Bindandi álit nr. 4/02
27. maí 2002 Bál 04/2002
Tilefni:
Álitsbeiðni barst með bréfi umboðsmanns álitsbeiðanda, dags. 10. maí 2002, sem móttekið var hjá ríkisskattstjóra þann sama dag og skráð í bækur embættisins þann 14. maí 2002. Í álitsbeiðni er farið fram á að ríkisskattstjóri gefi bindandi álit sitt um heimild einkahlutafélags og hlutafélags, sem A PLC hefur hug á að stofna hér á landi, til samsköttunar skv. 57. gr. B laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, með síðari breytingum.
Málavextir:
Í álitsbeiðni er málavöxtum lýst svo:
„Ofangreindur umbjóðandi okkar hefur hug á að stofna tvö félög á Íslandi og varðar beiðnin um bindandi álit skattalega stöðu þessara óstofnuðu félaga.
Um álitsbeiðanda:
Umbjóðandi okkar, A PLC (A) er breskt hlutafélag, sbr. meðfylgjandi útprentun frá Companies House í Bretlandi. Félagið sem stofnað var árið 1992 er eignarhaldsfélag fyrir félagasamstæðu sem er þátttakandi í margvíslegum rekstri fjölmiðlafyrirtækja, dagblaða, sjónvarps, útvarps, útgáfufyrirtækja o.fl. Hlutabréf félagsins eru skráð í kauphöllinni í London og nemur markaðsverðmæti hlutabréfa félagsins u.þ.b. £3.191 m. Tekjur og eignir félagsins á rekstrarárinu 2001 voru annars vegar £1.962.7m og £1.952.5m. Meðfylgjandi er ársreikningur A þar sem er að finna margvíslegar upplýsingar um fyrirtækið.
[...]
Fyrirhuguð ráðstöfun:
A hefur hug á að stofna hlutafélag á Íslandi (hér eftir nefnt “X 1”). Hlutafé félagsins (nafnverð + yfirverð) er áformað að verði u.þ.b. US$ 385m. X 1 mun svo stofna nýtt einkahlutafélag (hér eftir nefnt “X 2”) sem mun hafa hlutafé að nafnvirði u.þ.b. US$ 385m. X 2 mun í upphafi veita X 1 lán að upphæð c.a. US$ 385m sem X 1 mun nota vegna starfsemi sem það félag mun reka í gegnum útibú sitt í Sviss. Lánasamningur félaganna tveggja verður á eðlilegum markaðskjörum og því mun X 1 greiða vexti til X 2.
Tekjur og gjöld félaganna tveggja munu því verða þannig að X 1 mun hafa tekjur af starfsemi útibús síns í Sviss en gjöld vegna afborgana og vaxta af láninu frá X 2. X 2 mun hins vegar hafa tekjur af lánasamningnum við X 1.
Tekið skal fram að starfsemi sú sem X 1 mun reka í gegnum útibú sitt í Sviss verður sambærileg við það sem fram kemur í bindandi áliti ríkisskattstjóra nr. 1998-001 sem og bindandi áliti fjármálaráðuneytisins nr. 1/2000 og 2/2000. Óskað verður eftir bindandi áliti fjármálaráðuneytisins varðandi álitaefni varðandi skattalega stöðu X 1 og túlkun varðandi álitaefni varðandi skattalega stöðu X 1 og túlkun tvísköttunarsamninga varðandi þau álitaefni. Spurningin um heimild X 1 og X 2 til samsköttunar varðar hins vegar einvörðungu innanlandslöggjöf og því er ríkisskattstjóri bær aðili til að gefa slíkt álit.”
Álitaefnið:
Eftir að hafa rakið þessa málavexti og þær forsendur sem álitsbeiðandi þannig telur nauðsynlegar til að afmarka þá umgjörð sem þarf til að unnt sé að gefa bindandi álit í máli þessu setur hann fram þá spurningu sem hann æskir að ríkisskattstjóri gefi bindandi álit um. Lýtur álitsbeiðni að heimild einkahlutafélags og hlutafélags sem álitsbeiðandi hefur hug á að stofna hér á landi til samsköttunar skv. 57. gr. B laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt með síðari breytingum.
Álitsbeiðandi telur sér vera þetta heimilt og er það svo rökstutt í álitsbeiðni:
„Samkvæmt 57. gr. B í lögum nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt eru helstu skilyrði þess að tvö eða fleiri hlutafélög eða einkahlutafélög geti verið skattlögð saman, að eigi minna en 90% hlutafjár í dótturfélögum sé í eigu móðurfélagsins sem óskar samsköttunar og það eignarhald hafi varað allt reikningsárið eða í tilviki nýstofnaðra félaga frá stofnun félagsins. Þá er það einnig skilyrði að félögin hafi sama reikningsár.
