Úrskurður yfirskattanefndar nr. 267/2009
Úrskurður nr. 267/2009
ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR
Ár 2009, miðvikudaginn 4. nóvember, er tekið fyrir mál nr. 266/2008; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. [...], og B, kt. [...], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Sverrir Örn Björnsson og Kristinn Gestsson. Upp er kveðinn svofelldur
ú r s k u r ð u r :
I.
Með bréfi, dags. 7. nóvember 2008, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. [...], og B, kt. [...], fyrir brot á lögum nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2003 og 2004, og lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2002, 2003, 2005 og 2006.
Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:
„A og B, sem daglegum stjórnendum sjálfstæðrar starfsemi A, er gefið að sök eftirfarandi:
1. Vangoldin afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda launamanna. Vanræksla á afhendingu skilagreina á lögmæltum tíma.
A og B er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna vegna sjálfstæðrar starfsemi A við rekstur X vegna greiðslutímabilanna mars, apríl, maí, júní, júlí, ágúst, nóvember og desember rekstrarárið 2003 og janúar til og með júlí rekstrarárið 2004. Þá er þeim gefið að sök að hafa vanrækt að standa skil á skilagreinum vegna staðgreiðslu opinberra gjalda vegna framangreindra greiðslutímabila á lögmæltum tíma. Vangoldin afdregin skilaskyld staðgreiðsla opinberra gjalda launamanna sjálfstæðrar starfsemi A vegna framangreindra greiðslutímabila nemur samtals kr. 936.971. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Greiðslutímabil | Vangoldin skilaskyld staðgreiðsla kr. |
| 2003 | mars | 13.849 |
| 2003 | apríl | 11.685 |
| 2003 | maí | 27.823 |
| 2003 | júní | 52.399 |
| 2003 | júlí | 44.935 |
| 2003 | ágúst | 16.818 |
| 2003 | nóvember | 451 |
| 2003 | desember | 3.820 |
| Samtals kr. | 171.780 | |
| 2004 | janúar | 36.157 |
| 2004 | febrúar | 32.771 |
| 2004 | mars | 44.115 |
| 2004 | apríl | 22.646 |
| 2004 | maí | 44.067 |
| 2004 | júní | 488.505 |
| 2004 | júlí | 96.930 |
| Samtals kr. | 765.191 | |
| Samtals bæði árin kr. | 936.971 |
Það er mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að þetta hafi A og B gert á saknæman hátt, að því er frekast verður séð af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Telst þessi háttsemi A og B brjóta í bága við ákvæði 1. og 2. mgr. 20. gr., sbr. 1. og 2. mgr. 15. gr. og 1. mgr. 16. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum, sbr. aðalreglur 1.-3. gr., 1. tl. 5. gr., 1. mgr. 7. gr. og 1. og 3. mgr. 8. gr. þeirra laga.
Framangreind háttsemi varðar A og B sekt samkvæmt 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum.
2. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur. Vanræksla á afhendingu virðisaukaskattsskýrslna á lögmæltum tíma.
A og B er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á innheimtum virðisaukaskatti sem innheimtur var í sjálfstæðri starfsemi A við rekstur X vegna uppgjörs-tímabilanna september-október og nóvember-desember rekstrarárið 2002, janúar-febrúar og mars-apríl rekstrarárið 2003, janúar-febrúar til og með nóvember-desember rekstrarárið 2005 og janúar-febrúar til og með nóvember-desember rekstrarárið 2006. Þá er þeim gefið að sök, að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna framangreindra uppgjörs-tímabila á lögmæltum tíma. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna framangreindra uppgjörstímabila nemur samtals kr. 5.566.068. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Uppgjörstímabil | Vangoldinn virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs kr. |
| 2002 | september – október | 416.995 |
| 2002 | nóvember – desember | 280.116 |
| Samtals kr. | 697.111 | |
| 2003 | janúar – febrúar | 290.556 |
| 2003 | mars – apríl | 298.904 |
| Samtals kr. | 489.460 | |
| 2005 | janúar – febrúar | 345.352 |
| 2005 | mars – apríl | 312.106 |
| 2005 | maí – júní | 345.352 |
| 2005 | júlí – ágúst | 345.267 |
| 2005 | september – október | 314.144 |
| 2005 | nóvember – desember | 373.019 |
| Samtals kr. | 2.035.240 | |
| 2006 | janúar – febrúar | 386.074 |
| 2006 | mars – apríl | 388.119 |
| 2006 | maí – júní | 456.922 |
| 2006 | júlí – ágúst | 467.933 |
| 2006 | september – október | 403.858 |
| 2006 | nóvember – desember | 141.351 |
| Samtals kr. | 2.244.257 | |
| Samtals öll árin kr. | 5.566.068 |
Er það mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að þetta hafi A og B gert á saknæman hátt, að því er frekast verður séð af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Telst þessi háttsemi A og B brjóta í bága við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr., sbr. aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. og 2. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Varðar framanlýst háttsemi A og B sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Þess er krafist að A og B verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 7. nóvember 2008, sem fylgdi kröfugerðinni.
