Bindandi álit nr. 4/11
18. október 2011
BÁL 04/11
Fyrirvari:
Skoða verður bindandi álit þetta í samhengi við úrskurð yfirskattanefndar nr. 402/2011 sem dagsettur er þann 22. desember 2011. Samkvæmt úrskurðinum tekur samsköttunarheimild ekki til atvika sem gerast síðar, hvort heldur sem samsköttuðum félögum sé skipt upp eða þau sameinuð öðrum félögum.
Þrátt fyrir að veitt sé bindandi álit um það hvort skilyrði til samsköttunar séu fyrir hendi þá þarf alltaf að óska formlega eftir samsköttun í samræmi við ákvæði tekjuskattslaga.
Málsatvik og fyrirætlanir álitsbeiðanda:
Í fyrirliggjandi beiðni er gerð svohljóðandi grein fyrir atvikum máls og fyrirætlunum álitsbeiðanda:
„A ehf. myndar ásamt fjórum dótturfélögum sínum samstæðu sem á undanförnum árum hefur haft heimild til samsköttunar, sbr. ákvæði 55. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt.
Dótturfélögin eru B hf., C ehf., D ehf. og E ehf. B hf. og C ehf. starfa á sviði heildverslunar, D ehf. starfar við matvælaframleiðslu, en E ehf. á atvinnuhúsnæði og leigir út til annarra félaga samstæðunnar. Móðurfélagið A ehf. hefur, auk fjárfestinga, með höndum skrifstofuþjónustu fyrir samstæðuna.
Í því augnamiði að skilja enn betur á milli rekstrarþátta samstæðunnar hefur A ehf. í hyggju að breyta uppbyggingu samstæðunnar. Hyggst A ehf. stofna tvö ný einkahlutafélög, hér nefnd F1 og F2, og leggja F1 til alla hluti sína í B hf., C ehf. og D ehf., en leggja F2 til alla eignarhluti sína í E ehf.
Samstæðan hefur verulega hagsmuni af því að heimild til samsköttunar haldist órofin þrátt fyrir tilkomu hinna tveggja nýju einkahlutafélaga. Þeir hagsmunir geta ráðið úrslitum um hvort í fyrirhugaðar breytingar verður ráðist. Af þeirri ástæðu er beiðni þessi um bindandi álit borin upp.“
Forsendur:
Álitsbeiðandi setur fram eftirfarandi forsendur fyrir álitsbeiðni sinni:
„Gefnar forsendur eru að minnst 90% hlutafjár í öllum umræddum dótturfélögum verði, jafnt eftir breytingarnar sem fyrir þær, í eigu félaga innan samstæðunnar og að reikningsár allra félaganna verði það sama.
Af 6.000.000 hlutum í B hf. eru 5.999.000 hlutir nú í eigu A ehf., en 1000 hlutir í eigu E ehf. Allir hlutir í C ehf. og D ehf. eru nú í eigu 1912 ehf. Við stofnun F1 hyggst A ehf. greiða hluti í F1 með öllum hlutum sínum í B hf., C ehf. og D ehf. F1 verður alfarið í eigu A ehf.
Allir hlutir í E ehf. eru nú í eigu A ehf. Við stofnun F2 hyggst A ehf. greiða hluti í F2 með öllum hlutum sínum í E ehf. F2 verður alfarið í eigu A ehf.
Viðhorf álitsbeiðanda:
Viðhorfum álitsbeiðanda er lýst með svohljóðandi hætti:
„Skilyrði samsköttunar er að „eigi minna en 90% hlutafjár í dótturfélögum sé í eigu móðurfélagsins sem óskar samsköttunar eða annarra dótturfélaga sem einnig taka þátt í samsköttuninni.“ Því til viðbótar er það skilyrði „að eignarhald hafi varað allt reikningsárið, nema þegar um nýstofnuð dótturfélög er að ræða eða slit á dótturfélagi.“ Álitaefnið sem hér er borið upp lýtur að síðar nefnda skilyrðinu, þ.e. um eignarhald allt reikningsárið.
