Bindandi álit nr 3/02

16.4.2002

16. apríl 2002 Bál 03/2002

Álitsbeiðandi:

Álitsbeiðandi í máli þessu er A. Undir álitsbeiðni, dags. 19. mars 2002, ritar Z, hdl. og er henni sent afrit af áliti þessu.

Tilefni:

Álitsbeiðni barst með bréfi umboðsmanns álitsbeiðanda, dags. 19. mars 2002, sem móttekið var og skráð í bækur ríkisskattstjóra sama dag. Í álitsbeiðni er farið fram á að ríkisskattstjóri gefi bindandi álit sitt um það hvort verksamningur sem álitsbeiðandi hyggst gera geti falið í sér gerviverktöku, miðað við málavexti þá er greinir í álitsbeiðni og raktir eru hér að neðan. Álitsbeiðni fylgdi afrit af samningsuppkasti.

Málavextir:

Í álitsbeiðni er málavöxtum lýst svo:

“Málavextir eru þeir að verktakinn X ætlar út í rekstur, sem verður fólginn í ráðgjöf og þjónustu á sviði hugbúnaðar. Auk þess mun X starfrækja netverslun. Til að byrja með verður reksturinn rekinn á persónulegri kennitölu X (sjálfstæð starfsemi), en síðar er markmiðið að stofna einkahlutafélag utan um reksturinn. Einn af aðal viðskiptavinum X verður hugbúnaðarfyrirtækið Y, sem er hlutafélag og tengist X ekki á nokkurn hátt. Y hefur áhuga á að kaupa talsvert mikla þjónustu af X vegna sérþekkingar hans, en ekki er ljóst ennþá hversu mikill hluti heildartekna rekstrar X það verður. Vegna umfangsins var ákveðið að gera skriflegan verksamning milli aðila.

X kemur til með ráða starfsfólk og leigja sér skrifstofuaðstöðu. Verkefni fyrir Y verða að jafnaði unnin á starfsstöðvum viðskiptavina Y eðli málsins samkvæmt. Eins og sjá má á meðfylgjandi verksamningi þá fær X greitt frá Y samkvæmt framvísuðum reikningum, hann sér sjálfur um allar tryggingar fyrir sig og starfsemi sína og innir af hendi launatengd gjöld. X nýtir eigin bifreið, fartölvu og annan búnað, eftir því sem þurfa þykir, í rekstrinum. Þjónustan verður innt af hendi af X eða starfsfólki hans þegar eftir henni verður óskað. X verður ekki háður verkstjórn Y við framkvæmd þjónustu fyrir félagið og hefur sömuleiðis ekkert stjórnunarvald yfir starfsfólki Y.

Hér með er óskað eftir bindandi áliti embættisins á því, hvort meðfylgjandi verksamningur með tilliti til útskýringa hér að ofan geti falið í sér gerviverktöku að mati skattyfirvalda.”

Álitaefnið:

Eftir að hafa rakið þessa málavexti setur álitsbeiðandi fram þá spurningu sem hann æskir að ríkisskattstjóri gefi bindandi álit um. Lýtur álitsbeiðni að því álitaefni hvort verksamningur sá sem fyrir liggur í málinu geti falið í sér gerviverktöku að mati skattyfirvalda.

Í álitsbeiðni rekur álitsbeiðandi þau atriði sem hann telur að bendi til hins gagnstæða eins og þegar hefur komið fram í málavaxtalýsingu hér að ofan.

Með bréfi dags. 4. apríl 2002 óskaði ríkisskattstjóri eftir því, með vísan til 2. mgr. 2. gr. laga nr. 91/1998, um bindandi álit í skattamálum, að upplýst yrði um eftirfarandi atriði:

• Menntun álitsbeiðanda
• Hvort réttarsamband sé í dag á milli álitsbeiðanda og fyrirhugaðs verkkaupa, Y
• Hvort álitsbeiðandi hyggist auglýsa starfsemi sína og þar með afla fleiri viðskiptavina á gildistíma fyrirhugaðs samnings við Y
• Hvernig álitsbeiðandi hyggist verðleggja þjónustu sína við Y, þ.e. hvert verði tímagjald hans.

