Ákvarðandi bréf nr. 003/2009
Túlkun 57. gr. a laga nr. 90/2003, um tekjuskatt.
30. desember 2009 T-Ákv. 09-003
Ríkisskattstjóri vísar til fyrirspurnar yðar er barst embættinu þann 27. október sl., þar sem óskað er eftir túlkun ríkisskattstjóri á ákvæði 57. gr. a laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, eins og hún var lögfest með 3. gr. laga nr. 46/2009. Eru settar fram fjórar spurningar sem óskað er svara við.
Þær spurningar sem lagðar eru fram í fyrirspurn eru raktar hér að neðan auk þess sem ríkisskattstjóri setur þar fram svar sitt við einstakar spurningar.
„Erlent félag sem er í sambærilegu félagaformi og íslenskt einkahlutafélag og er heimilisfast á svæði sem almennt er skilgreint sem lágskattasvæði. Einu tekjur hins erlenda félags er arður sem uppfyllir skilyrði þess að vera að fullu frádráttarbær skv. 9. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003. Mun hið erlenda félag eiga rétt á fullum frádrætti þannig að ekki kemur til skattlagningar hér á landi skv. 57. gr. a. við móttöku félagsins á slíkum arðgreiðslum?“
Ákvæði 57. gr. a laga nr. 90/2003, fjallar um að til skattskyldra tekna skattaðila sem eiga beina eða óbeina eignaraðild að félögum, sjóðum eða stofnunum sem eru heimilisföst í lágskattaríkjum, skuli telja hagnað þeirra félaga. Tekur það þannig til annarra aðila en 9. tölul. 31. gr. laganna. Ákvæðin eru túlkuð sjálfstætt.
Í 2. mgr. 57. gr. a er skilgreint hvað telst til lágskattaríkis í skilningi ákvæðisins. Þar segir að ríki eða lögsagnarumdæmi teljist lágskattaríki þegar tekjuskattur af hagnaði félags, sjóðs eða stofnunar, sem um ræðir, er lægri en tveir þriðju hlutar af þeim tekjuskatti sem hefði verið lagður á félagið, sjóðinn eða stofnunina hefði hún verið heimilisföst á Íslandi. Gera verður þannig samanburð á álögðum sköttum í hinu erlenda ríki og þeim sem hefðu verið lagðir á félagið væri það staðsett á Íslandi. Leiða verður þannig fram skattstofn þess væri félagið hér á landi og ber, eðli málsins samkvæmt, að líta til þess hvaða frádráttarheimildir væru fyrir hendi, þ.m.t. hvort ákvæði 9. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003 myndi eigi við. Megintilgangur CFC löggjafar er að stemma stigu við undandrætti tekna frá réttmætri og löglegri skattlagningu þar sem félög á lágskattasvæðum eru meginuppistaða skattskipulagningar. Er þannig reynt að tryggja að hagnaðurinn sé skattlagður hjá þeim sem raunverulega nýtur hans. Ef þær tekjur hins erlenda félags sem um ræðir kæmu ekki til skattlagningar hér á landi, væri það stofnsett á Íslandi, verður ekki séð að þær aðstæður séu uppi sem reglunum er ætlað að taka á. Þrátt fyrir að hluthafi hins erlenda félags sé ekki skattlagður á grundvelli 57. gr. a laga nr. 90/2003, m.a. vegna þeirra frádráttarheimilda sem félagið nyti samkvæmt 9. tölul. 31. gr. laganna væri það staðsett hér á landi, hefur það í sjálfu sér engin áhrif á það hvort hið erlenda félag hafi heimild til að nýta sér þann frádrátt í raun sem í ákvæðinu greinir. Líta ber sjálfstætt til þeirra skilyrða sem þeirri frádráttarheimild er sett.