Heimild til samsköttunar tveggja eða fleiri hlutafélaga var lögfest með 8. gr. laga nr. 154/1998, er breytti þágildandi lögum um tekjuskatt og eignarskatt nr. 75/1981. Í athugasemdum frumvarps til breytingalaganna kemur fram að markmiðið var að gera móður- og dótturfélögum kleift að vera ein skattaleg eining þannig að heildartekjuskattur allra félaganna verði ekki hærri en hann hefði orðið ef öll starfsemi félaganna hefði verið rekin í einu félagi. Í því sambandi er tiltekið að af ýmsum rekstrarlegum ástæðum, svo sem stjórnunarlegum ástæðum og atriðum sem snerta fjármögnun og áhættu, geti verið hagkvæmt fyrir fyrirtæki að vera með atvinnustarfsemi í fleiri en einu félagi. Í athugasemdunum kemur fram að samsköttunarheimild er ætlað að taka til tilvika þegar móðurfélag á hlutina í dótturfélagi og dótturfélagið á hlutina í eigin dótturfélagi.
Í athugasemdunum segir um skilyrði um eignarhald allt viðkomandi reikningsár: „Samsköttun yrði hafnað ef móðurfélag keypti dótturfélag á miðju reikningsári. Þó getur verið undantekning frá meginreglunni um sama reikningsár. Er það í þeim tilvikum þegar móðurfélag stofnar dótturfélag innan reikningsársins og þegar dótturfélagi er slitið innan reikningsársins. Þá er það skilyrði að sé dótturfélag stofnað á miðju ári ljúki reikningsári félaganna í samsköttun á sama tíma og jafnframt að ef félagi er slitið á miðju ári byrji það á sama tíma.“
Verði ráðist í fyrirhugaðar breytingar á uppbyggingu samstæðunnar má ljóst vera að eignarhald á F1 og F2 verður innan samstæðunnar allt fyrsta reikningsár nýju félaganna, þ.e. allir hlutir í F1 og F2 verða í eigu A ehf. frá stofnun þeirra og út þá yfirstandandi reikningsárs. Jafnframt er ljóst að eignarhald á B hf., C ehf., D ehf. og E ehf. verður innan samstæðunnar allt þá yfirstandandi reikningsár. Fram að breytingum verður eignarhaldið í hendi A ehf., en eftir breytingar í höndum F1 og F2, með þeim hætti sem hér að framan er lýst.
Með vísan til alls framanritaðs telur álitsbeiðandi að skilyrði um eignarhald allt viðkomandi reikningsár eigi ekki að standa í vegi þess að álitsbeiðandi fái heimild til samsköttunar með nefndum dótturfélögum sínum og dótturfélögum þeirra fyrir það reikningsár þegar breytingarnar verða gerðar.“
Álitaefni:
Í álitsbeiðni er álitaefnið sett fram með eftirfarandi hætti:
„Álitaefnið er hvort skilyrði samsköttunar, um eignarhald allt yfirstandandi reikningsár, rofni eða haldist órofið með tilkomu nýju einkahlutafélaganna tveggja (F1 og F2) í samstæðuna.“
Forsendur og niðurstöður:
Samkvæmt 1. mgr. 1. gr. laga nr. 91/1998, um bindandi álit í skattamálum, er það forsenda þess að ríkisskattstjóri láti uppi bindandi álit sitt, að um sé að ræða mál er varðar verulega hagsmuni þess sem eftir álitinu leitar. Álitaefni þarf þannig að varða skattalega stöðu álitsbeiðanda sjálfs. Áliti er aðeins ætlað að vera bindandi fyrir skattyfirvöld við skattlagningu álitsbeiðanda að því er þau atvik varðar er álit tekur til, sbr. 6. gr. laga nr. 91/1998, en bindur skattyfirvöld ekki með sama hætti gagnvart öðrum þeim er atvik kunna að varða. Álitið er byggt á skattalegri stöðu álitsbeiðanda miðað við gildandi rétt en verði breytingar á lögum kunna þær lagalegu forsendur sem álitið er reist á að falla úr gildi.
