Bindandi álit nr. 10/05
14. desember 2005 nr. 10/05Tilefni:
Með bréfi umboðsmanns álitsbeiðanda, sem þá bar nafnið A hf. en nú ber nafnið B hf., dagsettu 31. október 2005 er óskað bindandi álits ríkisskattstjóra. Í bréfinu eru raktar fyrirhugaðar ráðstafanir er lúta að skiptingu álitsbeiðanda, tilefni ráðstafananna og forsendur þeirra. Álitaefnið er afmarkað við heimild til nýtingar rekstrartaps, er myndast hefur í rekstri álitsbeiðanda fyrir fyrirhugaða skiptingu, til frádráttar tekjum er myndast munu í sama rekstri dótturfélags eftir skiptinguna, við samsköttun félaganna.
Ríkisskattstjóri telur að uppfyllt séu skilyrði laga nr. 91/1998, um bindandi álit í skattamálum, fyrir því að hann gefi álit sitt af þessu tilefni.
Málavextir.
Tilefni fyrirhugaðra ráðstafanna er ákvörðun Samkeppnisráðs nr. ...., þar sem ráðið komst að þeirri niðurstöðu að með kaupum álitsbeiðanda á öllum hlutabréfum í C ehf. (nú D ehf) hefði átt sér stað samruni í skilningi 18. gr. samkeppnislaga. Setti Samkeppnisráð samrunanum tiltekin skilyrði, m.a. þau að starfsemi félaganna D ehf. og A hf. yrði rekin aðskilin og að fyrir 1. janúar 2006 yrði stofnað sérstakt móðurfélag þeirra félaga.
Þar sem álitsbeiðandi er félag skráð í Kauphöll Íslands telur hann það viðurhlutamikið og ýmsum annmörkum háð að stofna nýtt móðurfélag. Því segist álitsbeiðandi, í samráði við samkeppnisyfirvöld og með samþykki þeirra, fyrirhuga að fara aðra leið að því að uppfylla sett skilyrði samkeppnisyfirvalda.
Hinar fyrirhuguðu ráðstafanir eru að skipta álitsbeiðanda upp í samræmi við ákvæði 52. gr. laga nr. 90/2003 um tekjuskatt og eignarskatt og að uppfylltum skilyrðum þess ákvæðis. Við skiptinguna renni eignir sem tengjast .....rekstri álitsbeiðanda til nýs félags. Eftir skiptinguna hafi álitsbeiðandi, með minnst 90% eignaraðild að hinu nýja félagi, stöðu móðurfélags gagnvart dótturfélagi. Fyrirhugað að óska eftir heimild skattstjóra til samsköttunar móður- og dótturfélagsins allt frá stofnun dótturfélagsins og fullnægja skilyrðum samsköttunar órofið frá þeim tíma.
Við uppbyggingu og rekstur ......starfsemi álitsbeiðanda hefur á liðnum árum myndast mikið skattalegt rekstrartap yfirfæranlegt á milli ára. Við fyrirhugaða skiptingu álitsbeiðanda munu skattalegar skyldur og réttindi skiptast í sama hlutfalli og bókfært verð eigna að frádregnum skuldum. Því mun við skiptinguna aðeins lítill hluti hins skattalega taps renna til dótturfélagsins.
Álitaefni:
Óskað er bindandi álits ríkisskattstjóra á því hvort við samsköttun móðurfélags og dótturfélags, sem fyrirhugað er að skipta álitsbeiðanda upp í, verði heimilt að nýta tap móðurfélagsins frá því fyrir skiptingu til frádráttar tekjum dótturfélagsins eftir skiptingu. Álitaefnið lítur þannig að því hvort við umræddar aðstæður verði uppfyllt skilyrði 4. mgr. 55. gr., sbr. 54. gr., laga nr. 90/2003 um tekjuskatt og eignarskatt.
Forsendur og niðurstöður:
Í 55. gr. laga nr. 90/2003 er fjallað um samsköttun móður- og dótturfélaga. Í bindandi áliti þessu er það gefin forsenda að þau félög sem í hlut eiga muni uppfylla almenn skilyrði til samsköttunar, sem kveðið er á um í 1. mgr. greinarinnar. Í 4. mgr. 55. gr. er samsköttuðum félögum settar skorður við nýtingu taps er myndast hefur fyrir tíð samsköttunar. Er þar sett fram sem meginregla að tap, sem myndast hefur fyrir samsköttun, megi aðeins nýta af því félagi sem tapið myndaði. Frá þeirri meginreglu er þó heimilt að víkja að tveimur skilyrðum uppfylltum, sem eru að skilyrði samsköttunar hafi verið til staðar við gildistöku laga nr. 154/1998, sem var við birtingu þeirra þann 28. desember 1998, og að uppfyllt séu öll skilyrði 54. gr. laga nr. 90/2003 varðandi nýtingu taps við sameiningu félaga.