Í tilviki umbjóðanda okkar þá munu þessi skilyrði verða uppfyllt. X 1 sem verður í eigu umbjóðanda okkar, A, mun eiga 100% hlut í X 2 sem óskað verður eftir samsköttun með. Reikningsár félaganna mun verða það sama, væntanlega 1. Október til 30. September til samræmis við móðurfélag þeirra, A.
Umbjóðandi okkar telur því allar forsendur til að skattyfirvöld muni fallast á samsköttun framangreindra félaga sem hann hefur hug á að stofna á Íslandi og óskar eftir að ríkisskattstjóri staðfesti það álit sitt í formi bindandi álits embættisins.”
Forsendur og niðurstöður:
Eftirfarandi umfjöllun felur í sér bindandi álit ríkisskattstjóra samkvæmt lögum nr. 91/1998, um bindandi álit í skattamálum. Álitið er byggt á gildandi lögum, en getur ekki skorið úr um skattalega stöðu álitsbeiðanda verði breytingar á lögum sem breyta þeim lagalegu forsendum sem álitið er reist á. Álitið byggir á þeim málavöxtum sem raktir hafa verið hér að framan og komu fram í álitsbeiðni. Álit ríkisskattstjóra snýr einungis að þeim afmörkuðu álitaefnum sem um er spurt í álitsbeiðni. Samhengis vegna verður hér að neðan talað um móðurfélag þegar vísað er til þess félags sem fyrirhugað er að stofna og nefnt er X 1 í álitsbeiðni og um dótturfélag þegar vísað er til þess félags sem nefnt er X 2 í álitsbeiðni og getið er um í málavaxtalýsingunni hér að framan.
Álitaefnið lýtur eingöngu að því hvort heimilað yrði að móðurfélagið og dótturfélagið yrðu skattlögð saman samkvæmt 57. gr. B laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt.
Í 1. og 2. mgr. 57. gr. B laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, er fjallað um þau skilyrði sem fullnægja þarf til að samsköttun verði heimiluð. Eins og fram kemur í álitsbeiðni er gengið út frá því að skilyrðum 1. mgr. 57. gr. A sé fullnægt en skilyrði 2. mgr. ákvæðisins lúta að því beina skuli umsókn um samsköttun til skattstjóra. Í 3. og 4. mgr. 57. gr. B er að finna efnislega lýsingu laga á því hvað felist í samsköttun og hver réttaráhrif hennar eru en álitsbeiðni lýtur ekki að þeim atriðum heldur einvörðungu að samsköttunarheimildinni sjálfri.
Samkvæmt 1. mgr. 57. gr. B laga nr. 75/1981 getur skattstjóri heimilað að tvö eða fleiri hlutafélög, sbr. 1. tölul. 1. mgr. 2. gr., séu skattlögð saman. Skilyrði samsköttunar eru að eigi minna en 90% hlutafjár í dótturfélögum sé í eigu móðurfélagsins sem óskar samsköttunar eða annarra dótturfélaga sem einnig taka þátt í samsköttuninni. Jafnframt hafi öll hlutafélögin sama reikningsár og eignarhald hafi varað allt reikningsárið, nema þegar um nýstofnuð dótturfélög er að ræða eða slit á dótturfélagi. Samsköttun skal að lágmarki standa í fimm ár og ef samsköttun er slitið er ekki heimilt að fallast á hana að nýju fyrr en að liðnum fimm árum frá því að henni var slitið.
Ákvæði 57. gr. B var lögleitt með 8. gr. laga nr. 154/1998, um breyting á lögum nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, með síðari breytingum. Í almennum athugasemdum með frumvarpi því sem varð að lögum nr. 154/1998 voru markmið lagabreytinganna svo orðuð:
„Markmiðið með þessari breytingu er að gera móður- og dótturfélögum kleift að vera ein skattaleg eining þannig að heildartekjuskattur allra félaganna verði ekki hærri en hann hefði orðið ef öll starfsemi félaganna hefði verið rekin í einu félagi. Þannig mun við samsköttun verða unnt að nýta hagnað sem verður á rekstrarárinu hjá einu félaganna til að jafna tap sem verður hjá öðru félagi á sama rekstrarári. Eru þær reglur sem lagðar eru til að mestu leyti sniðnar eftir dönskum reglum um sama efni.”