Í fyrirliggjandi beiðni um bindandi álit kemur fram að álitsbeiðandi myndar ásamt fjórum dótturfélögum sínum samstæðu sem á undanförnum árum hefur haft heimild til samsköttunar, sbr. 55. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Álitsbeiðandi áformar nú að stofna tvö ný einkahlutafélög og leggja öðru þeirra til alla hluti í þrem dótturfélaganna, B hf., C ehf. og D ehf., en leggja hinu félaginu til allt hlutafé í E ehf. Hin nýju einkahlutafélög nefnir hann F1 og F2. Álitaefni beiðni þessarar varðar það hvort skilyrði samsköttunar, um eignarhald allt yfirstandandi reikningsár, rofni eða haldist órofið með tilkomu nýju einkahlutafélaganna tveggja í samstæðunni.
Ákvæði um samsköttun félaga er í 55. gr. laga nr. 90/2003. Í 1. mgr. segir.: „Ríkisskattstjóri getur heimilað að tvö eða fleiri hlutafélög, sbr. 1. tölul. 1. mgr. 2. gr., séu skattlögð saman. Skilyrði samsköttunar eru að eigi minna en 90% hlutafjár í dótturfélögum sé í eigu móðurfélagsins sem óskar samsköttunar eða annarra dótturfélaga sem einnig taka þátt í samsköttuninni. Jafnframt hafi öll hlutafélögin sama reikningsár og eignarhald hafi varað allt reikningsárið, nema þegar um nýstofnuð dótturfélög er að ræða eða slit á dótturfélagi. Samsköttun skal að lágmarki standa í fimm ár og ef samsköttun er slitið er ekki heimilt að fallast á hana að nýju fyrr en að liðnum fimm árum frá því að henni var slitið. Samsköttun skal þó falla niður með félagi sé það tekið til gjaldþrotameðferðar eða sæti slitameðferð, sbr.101. gr. laga nr. 161/2002.“
Framangreind heimild til samsköttunar var lögleidd með 8. gr. laga nr. 154/1998, um breyting á lögum nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, með síðari breytingum. Í beiðni gjaldanda er tekið upp úr athugasemdum með frumvarpi þeirra laga. Þar kemur fram að undantekning getur verið um sama reikningsár í þeim tilvikum þegar móðurfélag stofnar dótturfélag innan reikningsársins.
Í fyrirliggjandi beiðni um bindandi álit er sett fram það álitaefni hvort skilyrði samsköttunar, um eignarhald allt yfirstandandi reikningsár, rofni eða haldist órofið með tilkomu nýju einkahlutafélaganna. Það er álit ríkisskattstjóra að sú forsenda að hin nýju félög eru stofnuð á miðju ári komi ekki í veg fyrir samsköttun, enda um nýstofnuð félög að ræða, sbr. orðalag ákvæðisins, í eigu móðurfélagsins. Samstæðan að meðtöldum hinum nýju félögum geti áfram fengið heimild til samsköttunar og rjúfi þá ekki eftir atvikum það skilyrði að samsköttun skuli standa að lágmarki 5 ár. Niðurstaða þessi er byggð á því að félögin uppfylli áfram skilyrði samsköttunar varðandi eignarhald og reikningsár og að ekki verði gerðar aðrar breytingar innan samstæðunnar sem áhrif geti haft á almennar forsendur samsköttunar. Um meðferð taps skal farið eftir 4 mgr. 55. laga nr. 90/2003, en þar segir að tap sem verður á rekstri eins eða fleiri samskattaðra hlutafélaga megi draga frá tekjum hinna áður en tekjuskattur er reiknaður. Þó skuli viðkomandi tekjuár ávallt gert upp áður en tekið er tillit til yfirfæranlegs taps fyrri ára. Yfirfæranlegt tap hlutafélags sem stafar af rekstri frá því fyrir samsköttun má aðeins nýta í því félagi.
Að uppfylltum framangreindum forsendum telur ríkisskattstjóri að skilyrði og forsendur samsköttunar séu til staðar með hinum nýju félögum F1 og F2 innan samstæðunnar.
Álitsorð:
Ríkisskattstjóri telur að fallast megi á að skilyrði samsköttunar séu til staðar með tilkomu nýju einkahlutafélaganna tveggja, F1 og F2, í samstæðuna.
