Bindandi álit nr. 2/14
Frádráttarbærni vaxtagjalda – Endurfjármögnun eftir „öfugan“ samruna
Fyrirætlanir álitsbeiðanda:
Álitsbeiðandi hyggst leita leiða til að hagræða í rekstri sínum með það markmið að styrkja rekstrargrundvöll sinn til framtíðar. Fyrirhugað sé því að auka hlutafé og/eða selja hluta af varanlegum rekstrarfjármunum. Hlutafjárframlagið og/eða söluandvirðið hyggst álitsbeiðandi svo nota til að greiða niður lánaskuldbindingar sem tilheyrðu A ehf. og færðust á efnahagsreikning álitsbeiðanda við samruna félaganna.
Málavextir og röksemdir álitsbeiðenda:
Í árslok 2013 endurákvarðaði ríkisskattstjóri opinber gjöld álitsbeiðanda vegna gjaldáranna 2007-2011 og felldi niður gjaldfærslu vaxtagjalda sem ekki voru talin tengjast rekstri álitsbeiðanda. Um var að ræða vaxtagjöld af endurfjármögnunarlánum sem álitsbeiðandi hafi tekið m.a. til að endurfjármagna lán sem A ehf. hafði tekið vegna kaupa á hlutabréfum í álitsbeiðanda og færðust yfir til álitsbeiðanda við samruna hans og A ehf. Í úrskurði sínum komst ríkisskattstjóri að því að 64,5% af heildarlánum álitsbeiðanda tengdust ekki rekstri hans.
Álitsbeiðandi heldur því fram að úrskurður ríkisskattstjóra hafi haft mikil áhrif á rekstur hans og að af þeim sökum hafi hann leitað leiða til hagræðingar. Til skoðunar hafi komið að auka við hlutafé og/eða selja rekstrarfjármuni. Fjármunina muni álitsbeiðandi svo nota til að greiða niður þann hluta lánanna sem ríkisskattstjóri taldi að tengdust ekki rekstri hans. Þegar það hlutfall hefur verið greitt mun álitsbeiðandi greiða upp þann hluta lánanna sem tengist rekstri félagsins nægi fjármunirnir til slíks.
Álitsbeiðandi telur að þegar hann hafi greitt upp það hlutfall lánanna sem ekki tengjast rekstrinum sé honum heimilt að draga frá rekstrartekjum sínum þau vaxtagjöld sem stafa af eftirstöðvum lánanna.
Álitsbeiðandi lítur svo á að hann hafi fullt forræði á því hvaða hluta af lánum sínum hann greiðir upp og það gildi einnig um skattalega meðferð slíkra lána. Hann hafi því heimild til að stýra endurgreiðslu lánanna með þeim hætti sem lýst hefur verið.
Álitaefnið:
Hvort vaxtagjöld álitsbeiðanda vegna þeirra lána sem eftir standa þegar greidd hafa verið upp 64,5% af núverandi lánum álitsbeiðanda í tengslum við hlutafjárframlag og/eða sölu varanlegra rekstrarfjármuna teljast að öllu leyti frádráttarbær rekstrarkostnaður hjá álitsbeiðanda, sbr. 2. mgr. 29. gr., 1. tölul. 1. mgr. 31. gr. og 49. gr. laga um tekjuskatt.
Forsendur og niðurstöður ríkisskattstjóra:
Í bindandi áliti ríkisskattstjóra eru ákvæði 1. tölul. 1. mgr. 31. gr. og ákvæði 49. gr. tekjuskattslaga reifuð. Þá er vísað til úrskurðar ríkisskattstjóra í máli álitsbeiðanda þar sem synjað var um gjaldfærslu á 64,5% af vaxtagjöldum af endurfjármögnunarlánum álitsbeiðanda. Í andmælum umboðsmanns álitsbeiðanda við boðunarbréfi ríkisskattstjóra þar sem umrædd synjun var boðuð er þess krafist að sú lækkun sem átt hefði sér stað á láninu komi til lækkunar á þeim hluta lánanna sem teldist tilheyra ófrádráttarbærum hluta þeirra. Í tilvitnuðum úrskurði ríkisskattstjóra var þessu hafnað þar sem slík tilhögun myndi ganga „langt fram úr því meðalhófi sem lagt er upp með í málinu“. Þá taldi ríkisskattstjóri í úrskurði sínum að ekki væri hægt eftir á að ákveða aftur í tímann að innborganir inn á höfuðstól lánanna hafi farið til niðurgreiðslu á ákveðnum hluta þeirra.