II.
Með bréfum yfirskattanefndar, dags. 12. nóvember 2008 og 5. febrúar 2009, var gjaldendum veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef þau vildu ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál þeirra og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 2. mgr. 31. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 2. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Engar athugasemdir hafa borist frá gjaldendum.
III.
Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 7. nóvember 2008, er gerð sú krafa að gjaldendum, A og B, verði „sem daglegum stjórnendum sjálfstæðrar starfsemi A“ gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með því að þau hafi vanrækt að standa skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda tilgreind greiðslutímabil árin 2003 og 2004 og innheimtum virðisaukaskatti þau uppgjörstímabil árin 2002, 2003, 2005 og 2006 sem greinir í bréfinu. Gjaldendur, sem eru hjón, hafa átt þess kost að koma að vörnum fyrir yfirskattanefnd í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins, en engar athugasemdir hafa borist. Þar sem gjaldendur hafa ekki gert athugasemdir við meðferð máls þessa fyrir yfirskattanefnd verður að líta svo á að gjaldendur mæli ekki í gegn að málið sæti sektarmeðferð fyrir nefndinni.
Skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf hinn 13. febrúar 2007 rannsókn á skattskilum gjaldanda, A, vegna rekstrar [...] og beindist rannsóknin að skilum gjaldanda á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna greiðslutímabilin mars, apríl, maí, júní, júlí, ágúst, nóvember og desember 2003 og janúar til og með júlí 2004 og virðisaukaskatti uppgjörstímabilin september-október og nóvember-desember 2002, janúar-febrúar og mars-apríl 2003, janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2005 og janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2006. Vegna rannsóknarinnar kom gjaldandi, A, til skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins hinn 22. febrúar 2008. Þá var tekin skýrsla af gjaldanda, B, vegna rannsóknar málsins, sbr. skýrslutöku 14. mars 2008. Með bréfi, dags. 25. mars 2008, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldendum skýrslu um rannsóknina, sem dagsett var sama dag, og gaf þeim kost á að tjá sig um efni hennar. Af hálfu gjaldenda voru engar athugasemdir gerðar og í framhaldi af þessu tók skattrannsóknarstjóri saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 11. apríl 2008, sem var efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 11. apríl 2008, segir að rannsóknin hafi einkum verið byggð á upplýsingum sem fram hafi komið við fyrrgreindar skýrslutökur, staðgreiðsluskilagreinum og sundurliðunum, virðisaukaskattsskýrslum, samanburðar- og leiðréttingarskýrslum virðisaukaskatts, upplýsingum úr bókhaldi rekstrarins, svo og tekjubókhaldi ríkissjóðs, sbr. fylgiskjöl með skýrslunni, en þar er um að ræða yfirlit um greiðslur gjaldanda, A, vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, virðisaukaskatts og opinberra gjalda, þ.m.t. tryggingagjalds.
Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins að rannsókn á staðgreiðsluskilum gjaldanda, A, hafi falist í því að bera fjárhæðir afdreginnar staðgreiðslu opinberra gjalda af launum starfsmanna gjaldanda samkvæmt innsendum staðgreiðsluskilagreinum og sundurliðunum, svo og bókhaldi, saman við greiðslur gjaldanda til innheimtumanns ríkissjóðs. Í skýrslunni er gerð grein fyrir þeirri niðurstöðu rannsóknarinnar að gjaldendur („skattaðili og eiginmaður hennar“, svo sem þar segir) hafi ekki staðið skil innan lögboðins frests til ríkissjóðs á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launamanna sinna greiðslutímabilin mars, apríl, maí, júní, júlí, ágúst, nóvember og desember 2003 og janúar til og með júlí 2004, samtals að fjárhæð 936.971 kr.
