Ákvarðandi bréf nr. 001/2010
Túlkun á 3. gr .laga nr. 128/2009.
25. janúar 2010 T-Ákv. 10-001
Svar við fyrirspurn dags. 28. desember 2009
Ríkisskattstjóri hefur þann 28. desember 2009 móttekið á tölvupósti spurningar er lúta að túlkun á 3. gr .laga nr. 128/2009.
Frambornar spurningar eru raktar hér á eftir ásamt svörum ríkisskattstjóra við þeim.
1. Gildistaka er 1. janúar 2010 og skal ákvæðið koma til framkvæmda við álagningu 2011 og á staðgreiðsluárinu 2010 eftir því sem við á (41. gr.) Félög sem hafa hagnað á árinu 2009 og greiða eigendum sínum arð á árinu 2010, hvernig skal meðhöndla þennan arð sem til kemur vegna hagnaðar sem myndast fyrir gildistöku þessara laga? Mun ákvæðið eiga við arð 2010 vegna ársins 2009 og fyrr, eða 2011 vegna 2010 og síðar?
Samkvæmt upplýsingum frá fjármálaráðuneyti og ríkisskattstjóra virðist hafa staðið til að láta ákvæðið taka til hagnaðar sem myndast eftir komandi áramót. Því er mjög mikilvægt að fá úr því skorið hvort ákvæðið sé að taka gildi um komandi áramót fyrir mistök löggjafarvaldsins.
Hér er væntanlega verið að spyrja um gildistöku 3. gr. laga nr. 128/2009, um tekjuöflun ríkisins. Samkvæmt 41. gr. laganna tók 3. gr. þeirra gildi 1. janúar 2010 og kemur til framkvæmda við álagningu opinberra gjalda árið 2011 og eftir því sem við á í staðgreiðslu tekjuárið 2010. Arður sem er greiddur eða er úthlutað tekjuárið 2010 telst tekjur þess árs hjá hluthafanum og fellur undir þá reglu sem lögfest var með umræddu lagaákvæði.
2. Samkvæmt laganna hljóðan, hver svo sem ætlunin var sbr. tölul. 1, skal, í ákveðnum tilfellum, greiða tekjuskatt af 40% af greiddum arði á árinu 2010, óháð því hvenær hagnaðurinn myndaðist, sé öllu lausu skattalegu eigin fé úthlutað.
Gefum okkur að einkahlutafélag greiði eigendum sínum arð í janúar n.k., allt óráðstafað eigið fé er greitt út. Eftirfarandi spurningar vakna:
a) Hver tekur ákvörðun um afdráttarprósentu hluthafans, þ.e. hvort hluthafinn falli undir skilyrði þau sem vísað er til í 3. gr. nýju laganna, hvar finna má í 2. mgr. 1. tölul. A-liðar 7. gr. l. 90/2003.
Félag sem greiðir/úthlutar arði þarf að draga staðgreiðslu af honum. Eftir atvikum getur annars vegar verið um að ræða fjármagnstekjur, sem sæta staðgreiðslu samkvæmt lögum nr. 94/1996, og hins vegar launatekjur sem eru staðgreiðsluskyldar samkvæmt lögum nr. 45/1987. Staðgreiðslu af fjármagnstekjum skal skila miða við það greiðslutímabil sem greiðsla arðs fer fram eða í síðasta lagi miðað við greiðslutímabilið október-desember, þ.e. gjalddagi 20. janúar og eindagi 15 dögum síðar, ef greiðsla fer ekki fram á sama ári og úthlutun er ákveðin. Greiðsla afdreginnar staðgreiðslu af þeim hluta sem telst vera laun skal fara fram miðað við það greiðslutímabil sem ákvörðun er tekin á og á sama hátt og gildir um aðrar launagreiðslur.
b) Sé hluthafi ósáttur við ákvörðun, hvert skal hann leita með málsmeðferðarkæru?
Hluthafi gerir grein fyrir þeim greiðslum sem hann hefur fengið frá félaginu í skattframtali sínu og getur gert rökstuddar athugasemdir samhliða framtalsgerð telji hann félagið ekki hafa farið rétt að. Álagning opinberra gjalda sætir kæru til ríkisskattstjóra og eru kæruúrskurðir ríkisskattstjóra síðan kæranlegir til yfirskattanefndar.
c) Þessar “tekjur sem laun”, ber að greiða í lífeyrissjóð, samningsbundinn séreignarlífeyrissparnað, stéttarfélagsgjöld og orlof af þeim?