Í bindandi áliti ríkisskattstjóra kemur fram að almennt sé litið svo á að innborgun á lán komi óskert til lækkunar á höfuðstól þess og eftir atvikum hlutfallslega til lækkunar á höfuðstól og verðbótum. Ekki sé hægt að fallast á að tilfallandi innborgun á lán sé að hluta eða öllu valkvæð hvað varðar einstaka hluta þess allt eftir því hvað lántaki telji henta hagsmunum sínum.
Hátti aftur á móti svo til að láni sé í upphafi skipt niður, annars vegar hvað varðar einstaka rekstrarþætti og hins vegar að láni sé skipt niður í þágu rekstrar og annarrar ráðstöfunar óviðkomandi rekstri, hefur legið ljós fyrir hlutföllun og skipting fjármagnskostnaðar tilheyrandi rekstri, sem við þær aðstæður hefur verið viðurkenndur frádráttarbær.
Ríkisskattstjóri telur að við þær aðstæður sem uppi eru, þ.e. að óskað sé bindandi álits á fyrirhugaðri skiptingu láns, þannig að greint sé á milli þess hluta láns sem viðurkennt hefur verið að teljist viðkomandi rekstri álitsbeiðanda og þess hluta, sem úrskurðað hefur verið um að sé óviðkomandi og ekki til öflunar tekna, tryggja þær eða viðhalda, sé unnt að fallast á með álitsbeiðanda að líta megi svo á að með innborgun inn á höfuðstól láns með einni greiðslu sem samsvari ófrádráttarbærum hluta þess teljist sá hluti láns sem eftir stendur tilheyrandi rekstrinum og bein vaxtagjöld af eftirstæðum höfuðstól teljist til frádráttarbærs rekstrarkostnaðar, skv. 1. tölul. 31. gr. tekjuskattslaga. Eðli máls samkvæmt verði álitsbeiðandi í sömu stöðu og fyrr sé niðurgreiðsla þess hluta lánsins sem telst ófrádráttarbær fjármögnuð að hluta eða öllu leyti með láni sömu fjárhæðar og höfuðstóll og vextir færðir í reikninga félagsins með beinum eða óbeinum hætti. Verður því að standa að niðurgreiðslunni með auknu hlutafé og/eða sölu eigna líkt og álitsbeiðandi hefur lýst í álitsbeiðni.
Ríkisskattstjóri tekur fram í bindandi áliti sínu að heimildin til að greiða upp tiltekinn hluta af láni, og lækka þannig hlutfall ófrádráttarbærra vaxtagjalda, takmarkist við innborganir inn á lánið sem eru umfram almennar afborganir samkvæmt lánaskilmálum. Þannig lækki ekki hlutfall ófrádráttarbærra vaxta af tilteknu láni ef greiðslur inn á lánið eru einungis í samræmi við afborgunarskilmála þess.
Þá tók ríkisskattstjóri ennfremur fram að selji álitsbeiðandi rekstrarfjármuni með hagnaði beri að fara eftir ákvæðum laga um tekjuskatt hvað varðar tekjufærslu á söluhagnaði þeirra eigna sem um ræðir sbr. ákvæði 12.-27. gr. eftir því sem við á.
Álitsorð:
Vaxtagjöld álitsbeiðanda vegna þeirra endurfjármögnunarlána sem eftir standa þegar greiddur hefur verið upp sá hluti sem samsvarar því hlutfalli lánanna sem ekki tengist rekstri álitsbeiðanda, teljast til rekstrarkostnaðar skv. 1. tölul. 1. mgr. 31. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, enda greiðist beint inn á uppreiknaðan höfuðstól í þeim hlutföllum sem um ræðir í málavaxtalýsingum og forsendum.