Með 9. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003, er tilteknum lögaðilum veitt heimild til að draga frá tekjum sínum þá fjárhæð sem þeir hafa fengið greidda í arð frá hlutafélögum eða einkahlutafélögum. Ákvæðið má greina í þrennt. Í fyrsta lagi er fjallað um það þegar félag heimilisfast á Íslandi móttekur arð frá innlendu hlutafélagi eða einkahlutafélagi. Í öðru lagi þegar félög sem heimilisföst eru í öðru aðildarríki á EES fá greiddan arð frá íslensku hlutafélagi eða einkahlutafélagi og í þriðja lagi þegar íslenskt félag móttekur arð frá félagi skráðu erlendis. Ákvæðið tekur ekki til þess þegar aðstæður eru með þeim hætti að erlent félag og sem stofnsett er utan EES móttekur arð frá íslensku félagi. Eingöngu þau félög innan EES sem eru í sömu félagaformum og þau íslensku félög sem hafa heimildina samkvæmt 1. málslið ákvæðisins, hafa þá frádráttarheimild sem í ákvæðinu greinir.
„Erlent félag sem er í sambærilegu félagaformi og íslenskt einkahlutafélag og er heimilisfast á svæði sem almennt er skilgreint sem lágskattasvæði. Einu tekjur hins erlenda félags eru vextir. Hvernig yrðu vaxtatekjur skattlagðar hér á landi skv. 57. gr. a., þ.e.a.s. hvert yrði skattþrepið?“
Einn meginþáttur CFC löggjafar almennt er að lögð er skattbyrði á innlenda hluthafa erlendra félaga vegna hagnaðar hins erlenda félags. Megintilgangur þeirra er að stemma stigu við undandrætti tekna frá réttmætri og löglegri skattlagningu þar sem félög á lágskattasvæðum eru meginuppistaða skattskipulagningar. Sú leið sem farin er af því tilefni er að reyna að tryggja að hagnaðurinn sé skattlagður hjá þeim sem raunverulega nýtur hans, óháð ráðstöfunar hagnaðarins á þeim tímapunkti. Tekjurnar eru skattskyldar með sambærilegum hætti og um væri að ræða starfsemi hér á landi, þ.e. atvinnurekstrartekjur samkvæmt B-lið 7. gr. laga nr. 90/2003. Fer um ákvörðun skattþreps eftir því í hvaða félagaformi hluthafi er sé um lögaðila að ræða. Tekjur einstaklinga yrðu skattlagðar með sama hætti og aðrar tekjur sem aflað er í sjálfstæðum rekstri þeirra á eigin kennitölu.
„Skiptir máli, sbr. spurningar 1 og 2, hvort innlendur hluthafi slíks félags er einstaklingur, (einka)hlutafélag eða (samlags)sameignarfélag?“
Já. Sjá svör við fyrri spurningum.
„Ef félag er skráð í EES-ríki sem ekki hefur gert samning við Ísland, sbr. 2 tölul. 4. mgr., á 1. mgr. þá ekki við ef skattaðili veitir fúslega allar nauðsynlegar upplýsingar sem skattyfirvöld fara fram á?“
Geti íslensk stjórnvöld ekki aflað allra nauðsynlegra upplýsinga á grundvelli tvísköttunarsamnings eða annars alþjóðasamnings, samkvæmt framansögðu, hvílir sú skylda á skattaðila að veita þær upplýsingar. Í því felst m.a. að honum ber að afla þeirra gagna frá þriðju aðilum sem íslensk stjórnvöld telja nauðsynleg og sem hefðu verið þeim aðgengileg á grundvelli nefndra samninga. Meðal þess sem skattaðila ber að sýna fram á er að hið erlenda félag hafi með höndum raunverulega atvinnustarfsemi. Í ákvæðinu er ekki afmarkað sérstaklega hvað í því felst. Af athugasemdum með 3. gr. frumvarps þess er varð að lögum nr. 46/2009 verður þó lesið að með raunverulegri atvinnustarfsemi sé átt við að starfsemin felist í framleiðslu eða sölu á vörum eða þjónustu.
Ríkisskattstjóri.