Svar barst frá umboðsmanni álitsbeiðanda þann 5. apríl 2002. Þar kemur fram að álitsbeiðandi sé menntaður rafvirki og með 15 ára reynslu í stjórnun, sölu og ráðgjöf á tölvu- og hugbúnaðarsviði. Álitsbeiðandi hafi setið fjölda námskeiða í ráðgjöf og stjórnun án þess þó að hafa formlega prófgráðu í stjórnun. Þá er upplýst að ekkert réttarsamband sé í dag á milli Y og álitsbeiðanda og að álitsbeiðandi hafi aldrei verið í launuðu starfi hjá Y. Álitsbeiðandi hyggist auglýsa starfsemi sína og kynna hana fyrir stærri fyrirtækjum og ríkisstofnunum á gildistíma samningsins við Y. Jafnframt sé fyrirhugað að leita að verkefnum á erlendri grundu síðar meir þegar búið verður að stofna einkahlutafélag um reksturinn. Að síðustu kemur fram að samkvæmt núgildandi verðskrá álitsbeiðanda sé tímagjald kr. 4.500 á hverja klukkustund og gildi það hvað varðar selda þjónustu til Y. Álitsbeiðandi bjóði þó upp á allt að 20% afslátt af tímagjaldi eða föst verðtilboð sé um að ræða verkefni til lengri tíma.

Forsendur og niðurstöður:

Eftirfarandi umfjöllun felur í sér bindandi álit ríkisskattstjóra samkvæmt lögum nr. 91/1998, um bindandi álit í skattamálum. Álitið er byggt á gildandi lögum, en getur ekki skorið úr um skattalega stöðu álitsbeiðanda verði breytingar á lögum sem breyta þeim lagalegu forsendum sem álitið er reist á. Álitið byggir á þeim málavöxtum sem raktir hafa verið hér að framan og komu fram í álitsbeiðni og bréfi umboðsmanns álitsbeiðanda dags. 5. apríl 2002. Bresti þær forsendur geta að sama skapi brostið forsendur fyrir áliti ríkisskattstjóra. Álit ríkisskattstjóra snýr einungis að því afmarkaða álitaefni sem um er spurt í álitsbeiðni.

Eins og fyrr hefur komið fram lýtur álitaefnið að því hvort í tilteknum verksamningi geti falist gerviverktaka að mati skattyfirvalda.

Skattyfirvöld hafa heimild til að leggja mat á það hvort um launþega- eða verktakasamband sé að ræða milli aðila, þannig að rétt skattaleg meðferð tekna verði ákvörðuð, sbr. dóma Hæstaréttar Íslands frá 22. janúar 1998 í málinu nr. 456/1997 (Tollstjórinn í Reykjavík gegn Frjálsu framtaki hf.) og 6. maí 1999 í málinu nr. 286/1998 (Halldór G. Baldursson gegn íslenska ríkinu). Við mat af þessu tagi ræður ekki úrslitum hvað viðkomandi samningur er kallaður, heldur verður að líta til allra aðstæðna í samskiptum þess sem innir vinnuna eða þjónustuna af hendi. Koma til skoðunar verðlagning vinnuþáttar, hvar verk er unnið, hver ber kostnað af verki, tengsl aðila og samband að öðru leyti, svo sem varðandi heimildir meints verktaka til að setja annan í sinn stað, varanleiki samnings, ákvarðanir um framkvæmd verks eða vinnu og fleira sem ekki verður tæmandi talið. Heildarmat á efni samningsins og raunverulegt starfssamband aðila er það sem máli skiptir.

Í þeim samningi sem fylgdi álitsbeiðni kemur ekki fram hvaða þjónusta það er sem álitsbeiðandi selji, en í álitsbeiðni kemur fram að rekstur álitsbeiðanda sé fólgin í ráðgjöf og þjónustu á sviði hugbúnaðar.