Þann hluta heimilaðs úthlutaðs arðs sem telst vera laun samkvæmt 3. gr. laga nr. 128/2009 skal fara með á sama hátt og önnur laun, sbr. 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, með því sem því fylgir.
„d) Skerða þessar “tekjur” greiðslur frá tryggingastofnun ríkisins?“
Svo sem fram er komið er um laun í skattalegu tilliti að ræða og ber að grein fyrir þeim í skattframtali með þeim hætti. Ríkisskattstjóri getur að öðru leyti ekki svarað fyrir hvaða áhrif getur verið um að ræða á greiðslur frá Tryggingastofnun ríkisins.
e) Ber að reikna þessar “tekjur” inn stofn til útreiknings atvinnuleysisbóta og stofn til útreiknings fæðingarorlofsgreiðslna?
Vísað er til svar við d) lið að framan.
f) Lög um staðgreiðslu skatts á fjármagnstekjur kveða á um afdrátt af arði, á þeim lögum voru ekki gerðar breytingar samhliða hinum nýsamþykktu lögum. Samkvæmt lögunum ber að draga fjármagnstekjuskatt af “reiknuðu tekjunum”, enda áfram um arð að ræða. Er nokkur heimild í lögum til að draga ekki einnig 18% af reiknuðu tekjunum og fá síðan endurgreiðslu allt að 18 mánuðum síðar? M.ö.o. ber félagi að halda eftir bæði staðgreiðslu tekjuskatts og staðgreiðslu fjármagnstekjuskatts af 40% af arðinum?
Vísað er til svars við a)lið að framan.
g) Hvaða skattprósentu ber að miða við þegar arður er greiddur í janúar og skattstigi arðsþegans er óljós, t.a.m. er hluthafinn ekki á launaskrá hjá félaginu? Ber félaginu að óska upplýsinga frá arðsþega? M.t.t. persónuverndar-sjónarmiða, er eðlilegt að slíkra upplýsinga sé krafist? Hvað ber að gera, þ.e. í hvaða þrep ber að setja, ef hluthafinn neitar að upplýsa um önnur laun sín?
Margnefnd regla sem lögfest var með 3. gr. laga nr. 128/2009 tekur einungis til þeirra hluthafa sem ber að reikna sér endurgjald vegna starfa sinna í þágu viðkomandi félags. Þeim sem þiggja laun frá fleirum en einum launagreiðanda ber að upplýsa þá um við hvaða skatthlutfall afdráttur staðgreiðslu skal miðast. Verður ekki séð að aðrar reglur gildi í þessu sambandi.
h) Hvenær ber að skila reiknaðri staðgreiðslu og tryggingagjaldi?
Vísað er til svars við a)lið að framan.
i) Hvernig ber að skila staðgreiðslunni m.t.t. eyðublaðs RSK 5.06?
Vísað er til svars við a)lið að framan.
j) Eiga umræddar tekjur að fara á launaseðla viðkomandi?
Spurningin varðar ekki túlkun á skattalögum eða –reglum og telur ríkisskattstjóri sér ekki skylt að svara henni.
k) Hvernig ber að telja fram þessar tekjur á launamiðum 2011?
Vísað er til svars við a)lið að framan. Um þessar greiðslur sem teljast vera laun gildir það sama og um aðrar launagreiðslur að þessu leyti.
l) Hvernig ber að telja svona tekjur fram á skattframtali einstaklings?
Sem laun.
m) Hvernig ber að telja svona ófrádráttarbær gjöld fram á launaframtali svo stofn til tryggingagjalds stemmi?
Sá hluti umræddra greiðslna sem telst til launa er frádráttarbær rekstrarkostnaður og meðhöndlast sem slíkur í skattframtali félagsins.
n) Sé svo að félag hafi ranglega dregið fjármagnstekjuskatt af arðgreiðslu til hluthafa í stað staðgreiðslu tekjuskatts, hvenær má búast við að skattayfirvöld leiðrétti slíkan misskilning, eða úrskurði á annan veg en félagið ákvarðaði? Á meðan safnar staðgreiðslan og tryggingagjaldið dráttarvöxtum, í samræmi við lög þar um. Hvor ber að greiða þá dráttarvextina, hluthafinn eða félagið?
Ekki er unnt að svara þessu á neinn annan hátt en að framan hefur verið rakið.