Rannsókn á virðisaukaskattsskilum gjaldanda, A, var samkvæmt skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins fólgin í því að bera fjárhæð innheimts virðisaukaskatts gjaldanda samkvæmt virðisaukaskattsskýrslum og bókhaldi saman við greiðslur hennar til innheimtumanns og er í skýrslunni gerð grein fyrir þeirri niðurstöðu rannsóknarinnar að gjaldendur hafi ekki staðið skil á virðisaukaskatti innan lögboðins frests til ríkissjóðs fyrir uppgjörstímabilin september-október og nóvember-desember 2002, janúar-febrúar og mars-apríl 2003, janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2005 og janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2006, samtals að fjárhæð 5.566.068 kr.
Við skýrslutöku af gjaldanda, A, sem fram fór hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 22. febrúar 2008, kom fram að starfsemi gjaldanda hefði falist í rekstri X, aðallega í [...]. Gjaldandi kannaðist við skilagreinar staðgreiðslu og virðisaukaskattsskýrslur vegna þeirra greiðslu- og uppgjörstímabila sem rannsóknin tók til og kvað starfsmann Y ehf. hafa unnið skýrslurnar og byggt þær á bókhaldsgögnum sem gjaldandi hefði látið í té. Gjaldanda var kynnt að samkvæmt gögnum málsins hefði staðgreiðsla opinberra gjalda að fjárhæð 936.971 kr. vegna launamanna gjaldanda umrædd greiðslutímabil staðgreiðslu árin 2003 og 2004 ekki verið greidd á lögmæltum tíma og að virðisaukaskattur að fjárhæð 5.534.003 kr. vegna tilgreindra uppgjörstímabila árin 2002, 2003, 2005 og 2006 hefði ekki verið greiddur á lögmæltum tíma. Af hálfu gjaldanda voru ekki gerðar athugasemdir við þessar fjárhæðir. Kunnáttuleysi og fjárhagserfiðleikar hefðu valdið því að staðgreiðslu og virðisaukaskatti var ekki skilað á lögmæltum tíma til ríkissjóðs. Eiginmaður gjaldanda, B, hefði farið til tollstjóra til þess að semja um skuldina, en gjaldandi vissi ekki hvað hefði komið út úr því. Gjaldandi tók fram að B hefði verið meira inni í rekstrinum en hún. Fram kom af hálfu gjaldanda að féð hefði farið í heimilishald og skuldir. Aðspurð greindi gjaldandi frá því að starfsmenn hefðu fengið laun sín greidd að fullu samkvæmt launaseðlum og á réttum tíma þrátt fyrir að staðgreiðslu hefði ekki verið skilað. Gjaldandi var spurð hvort hún hefði óskað eftir því við innheimtumann ríkissjóðs að greiðslum til ríkissjóðs yrði ráðstafað með tilteknum hætti og svaraði gjaldandi því til að eiginmaður hennar hefði séð um greiðslur.
Við skýrslutöku 14. mars 2008 var gjaldandi, B, spurður um tengsl sín við A og kom fram í svari hans að þau væru hjón, að starfsemi A hefði falist í rekstri [...] og að gjaldandi hefði verið „umsjónarmaður starfseminnar“. Gjaldandi kannaðist við skilagreinar staðgreiðslu og virðisaukaskattsskýrslur vegna þeirra greiðslu- og uppgjörstímabila sem rannsóknin tók til og taldi þær gefa rétta mynd af launagreiðslum og rekstri skattaðila. Gjaldanda var kynnt að samkvæmt gögnum málsins hefði staðgreiðsla opinberra gjalda að fjárhæð 936.971 kr. umrædd greiðslutímabil staðgreiðslu árin 2003 og 2004 ekki verið greidd á lögmæltum tíma og að virðisaukaskattur að fjárhæð 5.534.003 kr. vegna uppgjörstímabila árin 2002, 2003 2005 og 2006 hefði ekki verið greiddur á lögmæltum tíma. Af hálfu gjaldanda voru ekki gerðar athugasemdir við þessar fjárhæðir. Fram kom af hálfu gjaldanda að fjárskortur hefði valdið því að staðgreiðslu og virðisaukaskatti hefði ekki verið skilað á réttum tíma, en féð hefði farið í greiðslu skulda og húsaleigu. Starfsmenn hefðu fengið laun sín greidd að fullu samkvæmt launaseðlum og á réttum tíma þrátt fyrir að staðgreiðslu hefði ekki verið skilað. Gjaldandi kvaðst ekki hafa óskað eftir því við innheimtumann að greiðslum yrði ráðstafað með sérstökum hætti.
Samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, er refsivert ef skattskyldur maður afhendir eigi á lögmæltum tíma virðisaukaskattsskýrslu eða virðisaukaskatt sem hann hefur innheimt eða honum borið að innheimta. Í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 2. gr. laga nr. 42/1995, er með samsvarandi hætti lýst refsivert ef launagreiðandi innir ekki af hendi þær greiðslur vegna launamanna sem hann hefur haldið eftir eða honum borið að halda eftir. Samkvæmt fortakslausum ákvæðum nefndra laga og með stoð í dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar 27. febrúar 1997 (H 1997:789), 25. september 1997 (H 1997:2446), 14. janúar 1999 (H 1999:79), 18. febrúar 1999 (H 1999:544 og 550), 10. júní 1999 (H 1999:2645) og 30. mars 2000 (H 2000:1422), geta skattskyldir aðilar unnið til refsingar með því einu að láta ógert að skila umræddum gjöldum í ríkissjóð á tilskildum tíma, enda sé huglægum refsiskilyrðum fullnægt.
Til grundvallar niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins um vangreidda fjárhæð staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts umrædd greiðslu- og uppgjörstímabil árin 2002-2006 liggja skilagreinar staðgreiðslu og virðisaukaskattsskýrslur sem gjaldendur hafa staðfest að varði rekstur í nafni gjaldanda, A, sbr. skýrslutökur af gjaldendum 22. febrúar og 14. mars 2008, þar sem einnig kom fram af hálfu gjaldenda að skýrslurnar gæfu rétta mynd af rekstrinum. Þá hafa gjaldendur ekki gert athugasemdir við niðurstöðu skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins um fjárhæðir vangreiddrar staðgreiðslu og virðisaukaskatts. Samkvæmt framansögðu og að virtum gögnum málsins verður því byggt á niðurstöðum skýrslunnar að þessu leyti.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins og greinargerð með kröfugerð embættisins til yfirskattanefndar er gerð grein fyrir greiðslum gjaldanda, A, til innheimtumanns vegna staðgreiðslu, virðisaukaskatts og opinberra gjalda frá því að skuldir sem um ræðir í skýrslunni vegna staðgreiðslu og virðisaukaskatts byrjuðu að myndast 5. desember 2002. Frá þeim tíma og til 7. nóvember 2008 voru samkvæmt yfirliti skattrannsóknarstjóra alls greiddar 109.783 kr. til innheimtumanns ríkissjóðs vegna staðgreiðslu opinberra gjalda og 80.000 kr. vegna virðisaukaskatts gjaldanda. Þar af var 88.404 kr. ráðstafað til greiðslu höfuðstóls staðgreiðslu, en að engu leyti vegna greiðslutímabila sem málið varðar. Sá hluti umræddra greiðslna á umræddu tímabili, sem innheimtumaður ríkissjóðs hefur samkvæmt yfirliti skattrannsóknarstjóra ríkisins ráðstafað til greiðslu dráttarvaxta, álags og kostnaðar, nemur 21.379 kr. vegna staðgreiðslu opinberra gjalda og 80.000 kr. vegna virðisaukaskatts. Greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna opinberra gjalda gjaldanda, þ.m.t. tryggingagjalds, á þeim tíma sem hér skiptir máli námu 1.870.074 kr. og var innborgunum að hluta varið til greiðslu dráttarvaxta og kostnaðar. Í greinargerð skattrannsóknarstjóra kemur fram að á tímabilinu hafi gjaldandi fengið greiddar barnabætur úr ríkissjóði að fjárhæð samtals 1.043.523 kr. sem ráðstafað hafi verið til greiðslu skattskulda hennar. Samkvæmt þessum upplýsingum, sem þykja vera í samræmi við fyrirliggjandi gögn, og að virtum reglum um skuldajöfnun umræddra greiðslna úr ríkissjóði, sbr. nú lokamálsgrein A-liðar 68. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 7. gr. reglugerðar nr. 555/2004, um greiðslu barnabóta, verður ekki talið að greiðsla skattskulda með skuldajöfnun þessara greiðslna úr ríkissjóði geti haft áhrif á niðurstöðu í máli þessu. Að öðru leyti hefur engin nánari grein verið gerð fyrir umræddum greiðslum gjaldanda. Liggur þannig ekki annað fyrir varðandi greiðslur að fjárhæð 826.551 kr. (1.870.074 kr. – 1.043.523 kr.) en að um greiðslur af hálfu gjaldanda hafi verið að ræða. Aðrar greiðslur til innheimtumanns en vegna höfuðstóls virðisaukaskatts og staðgreiðslu námu því 927.930 kr.
