Bindandi álit nr. 1/13
Skattskylda vegna sölu eigna til dótturfélags
Málsatvik og fyrirætlanir álitsbeiðanda:
Í fyrirliggjandi beiðni er gerð svohljóðandi grein fyrir atvikum máls og fyrirætlunum álitsbeiðanda:
„Álitsbeiðandi hefur í huga að skilja starfsemi sína að, annars vegar í sérstakt eignarhaldsfélag og hins vegar í sérstakt rekstrarfélag á Íslandi. Álitsbeiðandi hyggst stofna einkahlutafélag á Íslandi í 100% eigu álitsbeiðanda og láta það yfirtaka reksturinn sem og eignir honum tengdar. Félögin yrðu samsköttuð á Íslandi.
Uppbygging samstæðu álitsbeiðanda er með þeim hætti að í hverju landi þar sem álitsbeiðandi er með rekstur á álitsbeiðandi dótturfélag, nema á Íslandi. Á Íslandi er móðurfélagið hvort tveggja í senn, höfuðstöðvar samstæðunnar og rekstrarfélag. Markmið aðskilnaðarins eru í aðalatriðum tvö og myndu bæði teljast til hefðbundinna áhættuvarna í rekstri.
Skipting sbr. 52. gr. laga nr. 90/2003 og skipti á hlutum í framhaldi af því telst ekki tæk leið til að ná settu marki í þessu tilfelli af augljósum ástæðum.
Til að þetta sé mögulegt þarf að selja rekstrartengdar eignir sem og einkaleyfi yfir í nýja félagið. Fyrirhugað er að söluverð verði ákveðið jafnt skattalegu bókfærðu verði umræddra eigna. Umræddar eignir hafa ekki verið flýtifyrndar og markaðsverð er ekki þekkt og raunar alls óvíst.
Rökstuðningur álitsbeiðanda:
„Við söluna, ef af yrði, koma ákvæði 57. gr. laga nr. 90/2003 um óvenjuleg skipti í fjármálum óhjákvæmilega til skoðunar þar sem um viðskipti tengdra aðila er að ræða. Að mati álitsbeiðanda standa öll efnisrök til þess að endurákvörðunarheimild skattyfirvalda eigi ekki við eins og á stendur í þessu tilfelli. Í fyrsta lagi er það svo að samningurinn er gerður í eðlilegum, rekstrarlegum tilgangi. Samanlagður skattstofn kaupanda og seljanda verður óbreyttur. Í öðru lagi er ekki unnt að meta verð eignanna vegna þess að verðmæti þeirra er bundið nýtingu innan álitsbeiðanda og í tengslum við þekkingu og mannauð álitsbeiðanda. Og í þriðja lagi væru þessir skattaðilar hér ekki að semja um skipti sín í fjármálum á hátt sem er verulega frábrugðinn því sem almenn[t] myndi gerast í slíkum viðskiptum þegar svona háttar til.“
Álitaefni:
Í álitsbeiðni er óskað eftir bindandi áliti á því hvort skattskyldur hagnaður myndist við framangreind viðskipti milli þessara tengdu aðila.
Forsendur og niðurstöður:
Samkvæmt 1. mgr. 1. gr. laga nr. 91/1998, um bindandi álit í skattamálum, er það forsenda þess að ríkisskattstjóri láti uppi bindandi álit sitt, að um sé að ræða mál er varðar verulega hagsmuni þess sem eftir álitinu leitar. Álitaefni þarf þannig að varða skattalega stöðu álitsbeiðanda sjálfs. Áliti er aðeins ætlað að vera bindandi fyrir skattyfirvöld við skattlagningu álitsbeiðanda að því er þau atvik varðar er álit tekur til, sbr. 6. gr. laga nr. 91/1998, en bindur skattyfirvöld ekki með sama hætti gagnvart öðrum þeim er atvik kunna að varða. Álitið er byggt á skattalegri stöðu álitsbeiðanda miðað við gildandi rétt en verði breytingar þar á kunna þær lagalegu forsendur sem álitið er reist á að falla úr gildi.
Eins og álitaefnið er sett fram er það afmarkað við, hvort viðskipti milli álitsbeiðanda og einkahlutafélagsins sem fyrirhugað er að stofna hafi í för með sér að skattskyldur hagnaður myndist. Almennt telst hagnaður rekstraraðila af sölu eigna til skattskyldra tekna, sbr. ákvæði B-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Söluhagnaður eigna telst mismunur á söluverði þeirra og stofnverði, að teknu tilliti til fenginna fyrninga og áður fengins söluhagnaðar eftir því sem nánar er ákveðið í 13.–27. gr. laganna, sbr. 1. mgr. 12. gr. laganna. Samkvæmt 2. mgr. 12. gr. telst stofnverð eigna vera kostnaðarverð þeirra, þ.e. kaup- eða framleiðsluverð, ásamt kostnaði við endurbætur, breytingar eða endurbyggingu og sérhverjum öðrum kostnaði sem á eignirnar fellur, en að frádregnum óendurkræfum styrkjum, afsláttum, eftirgjöfum skulda og skaðabótum sem til falla í sambandi við kaup þeirra, framleiðslu, breytingar eða endurbætur.