3. Næst er spurt: Hvaða hluthafa er átt við? Ítarlegar leiðbeiningar óskast um hvernig félögum ber að draga hluthafa sína í dilka í samræmi við hin nýju lög. Er rétt ályktað að ákvæðið hljóti að eiga við a.m.k. hvert einasta einkahlutafélag landsins í einkaeigu með eins manns stjórn, þ.e. alla hluthafa sem fá arð út úr félagi sem þeir einir eiga? Einn eigandi einkahlutafélags hlýtur alltaf að hafa stjórnunarlegt yfirráð yfir því, á meðan hann situr einn í stjórn, og þar með er ákvæðið orðið virkt. Hversu margir þurfa að sitja í stjórn einkahlutafélags í einkaeigu, þ.m.t. eigandinn, til þess að segja megi svo að stjórnin hafi ákveðið laun eigandans án hans aðkomu? Skiptir máli hver vensl hve margra stjórnarmanna eru?
Tökum dæmi: Einkahlutafélag hefur fjögurra manna stjórn, eiginkonu eina hluthafans sem stjórnarformann, hinir eru eigandinn, viðskiptasiðfræðingur og endurskoðandi, hver reyndar er tengdur eiginkonu hluthafans (þeir eru þremenningar og hittast á ættarmótum). Hluthafinn vék af stjórnarfundi þegar laun hans voru ákveðin. Hvaða afdráttarskatt skal draga af þegar arður verður ákvarðaður eftir nokkrar vikur, jafnvel næstkomandi mánudag?
Nú á dóttir hluthafans 10% og móðir hans 7% og viðskiptasiðfræðingurinn 3%. Móðirin þiggur ekki laun, en situr hluthafafundi, dóttir hluthafans fær laun, hún er í hlutastarfi og foreldrar hennar ákváðu launin, viðskiptasiðfræðingurinn fær stjórnarlaun, sem stjórnin ákvarðaði. Vinsamlegast upplýsið um afdráttarprósentu hvers og eins, þ.e. hvort hið nýja ákvæði eigi við í einhverjum hinna þriggja tilfella.
Tökum annað dæmi: Ef eiginkona á 50% á móti eiginmanni, hún starfar ekki við félagið og situr ekki í stjórn þess, en eiginmaðurinn gerir það og ákvarðar laun sín sjálfur, ber konunni að greiða tekjuskatt af 40% af arðinum? En ef hún á 100%?
Í nefndaráliti frá meirihluta efnahags- og skattanefndar segir: ,,Í minnisblaði ríkisskattstjóra sem sent var nefndinni í tilefni af athugasemdum umsagnaraðila kemur fram [...]. [...] að í skattframkvæmd liggi fyrir ítarlegar upplýsingar um það hverjum beri að reikna sér endurgjald.” Hyggst ríkisskattstjóri, m.t.t. þess að þessar upplýsingar liggja fyrir, í fyrsta lagi birta á næstu dögum alla úrskurði sem fallið hafa um reiknað endurgjald til handa hluthöfum í einkahluta- og hlutafélögum og í öðru lagi svara öllum þeim vafamálum sem upp koma frá hluthafaskrám félaga, gjaldkerum, endurskoðendum, skattaráðgjöfum og stjórnum félaga, í gegnum síma á næstu vikum? Verður kannski kennitölulisti viðeigandi hluthafa birtur í vikunni?
Þá óskast upplýsingar um það hvernig ríkisskattstjóri hyggst hafa eftirlit með að ákvæðum laganna verði fylgt eftir. Má búast við að allir hluthafar allra einkahluta- og hlutafélaga fái bréf eftir álagningu á þar-næsta ári (2011) hvar óskað verður eftir upplýsingum um hvernig ákvörðunartöku launa eða engra launa hafi verið háttað á árinu 2009, þ.e. jafnvel allt að þremur árum fyrr?
Til svars við þessum spurningum og vangaveltum fyrirspyrjanda er vísað til títtnefndrar 3. gr. laga nr. 128/2009, 2. mgr. 1. tölul. A-liðar 7. gr. og 58. gr. laga nr. 90/2003 og viðmiðunarreglna fjármálaráðherra um reiknað endurgjald sem birtar voru í Stjórnartíðindum 31. janúar 2009 sem auglýsing nr. 1090/2009. Þá mun af hálfu ríkisskattstjóra verða birt á vefsíðu embættisins nánari umfjöllun varðandi þau atriði sem undirliggjandi virðast vera í spurningunni. Ekki er unnt á þessu stigi málsins að tímasetja það nánar.