Með dómi Hæstaréttar Íslands 2. október 2003 (H 2003:3178), sem varðar hliðstætt mál, var því hafnað að greiðslur, sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í álag, dráttarvexti og kostnað, geti haft áhrif á sakarmat og komið með beinum hætti til frádráttar skattskuld sem viðurlagaákvörðun tekur til. Ekki verður talið að breyting með lögum nr. 134/2005 á refsiákvæðum laga nr. 45/1987 og nr. 50/1988 haggi þessari dómaframkvæmd. Með breytingalögum þessum er hins vegar skýrt kveðið á um það að greiðslur skattaðila á verulegum hluta skattfjárhæðar geti að uppfylltum ákveðnum skilyrðum leitt til þess að ákvæði um lágmark sektarrefsingar eigi ekki við. Samkvæmt dómum Hæstaréttar Íslands 30. mars 2006 í málunum nr. 428/2005 og 469/2005 ber að taka í þessu sambandi tillit til innborgana sem ráðstafað hefur verið til greiðslu álags vegna vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda starfsmanna og vangreidds virðisaukaskatts, svo og skuli fara á sama hátt með greiðslur vegna staðgreiðslu opinberra gjalda þess fyrirsvarsmanns sem refsiábyrgð sætir. Ekki verður annað séð en að líta megi með hliðstæðum hætti til greiðslna viðkomandi skattaðila sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í dráttarvexti og kostnað, og eftir atvikum til greiðslu á opinberum gjöldum, enda er það í samræmi við úrskurðaframkvæmd fyrir gildistöku laga nr. 134/2005, sbr. og fyrrgreindan dóm Hæstaréttar frá árinu 2003 og aðra dóma í hliðstæðum málum, m.a. H 2000:2387. Eins og mál þetta liggur fyrir þykir því mega taka tillit til allra fyrrgreindra greiðslna gjaldanda að fjárhæð 927.930 kr. Við mat á þýðingu þeirra fyrir sektarákvörðun þykir rétt að skipta þeim hluta innborgana, sem ráðstafað var til greiðslu opinberra gjalda gjaldanda, í hlutfalli við fjárhæðir vangoldinnar staðgreiðslu og virðisaukaskatts sem um ræðir í málinu. Innborganir vegna staðgreiðslu opinberra gjalda gjaldanda teljast þá nema 140.470 kr. og innborganir vegna virðisaukaskatts 787.460 kr.
Samkvæmt gögnum málsins var afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda af launum starfsmanna gjaldanda, A, greiðslutímabilin mars, apríl, maí, júní, júlí, ágúst, nóvember og desember 2003 og janúar til og með júlí 2004 ekki greidd innheimtumanni ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. og 2. mgr. 20. gr. laga nr. 45/1987. Þá voru ekki gerð skil á virðisaukaskatti gjaldanda uppgjörstímabilin september-október og nóvember-desember 2002, janúar-febrúar og mars-apríl 2003, janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2005 og janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2006 á tilskildum tíma, sbr. 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988.
