Bindandi álit nr 2/05

Tilefni:

Með bréfi dagsettu 14. desember 2004, mótteknu af ríkisskattstjóra 17. dag sama mánaðar, fór nefndur umboðsmaður fyrir hönd álitsbeiðanda fram á það við ríkisskattstjóra að hann léti í té bindandi álit sitt um skattalega meðferð fyrirhugaðra arðgreiðslna frá A í Bandaríkjum Norður Ameríku (A) til fyrirhugaðs einkahlutafélags á Íslandi, í álitsbeiðni nefnt R.

Málavextir:

Í álitsbeiðni er frá því greint að X S.A. sé félag með takmarkaðri ábyrgð félagsmanna, sem að fullu sé skattskylt í heimalandi sínu Lúxemborg. X S.A. hyggist stofna á Íslandi einkahlutafélag (R). Þá sé fyrirhugað að R taki við eignarhaldi u.þ.b. 70% hlutabréfa í A af bresku dótturfélagi X S.A., Z Ltd., annað hvort með innlögn þeirra í formi hlutafjár eða með kaupum.

Fram kemur í álitsbeiðni að A og dótturfélög þess í Bandaríkjum Norður Ameríku (BNA), sem af öllu leyti er í eigu A, telji fram og séu skattlögð sameiginlega þar í landi. Rekstrarhagnaður samstæðunnar í heild sé skattlagður með almennu 35% skatthlutfalli þar í landi. Umtalsverður hluti tekna samstæðunnar sé þó skattlagður með lægra skatthlutfalli og því sé skatthlutfallið í raun u.þ.b. 20%.

Frá því er greint að A stundi sjálft ekki nein virk viðskipti, en hafi fjárfest og njóti tekna af þeim fjárfestingum. Í skattskilum dragi félagið frá þeim tekjum kostnað vegna útgjalda. A fái arðgreiðslur frá dótturfélögum sínum innan bandarísku samstæðunnar. Þann arð greiði félagið til hluthafa síns, sem verði R að gerðum þeim fyrirhuguðu ráðstöfunum sem álitsbeiðnin er reist á. Í álitsbeiðni kemur fram að dótturfélögin innan Bandarísku samstæðunnar stundi tryggingastarfsemi.

Varðandi samsköttun samstæðu í BNA er í álitsbeiðni tiltekið að arðgreiðslur frá dótturfélögum til móðurfélags séu ekki skattlagðar vegna sérstakrar frádráttarheimildar.

Með bréfi til umboðsmanns álitsbeiðanda dagsettu 19. janúar 2005 óskaði ríkisskattstjóri skýringa á tilteknum atriðum í álitsbeiðninni. Svar barst í bréfi umboðsmannsins dagsettu 2. febrúar 2005. Fyrirspurn ríkisskattstjóra (RSK) og svar umboðsmannsins voru sem hér segir:

RSK:

"Í álitsbeiðninni er tiltekið varðandi skattlagningu A Inc. (A) og dótturfélaga þess, í Bandaríkjum Norður-Ameríku (BNA): "Vissar undirliggjandi fjárfestingar eru skattlagðar með hagstæðu hlutfalli." Í tilefni þessara orða óskast upplýst; hvers konar tekjur um er að ræða, af hvaða fjárfestingum og hverjum tekjurnar falla til, þ.e. móðurfélaginu og/eða dótturfélögunum. Jafnframt óskast upplýst með hvaða hætti umræddar tekjur eru skattlagðar í BNA."

Umboðsmaður:

"A fjárfestir aðallega í skattskyldum skuldabréfum. Tekjur af þessum fjárfestingum eru skattlagðar sem venjulegar tekjur með 35% skatthlutfalli.

Dótturfélög A fjárfesta aðallega í skattfrjálsum skuldabréfum og vextirnir eru skattlagðir með 15% skatthlutfalli þar sem þeir eru háðir viðeigandi hlutföllunarreglum."

RSK:

"Í álitsbeiðni er ennfremur tiltekið: "A stundar sjálft ekki nein virk viðskipti en hefur fjárfest og fær fjárfestingartekjur sem það dregur útgjöld frá áður en skattábyrgð er reiknuð." Í tilefni af þessum orðum óskast upplýst; um hvers konar tekjur er að ræða, hvernig frádráttarrétti útgjalda er háttað og með hvaða hætti tekjur þessar eru skattlagðar í BNA."