Umrædd heimild til samsköttunar var lögfest með 6. gr. laga nr. 154/1998. Í almennum athugasemdum við frumvarp til þeirra laga kemur fram það markmið, að gera móður- og dótturfélögum kleift að vera ein skattaleg eining þannig að heildartekjuskattur allra félaganna verði ekki hærri en hann hefði orðið ef öll starfsemi félaganna hefði verið rekin í einu félagi. Í frumvarpinu er við 6. gr. þess að finna svohljóðandi athugasemdir varðandi framangreindar skorður við nýtingu taps:
"Einnig er gert ráð fyrir að yfirfæranlegt tap af rekstri hlutafélags sem stafar af rekstri fyrir samsköttun megi einungis nýta hjá því félagi sem myndaði tapið. Er það gert til að koma í veg fyrir misnotkun á samsköttunarreglunni þannig að móðurfélag kaupi annað dótturfélag með miklu uppsöfnuðu tapi og sæki um samsköttun og búa þannig til rétt til frádráttar á eigin hagnaði með því að draga frá honum tap dótturfélagsins frá fyrri árum. [..............] Reglan um að geta ekki nýtt uppsafnað tap fyrir samsköttun er sett til að koma í veg fyrir að samsköttunarreglan verði misnotuð og reynt þannig að koma í veg fyrir að félög „kaupi tap“ annarra félaga og dragi frá hagnaði í samsköttun. Jafnframt er gengið út frá því að yfirfæranlegt tap fyrri ára sem myndast hafa í samsköttun geti ekki dregist frá hagnaði nýstofnaðs dótturfélags sem bætist við þau félög sem fyrir eru í samsköttun."
Ljóst er að þau atvik sem til umfjöllunar eru í bindandi áliti þessu eru mjög á annan veg en þau atvik sem með skorðunum var ætlað að bregðast við samkvæmt því sem fram kemur í athugasemdunum. Fyrirhuguð skipting álitsbeiðanda og samsköttun viðtökufélaganna, er knúin fram með stjórnvaldsákvörðun löngu eftir gildistöku laga nr. 154/1998. Við skiptinguna tekur dótturfélagið við þeirri starfsemi álitsbeiðanda sem uppsafnað tap myndaðist í. Í ljósi framangreinds tilgangs með umræddum skorðum við nýtingu uppsafnaðs taps milli móðurfélags og dótturfélags, lítur ríkisskattstjóri svo á að framangreint skilyrði um að almenn skilyrði samsköttunar hafi þurft að vera uppfyllt við gildistöku laga nr. 154/1998, girði eitt sér ekki fyrir nýtingu taps við þær aðstæður sem uppi eru í málinu og ákvörðun samkeppnisyfirvalda knýr fram.
Kemur þá til skoðunar hvort skilyrði 54. gr. laga nr. 90/2003 muni verða uppfyllt. Í greininni er kveðið á um skilyrði þess að uppsafnað rekstrartap, flytjist frá félagi sem slitið er til félags sem við tekur, við sameiningu félaga. Ríkisskattstjóri telur að við heimfærslu skilyrðanna, til atvika þess máls sem hér er til umfjöllunar, verði fremur að beita rúmri lögskýringu en þröngri. Skilyrðin eru að félögin hafi með höndum skyldan rekstur, að eignir félagsins er tapið myndaðist hjá séu ekki óverulegar, að það félag hafi haft rekstur með höndum, að ráðstöfun sé gerð í eðlilegum og venjulegum rekstrartilgangi og að tap hafi myndast í samskonar rekstri og það félag hefur með höndum sem við tekur.
Það er gefin forsenda í málinu að við fyrirhugaða skiptingu álitsbeiðanda muni rekstrareignir renna til dótturfélags sem ætlað er að halda áfram núverandi rekstri álitsbeiðanda á sviði ...... Þá er það gefin forsenda að uppsafnað tap álitsbeiðanda hafi myndast í þeim rekstri sem dótturfélagið mun taka við. Ennfremur liggur það fyrir að álitsbeiðandi er knúinn með stjórnvaldsákvörðun til að skilja ......rekstur frá öðrum rekstri sínum. Að þeim forsendum virtum þykja skilyrði 54. gr. laga nr. 90/2003 ekki standa í vegi þess að tap verði nýtt með þeim hætti sem um ræðir.
Bindandi álit ríkisskattstjóra:
Eftirfarandi álit ríkisskattstjóra miðast við fram færðar forsendur og að áform álitsbeiðanda gangi eftir með þeim hætti sem lýst er hér að framan.
Ríkisskattstjóri álítur að ákvæði 4. mgr. 55. gr., sbr.54. gr., laga nr. 90/2003 girði ekki fyrir að við samsköttun móður- og dótturfélags, í kjölfar skiptingar álitsbeiðanda, verði tap, sem myndaðist í ......starfsemi álitsbeiðanda fyrir skiptinguna, nýtt til frádráttar tekjum dótturfélagsins af .....starfsemi.
Kæruréttur:
Bindandi álit þetta er kæranlegt til yfirskattanefndar samkvæmt ákvæði 1. mgr. 5. gr. laga nr. 91/1998, um bindandi álit í skattamálum. Kærufrestur er þrír mánuðir frá póstlagningardegi álitsins sem fram kemur í dagsetningu bréfs þessa. Kæra skal vera skrifleg. Skal koma fram í henni hvaða atriði álitsins sæta kæru og rökstuðningur fyrir kröfum. Frumrit eða endurrit hins kærða álits skal fylgja kæru, svo og þau gögn sem ætluð eru til stuðnings kærunni.
Ríkisskattstjóri
