig vera í sambærilegri stöðu og atvik kunna að varða.
Samkvæmt 2. mgr. 1. gr. laga nr. 91/1998, telst beiðni um bindandi álit sjálfkrafa fallin úr gildi ef ráðstafanir sem beiðnin lýtur að, eru gerðar eftir að beiðni er send ríkisskattstjóra og áður en álit liggur fyrir. Í athugasemdum við frumvarp það sem varð að lögum nr. 91/1998, kemur fram að megintilgangurinn með lögunum sé að koma á fót úrræði sem þjóni hagsmunum þeirra sem þurfa að fá úr því skorið fyrirfram hvernig skattlagningu verði háttað undir nánar greindum kringumstæðum. Eðli máls samkvæmt verði þannig að óska eftir bindandi áliti áður en ráðstafanir eru gerðar og áður en tekin hafi verið ákvörðun um að ráðast í umræddar ráðstafanir. Bindandi áliti ríkisskattstjóra er þannig ætlað að veita fyrirsjáanleika um afleiðingarnar af skattaréttarlegum ráðstöfunum og þannig vera ein af forsendum þess hvort álitsbeiðandi ráðist í eða láti af fyrirhuguðum ráðstöfunum.
Í álitsbeiðni kemur fram að fyrirhugað sé „að sameina með félagaréttarlegum samruna einkahlutafélagið F við einkahlutafélagið A og dótturfélög þess, þar sem F verður yfirtökufélag, þar sem upphafsreikningur hins sameinaða félags mun miðast við 31. mars 2018, sbr. 2. mgr. 96. gr. laga nr. 138/1994.“
Í tilefni af fyrirhuguðum samruna hafa hluthafar gert með sér hluthafasamkomulag. Í samkomulaginu kemur fram að hluthafar fyrrnefndra félaga hafi samþykkt að ráðast í sameininguna og ákveðið hvert skiptagengi hluta skuli vera. Þá segir að sameiningin muni fara fram eftir XIV. kafla laga um einkahlutafélög nr. 138/1994. Hluthafar hafa einnig komið sér saman um hvaða félag skuli vera yfirtökufélagið og í viðauka 1 við hluthafasamkomulagið er eignarhald við gildistöku samrunans sundurliðað á einstaka hluthafa. Í samkomulaginu er jafnframt kveðið á um meðferð hlutafjár í hinu sameinaða félagi og hvernig ákvarðanatöku skuli háttað. Fram kemur að hluthafar skuldbindi sig til þess að breyta samþykktum félagsins að því marki sem það er nauðsynlegt til þess að tryggja að ákvæði samkomulagsins nái fram að ganga. Engir fyrirvarar eru gerðir um hinn fyrirhugaða samruna heldur þvert á móti kveðið sérstaklega á um skuldbindingargildi samningsins án nokkurra fyrirvara.
Að framangreindu virtu verður ekki annað ráðið en að álitsbeiðandi hafi nú þegar tekið ákvörðun um þær ráðstafanir sem óskað er eftir að ríkisskattstjóri veiti bindandi álit um. Ekki verður því séð að bindandi álit ríkisskattstjóra eigi að vera hluti af ákvörðunarástæðu álitsbeiðanda. Með vísan til framangreinds er beiðni álitsbeiðanda um bindandi álit vísað frá, sbr. 2. mgr. 3. gr. laga nr. 91/1998, um bindandi álit í skattamálum.
Álitsorð:
Fyrirliggjandi beiðni uppfyllir ekki skilyrði laga nr. 91/1998 um beiðni um bindandi álit í skattamálum. Beiðninni er því vísað frá sbr. 2. mgr. 3. gr. laga nr. 91/1998.