Fram kemur að einkahlutafélagið verði alfarið í eigu álitsbeiðanda, móðurfélagsins. Samkvæmt almennum reglum skattalaga er í skattalegu tilliti litið á viðskipti milli móðurfélags og dótturfélags sömu augum og viðskipti milli tveggja ótengdra, sjálfstæðra aðila. Einkahlutafélag, sem álitsbeiðandi hyggst stofna til að taka við rekstri félagsins, ber sem slíkt frá stofnun sjálfstæða skattskyldu, sbr. 1. tölul. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Um færslu á eignum frá álitsbeiðanda yfir til hins nýja dótturfélags myndi því fara sem viðskipti tveggja félaga með sjálfstæða skattskyldu og bæri því að haga samkvæmt armslengdarreglunni, þ.e. verð og aðrir skilmálar í viðskiptum þessara félaga skulu þá vera í samræmi við það sem búast má við að samið hefði verið um í viðskiptum óskyldra aðila, sbr. 57. gr. laga nr. 90/2003. Af þessu leiðir að um færslu eigna yfir til hins nýja dótturfélags álitsbeiðanda gilda þau almennu viðskiptalögmál sem beitt er í viðskiptum aðila á markaði, þ.e. veltufjármunir og aðrar eignir eru seldar á markaðsverði, sem eðli máls samkvæmt kann að vera allt annað en bókfært verð. Þá yrði söluverð og afleiddur söluhagnaður óefnislegra eigna sem ekki eru bókfærðar jafn markaðsvirði þeirra.
Sérstaklega er tekið fram í álitsbeiðni að ákvæði 52. gr. laga nr. 90/2003, um skiptingu félaga, eigi ekki við í þessu tilviki og verður því ekki fjallað nánar um það ákvæði.
Í álitsbeiðni er því haldið fram að ekki myndist skattskylda vegna viðskiptanna með vísan til 57. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Ákvæðið fjallar um hvernig með skuli fara í skattalegu tilliti um óvenjuleg skipti í fjármálum, óháð einkaréttarlegum afleiðingum viðskiptanna. Almennt teldist það frábrugðið venjulegum viðskiptaháttum þegar sérhæfðar rekstrareignir eða eignir með þekkt markaðsvirði væru afhentar milli skyldra aðila á þeim forsendum einum að ekki sé um skattskyld verðmæti að ræða, hvorki fyrir þann sem við tekur, né þann sem af hendi lét, þó tekjugrundvöllur þess aðila byggi á þeim eignum sem um ræðir. Ákvæðið er reist á þeirri grunnreglu að horft skuli til raunverulegs efnis samninga fremur en þess búnings sem þeir eru færðir í. Með ákvæðinu er skattyfirvöldum falið víðtækt vald til mats á heildstæðu efni gerninga óháð formi þeirra. Ákvæðið felur þannig öðrum þræði í sér úrræði til handa skattyfirvöldum til að bregðast við hugsanlegri skattasniðgöngu og verður þannig ekki fyrirfram stafað út í bindandi áliti, hvort og hvernig aðilum sé mögulegt að haga ráðstöfunum sínum, þannig að komist verði hjá skattgreiðslum að öllu leyti eða skattgreiðslur verði með öðrum hætti lágmarkaðar. Einnig skal haft í huga að eitt einkenni skattákvarðana er að um einhliða ákvörðun ríkisvaldsins er að ræða og því ekki um fyrirfram umsemjanlegar niðurstöður að ræða. Með bindandi áliti er markmiðið að kveða af eða á um skattalegar afleiðingar, sem fyrirhuguð einstök ráðstöfun hefði í för með sér, ef í hana yrði ráðist af álitsbeiðanda, en hvorki að gefa upp mat á valkostum eða á annan hátt að gefa ráðgjöf um, hvernig ráðstöfunum yrði mögulega hagað með öðrum hætti til lágmörkunar á skattgreiðslum. Samkvæmt framansögðu verður auk heldur ekki með bindandi áliti gefin sú niðurstaða að ókönnuðu máli að eftirlitsheimildir ríkisskattstjóra taki ekki til sjálfstæðs mats á fyrirhugum ráðstöfunum álitsbeiðanda.
Eins og málið liggur fyrir er ljóst að um sölu eigna álitsbeiðanda til þess einkahlutafélags sem fyrirhugað er að stofna fer eftir almennum ákvæðum 7. gr., sbr. 12.-27. gr., laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og að ekki verður fyrirfram gefið bindandi álit um það sjónarmið álitsbeiðanda að fyrirhugað einhliða mat viðsemjenda á skattalegu verðmæti eigna víki til hliðar heimildum ríkisskattstjóra samkvæmt 57. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt.
Álitsorð:
Eignir sem færðar verða yfir til þess dótturfélags sem fyrirhugað er að stofna ber að færa yfir á markaðsverði þeirra og reiknast því söluhagnaður eða sölutap eftir atvikum eftir því hvort bókfært verð þeirra hjá álitsbeiðanda er hærra eða lægra en markaðsverð. Það er því álit ríkisskattstjóra að í fyrirhuguðum viðskiptum skuli byggt á markaðsvirði yfirfærðra eigna og skattskyldur söluhagnaður verði afleiðingin í þeim tilvikum þar sem markaðsverð er hærra en bókfært verð þessara eigna hjá álitsbeiðanda.