Umboðsmaður:

"Eins og greinir hér að framan fjárfestir A aðallega í skattskyldum hlutabréfum og tekjurnar af þessum fjárfestingum eru skattlagðar með 35% skatthlutfalli. Frádráttarbær kostnaður (þ.e. almennur stjórnunarkostnaður og rekstrarkostnaður) er almennt umfram skattskyldar tekjur félagsins að því er varðar skattlagningu í BNA. Í samsköttuninni í BNA er þetta tap þó sameinað tekjum dótturfélaga A þegar samstæðan skilar sameinuðu skattframtali."

RSK:

"Þá er í álitsbeiðni tiltekið: "Það [A] fær einnig arðgreiðslur frá félögum innan bandarísku samstæðunnar og það greiðir þennan arð til hluthafa síns, í þessu tilviki til R þegar hlutirnir í A hafa verið færðir til R." Orð þessi óskast skýrð nánar, en af þeim má helst ráða að ætlunin sé að arðgreiðslur frá dótturfélögum A verði greiddar R óháð afkomu A."

Umboðsmaður:

"Arðgreiðslur frá A eru takmarkaðar samkvæmt viðeigandi lögum. Lög Delaware heimila A að greiða arð annað hvort frá skilgreindri hreinni eign (skilgreint sem fjárhæð eigna umfram tilgreindan höfuðstól, eða, í því tilviki að enginn þannig skilgreind hrein eign sé fyrir hendi, út frá uppsöfnuðum hagnaði eða tekjum (sem ekki takmarkast við skilgreinda hreina eign sem aflað er og taka til tekna yfirstandandi tímabils) þess fjárhagsárs þegar arðgreiðslan er ákveðin og/eða næsta ár á undan. Tilgreindur höfuðstóll félags er ákveðinn af stjórn þess og hvað A varðar er það US$ 903.460 þann 31. desember 2003 (grundvallað á 45.173 hlutum að nafnvirði US$ 20 hver hlutur).

Í raun takmarkast geta A til að greiða arð við handbært fé eða eignir sem það hefur til að greiða arð. Almennt er tap af starfsemi A og því nýtur félagið stuðnings af arðgreiðslum dótturfélaga þess sem stunda tryggingastarfsemi. Arðgreiðslur sem greiddar eru af dótturfélögum A eru háðar takmörkunum samkvæmt reglugerðum þar sem þau eru tryggingafélög í rekstri. Gildandi lög New Hampshire fylkis, þar sem félögin eru stofnuð, takmarka þær arðgreiðslur sem þessi dótturfélög geta greitt árlega við 10% af rekstrarafgangi af vátryggingum í lok síðasta reikningsárs nema að samþykkis New Hampshire Insurance Commissioner sé aflað fyrirfram.

Því eru þær arðgreiðslur sem A fær frá dótturfélögum sínum ekki greiddar áfram til hluthafa A hvernig sem afkoma A er á árinu þar sem afkoma A á hverju tímabili hefur áhrif á fjárhæð rekstrarafgangs eða hagnaðar sem félagið getur samkvæmt lögum notað til að greiða arðinn."

RSK:

"Í álitsbeiðni er greint frá skattleysi A í BNA vegna móttekins arðs frá dótturfélögum þess. Hins vegar kemur ekki fram hvort A nýtur í BNA frádráttarréttar vegna útgreiðslu arðs til sinna hluthafa. Því óskast upplýst hvort A nýtur frádráttarréttar vegna útgreiðslu arðs."

Umboðsmaður:

"A greiðir ekki skatt af arðgreiðslum sem félagið fær frá dótturfélögum sínum og arðgreiðslur sem A greiðir eru ekki frádráttarbærar frá skattskyldum tekjum félagsins."

Álitaefni.

Álitaefnið er hvort fyrirhuguðu einkahlutafélagi (R) verði, miðað við framangreinda málavexti, heimilt að draga frá skattskyldum tekjum sínum þann arð sem það mun fá greiddan af hlutabréfaeign sinni í A.

Forsendur og niðurstöður:

Eftirfarandi umfjöllun um álitaefnið miðast við framangreinda málavaxtalýsingu. Umfjöllunin takmarkast við þær gefnu forsendur að R verði einkahlutafélag sem beri ótakmarkaða skattskyldu á Íslandi á grundvelli 1. tölul. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt, og að greiðslur til R frá A falli undir skilgreiningu á skattskyldum arði í 11. gr. sbr. 4. tölul. C-liðs 7. gr. sömu laga.