Þá segir í athugasemdum um 6. gr. frumvarpsins, en hún varð að 8. gr. laga nr. 154/1998:
„Með þessu ákvæði er opnað fyrir þann möguleika að hlutafélög sem stofnað hafa eitt eða fleiri dótturfélög geti fengið sameiginlega skattlagningu tekjuskatts á öll félögin. Af ýmsum rekstrarlegum ástæðum getur verið hagkvæmt fyrir fyrirtæki að vera með atvinnustarfsemi í fleiri en einu félagi. Getur það verið af stjórnunarlegum ástæðum, atriðum sem snerta fjármögnun, áhættu eða annað. Reksturinn getur verið nátengdur en kostnaður sem verður til í einu eða fleiri félaganna nýtist ekki þegar um taprekstur í einu félaganna er að ræða þar sem ekki er samkvæmt gildandi reglum heimilt ða flytja tap á milli hlutafélaga. Verði breyting þessi að lögum verður unnt að nýta tap af rekstri í einu félaganna á samsköttunartímanum á móti hagnaði hjá hinum. Lagt er til að samsköttun verði ekki heimiluð að nýju eftir slit hennar. Er það gert til að koma í veg fyrir að félög nýti sér eingöngu þann ávinning af samsköttun sem næst með því að velja á milli samsköttunar og sérsköttunar eftir því sem við á hverju sinni. Sama gildir um meðferð taps á milli félaganna.
[...]
Í 1. mgr. er það gert að skilyrði að félög í samsköttun séu með sama reikningsár. Það hefur í för með sér að reikningsár þeirra byrja og enda á sama tíma. Móðurfélagið þarf að hafa átt a.m.k. 90% hlutafjár í dótturfélaginu allt reikningsárið. Samsköttun yrði hafnað ef móðurfélagið keypti dótturfélagið á miðju reikningsári. Þó getur verið undantekning frá meginreglunni um sama reikningsár. Er það í þeim tilvikum þegar móðurfélag stofnar dótturfélag innan reikningsársins og þegar dótturfélagi er slitið innan reikningsársins. Þá er það skilyrði að sé dótturfélag stofnað á miðju ári ljúki reikningsári félaganna í samsköttun á sama tíma og jafnframt að ef félagi er slitið á miðju ári byrji það á sama tíma.
Eins og fram kemur í 2. málsl. 1. mgr. er það gert að skilyrði að hlutafé í dótturfélögum sé eigi minna en 90% í eigu móðurfélagsins eða annarra dótturfélaga sem taka þátt í samsköttuninni. Megininntak samsköttunar er að móðurfélag og dótturfélag í 90-100% eigu móðurfélagsins skattleggjast saman. [...]”
Eins og fram hefur komið hér að framan eru þau skilyrði sett fyrir samsköttun félaga í 57. gr. B laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, að eigi minna en 90% hlutafjár í dótturfélögum sé í eigu móðurfélagsins sem óskar samsköttunar eða annarra dótturfélaga sem einnig taka þátt í samsköttuninni. Jafnframt hafi öll hlutafélögin sama reikningsár og eignarhald hafi varað allt reikningsárið, nema þegar um nýstofnuð dótturfélög er að ræða eða slit á dótturfélagi. Eins og fram kemur í álitsbeiðni mun móðurfélagið eiga 100% hlutafjár í dótturfélaginu og reikningsár félaganna verður það sama. Í ljósi þessa og með vísan til þess að gert er ráð fyrir að bæði móður- og dótturfélag beri ótakmarkaða skattskyldu hér á landi skv. 2. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, verður ekki annað séð en að skilyrðum samsköttunar samkvæmt 57. gr. B sömu laga sé fullnægt.
Bindandi álit ríkisskattstjóra:
Ríkisskattstjóri álítur að móðurfélagið og dótturfélagið uppfylli skilyrði 1. mgr. 57. gr. B laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt til samsköttunar.
Kæruréttur:
Bindandi álit ríkisskattstjóra sæta kæru til yfirskattanefndar samkvæmt 1. mgr. 5. gr. laga nr. 91/1998, um bindandi álit í skattamálum. Kærufrestur er þrír mánuðir frá afhendingardegi álits þessa (en álitið er ekki póstlagt), sbr. 5. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 1. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Ef kært er skal kæra send yfirskattanefnd, Borgartúni 21, 105, Reykjavík. Kæra skal vera skrifleg og henni skal fylgja frumrit eða endurrit álits þessa. Ennfremur skal koma fram í kærunni hvaða atriði álitsins sæta kæru og rökstuðningur fyrir kröfum. Kærunni skulu og fylgja þau gögn sem ætluð eru til stuðnings kærunni.
Ríkisskattstjóri