4. Nú selur maður húsnæði eða verðbréf með umtalsverðum hagnaði, en vinnuframlag við sköpun þess hagnaðar er mun umfangsminna en t.a.m. hagnaður sem myndast hjá lögfræðingi gegn útseldri vinnu hans. Verður gerður greinarmunur á tilurð þess hagnaðar sem myndar þann arð sem greiddur verður út, eða lýtur allur hagnaður þessu nýja ákvæði?
Vísað er til 3. gr. laga nr. 128/2009 þar sem kveðið er á um þær aðstæður sem ákvæðið tekur til. Ekki er ástæða til að fjölyrða frekar um þetta.
5. Í greinargerð með frumvarpinu segir: ,, Brögð hafa verið að því að launagreiðslum til ráðandi aðila hafi verið haldið í lágmarki á sama tíma og greiddur hefur verið verulegur arður úr félögunum.” Vissulega er þetta rétt og afleiðing frumvarpsins er sú að þeir sem beitt hafa þessum brögðum verða skattlagðir nær því sem rétt væri, færu þeir að lögum.
Þá vaknar óhjákvæmilega sú spurning sem blasir við, þ.e. gagnályktunin. Hvað eiga þeir að gera sem ekki hafa beitt þessum brögðum? Þeir aðilar sem staðið hafa löglega að ákvörðun launa sinna, þeir verða skattlagðir um verulega auknar fjárhæðir, allt að 150 þúsund krónur á hverja eina milljón í hagnað fyrir skatta. Í sömu greinargerð segir nefnilega: ,, Þá hefur ákvörðun samkvæmt þessari málsgrein ekki áhrif á réttilega ákvörðuð reiknuð laun samkvæmt viðmiðunarreglum þar um”. Er ríkisskattstjóri sammála mati undirritaðs að þeir sem hafa farið að lögum við ákvörðun launa sinna, sem hlýtur að vera meirihluti þar til skyldaðra manna, bera nú verulega auknar skattbyrðar fyrir sakir þeirra sem rangt hafa farið að?
Þar sem ríkisskattstjóri veitti efnahags- og skattanefnd umsögn um frumvarpið er óskað álits hans á eftirfarandi: ,,Heiðarlegir og rétt launaðir skattþegnar, í samræmi við reglur þar um, munu flýja rekstrarformin sökum afar ósanngjarnrar viðbótarskattlagningar sem boðuð er. Líklegt er að hinir fylgi með og þá er uppskeran engin. Réttara er að herða eftirlit með að skattþegnar reikni sér laun í samræmi við reglur þar um. Aukinheldur er nóg um breytingarnar sem gerðar verða á skattlagningu einstaklinga (þríþrepa) og breytingar á virðisaukaskatti (fjórþrepa) að við förum ekki að reyna að útskýra fyrir fólki fimmþrepa fjármagnstekjuskatt (12,6% á húsaleigu, 18% almennt og síðan þrjú efri þrep háð launatekjum; 26,7% 27,7% og 29,6%). Þá er mér mjög til efs að framkvæmdin verði jafn “vel framkvæmanleg” og ríkisskattstjóri lætur í veðri vaka. Líkur eru til þess að skattayfirvöld úrskurði menn eftirá í boðaða dilka, með tilheyrandi kærumálum og auknu álagi á skattstofur.
Að mati ríkisskattstjóra er ákvæði 3. gr. laga nr. 128/2009 afdráttarlaust og hefur embættið veitt svör um túlkun þess hér að framan. Ríkisskattstjóri telur falla undir leiðbeiningarskyldu embættisins að greiða úr almennum vangaveltum fyrirspyrjenda um markmið lagasetningar eða möguleg viðbrögð skattgreiðenda við skattalagabreytingum.
6. Veit ríkisskattstjóri til þess að sambærileg ákvæði sé að finna í sambærilegum lögum í þeim löndum sem við kjósum að bera okkur saman við?
Ríkisskattstjóra er kunnugt að ýmsar reglur eru fyrir hendi um skattlagningu úttektar úr rekstri og hömlur settar á heimildir til arðgreiðslna. Þá liggur fyrir að dæmi eru um að tilteknum stéttum er bannað að starfa nema sem launþegar.
7. Að lokum. Í áður tilvísuðu nefndaráliti meirihluta segir: ,,Meiri hlutinn fellst á sjónarmið skattyfirvalda sem telja að ákvæðið sé vel framkvæmanlegt...” Með tilliti til alls þess sem að ofan greinir, er virkilega rétt eftir embættinu haft?
Ekki verður séð að umrætt ákvæði sé óframkvæmanlegt svo sem fyrirspyrjandi virðist ganga út frá. Við það er í sjálfu sér engu að bæta.
Ríkisskattstjóri.