Viss ákvæði í samningnum styðja að um launþegasamband sé að ræða. Má þar nefna að verksali fær greitt mánaðarlega samkvæmt innsendum reikningum sem byggja á sundurliðuðum tímaskýrslum þar sem fram kemur hvað var unnið, fyrir hvern og hve lengi. Þá kemur fram að verkkaupi skuli greiða verksala kostnað vegna ferðalaga innanlands og utan samkvæmt framlögðum reikningnum eða samkvæmt reglum fjármálaráðuneytisins um ferðakostnað. Gildistími samningsins er eitt ár og framlengist hann sjálfkrafa um eitt ár í senn nema honum verði sagt upp á samningstímanum. Uppsagnarfrestur er 3 mánuðir.

Eins og bent er á í álitsbeiðni eru einnig viss atriði í samningnum sem benda til þess að um verktakasamband sé að ræða. Þau helstu eru að álitsbeiðandi greiðir öll launatengd gjöld s.s. tryggingagjald, lífeyrissjóðsiðgjöld og orlof. Verkkaupi ber enga ábyrgð á slysum eða veikindum verksala. Ekki kemur hins vegar fram hvort um sé að ræða persónulega vinnuskyldu verksala og verður því að telja að verksali geti fengið annan til að inna starfið af hendi. Af hálfu álitsbeiðanda hefur verið upplýst að hann hyggist auglýsa starfsemi sína og afla fleiri viðskiptavina á meðan samningurinn við Y er í gildi.

Við mat á eðli starfssambandsins vekur athygli hversu samningstíminn er langur og sú staðreynd, þó hún komi ekki fram í samningnum sjálfum heldur í málavaxtalýsingu álitsbeiðnar, að vinnan sé innt af hendi á starfsstöðvum viðskiptavina verkkaupa.

Almennt hafa aðilar heimild til að haga lögskiptum sínum að vild innan þess ramma sem löggjöf setur á hverjum tíma. Sú almenna regla gildir að samningsrétti að menn geta samið svo að réttarsamband sé verktakasamningur en ekki vinnuréttarsamningur. Slíkur háttur á samningi hefur margvísleg réttaráhrif. Samkvæmt því sem að framan er rakið hafa skattyfirvöld vald til að meta það hverju sinni hvers eðlis samningur telst vera að skattarétti. Það er eðli máls samkvæmt nokkrum vandkvæðum bundið að gefa bindandi álit um slíkt réttarsamband. Miðað við fyrirliggjandi forsendur telur ríkisskattstjóri þó engu að síður ekki forsendur til frávísunar máls þessa, enda hefur álitsbeiðandi leitast við að upplýsa fyrirætlanir sínar sem best. Þá er og til þess að líta að tilgangur bindandi álita er fyrst og fremst sá að gefa mönnum færi á að gera sér grein fyrir skattalegri stöðu sinni áður en ráðist er í aðgerðir sem skattalega þýðingu geta haft.

Í máli þessu gefur verðlagning útseldrar vinnu fremur til kynna að um verktakasamning sé að ræða. Þá liggur fyrir að álitsbeiðandi hyggst koma sér upp starfsaðstöðu og ráða sér starfsfólk. Þá kemur og fram að hann muni bjóða þjónustu sína á markaði og auglýsa hana sem slíka. Þegar framangreind atriði eru virt í heild sinni og haft er í huga hið víðtæka frelsi sem aðilar hafa til samninga telur ríkisskattstjóri, miðað við þau samningsdrög sem lögð hafa verið fram og þær upplýsingar sem koma fram í bréfi umboðsmanns álitsbeiðanda sé um verktakasamning sé að ræða.

Bindandi álit ríkisskattstjóra:

Í skattalegu tilliti telst samningur sá er fylgdi álitsbeiðni A, verktakasamningur.

Ríkisskattstjóri.