Samkvæmt ákvæði 9. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003 má draga frá tekjum einkahlutafélags þá fjárhæð sem það hefur fengið greidda í arð frá hlutafélagi sem skráð er erlendis, ef einkahlutafélagið sem arðinn fær sýnir fram á að hagnaður hins erlenda félags hafi verið skattlagður með sambærilegum hætti og gert er hér á landi. Frádrátturinn er bundinn því skilyrði að það skatthlutfall sem lagt er á hagnað hins erlenda félags sé eigi lægra en almennt skatthlutfall í einhverju aðildarríkja Efnahags- og framfararstofnunarinnar í París (OECD). Fjármálaráðherra er falið að setja nánari reglur um framkvæmd ákvæðisins. Þær reglur er að finna í reglugerð um arðsfrádrátt nr. 297/2003. Í 2. mgr. 2. gr. þeirrar reglugerðar eru tilgreind skilyrði fyrir því að hagnaður erlends félags teljist skattlagður með sambærilegum hætti og gert er hér á landi. Þau skilyrði eru:

1. Það skatthlutfall sem lagt er á hagnað erlends félags skal eigi vera lægra en almennt skatthlutfall í einhverju aðildarríkja Efnahags- og framfararstofnunarinnar í París (OECD), hvort sem skatturinn rennur til ríkis, fylkis eða sveitarfélags.
2. Hagnaður félagsins skal hafa verið skattlagður í heimilisfestisríki þess með tekjuskatti en ekki einvörðungu lögð á félagið tiltekin gjöld sem taka ekki mið af tekjum þess.
3. Skattareglur heimilisfestisríkis félagsins heimili eigi frádrátt frá tekjum vegna útgreidds arðs.
4. Hagnaður, sem skattstofn, hjá erlenda félaginu hafi verið ákvarðaður á grundvelli sömu meginsjónarmiða og liggja að baki ákvörðun hagnaðar samkvæmt lögum nr. 75/1981 [nú lögum nr. 90/2003], um tekjuskatt og eignarskatt.

Af málavaxtalýsingu og gefnum forsendum verður ekki annað ráðið en að R sem einkahlutafélag verði félag af þeim toga sem hefur frádráttarheimild þá sem kveðið er á um í 9. tl. 31. gr. laga nr. 90/2003. Þá er það gefin forsenda að fyrirhugaðar greiðslur til R frá A teljist til arðs sem frádráttur miðast við samkvæmt ákvæðinu. Í álitsbeiðni er gert ráð fyrir því, að í BNA sæti A og dótturfélög þess tiltekinni skattlagningu af hagnaði sínum. Það er ekki hlutverk íslenskra skattyfirvalda að leggja mat á réttmæti ráðagerðar um skattlagningu í öðru ríki. Að því gefnu að á A og dótturfélög þess verði í raun lagður tekjuskattur í BNA, svo sem tilgreint er í álitsbeiðni, þá munu framangreind skilyrði arðsfrádráttar verða uppfyllt.

Til að félag njóti umrædds frádráttar verður það hverju sinni að sýna fram á að hagnaður erlenda félagsins hafi verið skattlagður í hinu erlenda ríki með sambærilegum hætti og hagnaður slíkra félaga er skattlagður á Íslandi, þ.e. að framangreind skilyrði 2. mgr. 2. gr. reglugerðar nr. 297/2003 séu í raun uppfyllt. Ríkisskattstjóri getur ekki leyst félag undan því að færa sönnur á skattlagningu erlendis hverju sinni, hvorki með bindandi áliti sínu né með öðrum hætti.

Bindandi álit:

Miðað við málavaxtalýsingu og gefnar forsendur er það álit ríkisskattstjóra að fyrirhugað einkahlutafélag (R) muni vegna arðgreiðslna frá A í Bandaríkjum Norður Ameríku eiga rétt til frádráttar er arðsfjárhæðinni nemi, enda sýni einkahlutafélagið fram á skattlagningu hagnaðar hins erlenda félags er uppfylli skilyrði 2. mgr. 2. gr. reglugerðar nr. 297/2003.

Kæruréttur:

Bindandi álit þetta er kæranlegt til yfirskattanefndar samkvæmt ákvæði 1. mgr. 5. gr. laga nr. 91/1998, um bindandi álit í skattamálum. Kærufrestur er þrír mánuðir frá póstlagningardegi álitsins, sem fram kemur í dagsetningu bréfs þessa. Kæra skal vera skrifleg. Skal koma fram í henni hvaða atriði álitsins sæta kæru og rökstuðningur fyrir kröfum. Frumrit eða endurrit hins kærða álits skal fylgja kæru, svo og þau gögn sem ætluð eru kæru til stuðnings.

Ríkisskattstjóri.