Eins og fram er komið gerir skattrannsóknarstjóri ríkisins kröfu um að gjaldendum, A og B, verði báðum „sem daglegum stjórnendum sjálfstæðrar starfsemi A“ gerð sekt vegna tilgreindra brota á skattalögum. Að því er varðar gjaldanda, A, verður að ganga út frá því að byggt sé á því að brot þessi hafi verið framin í atvinnurekstri sem hún hafi haft með höndum. Umræddur rekstur var í nafni gjaldanda, A, og bar hún í samræmi við það ábyrgð að lögum á skattskilum vegna rekstrarins, sbr. til hliðsjónar dóm Héraðsdóms Norðurlands eystra 18. febrúar 1997 (mál nr. S-111/1996), sjá Skatta- og tollatíðindi 1997:24, og dóm Héraðsdóms Reykjavíkur 16. janúar 1998 (mál nr. S-724/1997), en sá dómur var staðfestur með dómi Hæstaréttar Íslands 28. maí 1998, sbr. H 1998:2173, að því er varðar refsiábyrgð þess aðila sem skráður var fyrir starfseminni.
Krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um sektarákvörðun á hendur gjaldanda, B, er einnig reist á því að hann hafi verið aðalmaður um greind brot. Í greinargerð skattrannsóknarstjóra ríkisins með kröfugerð embættisins til yfirskattanefndar kemur fram að litið sé svo á að gjaldendur hafi staðið sameiginlega að þeim rekstri sem í málinu greinir, sem var rekstur [...] og [...], en það viðhorf skattrannsóknarstjóra ríkisins kemur þó ekki fram í kröfugerðinni sjálfri. Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins er engin afstaða tekin til þess eða leitast við að leiða fram hver hafi verið aðild gjaldanda, B, að umræddum rekstri, en gengið er út frá því að gjaldandi, A, hafi staðið ein fyrir rekstrinum. Þannig er engin umfjöllun um atriði sem hafa ber til viðmiðunar um það hvort hjónanna eða þau bæði teljist hafa staðið fyrir rekstrinum í skilningi 3. tölul. 1. mgr. 62. gr. laga nr. 90/2003. Við rannsókn málsins komu ekki fram aðrar upplýsingar, sem hér þykja hafa þýðingu, en að gjaldandi, B, var í samskiptum við innheimtumann um skil á gjöldum vegna rekstrarins, svo og sú yfirlýsing gjaldanda við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra að hann hefði verið „umsjónarmaður starfseminnar“, en ekki var nánar grennslast fyrir um það af hálfu skattrannsóknarstjóra hvað í því starfsheiti fælist eða hvernig aðkomu gjaldanda að rekstrinum var háttað. Samkvæmt þessu verður ekki talið að leitt hafi verið í ljós í málinu að í raun hafi verið um að ræða sameiginlegan rekstur gjaldenda, þótt nokkrar líkur bendi í þá átt, enda var þessi þáttur málsins ekki leiddur til lykta í rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins. Ekki telst því vera grundvöllur fyrir sektarákvörðun í tilviki gjaldanda, B, á þeim grundvelli að hann hafi staðið fyrir rekstrinum, svo sem kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins stendur til. Þá þykja fyrirliggjandi upplýsingar um störf gjaldanda við reksturinn ekki gefa tilefni til þess að álykta að hann beri hlutdeildarábyrgð á meintum brotum. Sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er því hafnað að því er varðar gjaldanda, B.
Samkvæmt framanrituðu þykir nægilega komið fram með stoð í gögnum málsins og framburði gjaldanda, A, við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 22. febrúar 2008 að gjaldandi hafi vanrækt skyldur sínar, sem mælt er fyrir um í 1. og 2. mgr. 20. gr. laga nr. 45/1987, til að standa á tilskildum tíma skil á staðgreiðslu opinberra gjalda að fjárhæð 936.971 kr. greiðslutímabilin mars, apríl, maí, júní, júlí, ágúst, nóvember og desember 2003 og janúar til og með júní 2004. Þá telst gjaldandi hafa vanrækt skyldur sínar samkvæmt 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988 til að standa skil á virðisaukaskatti að fjárhæð 5.566.068 kr. uppgjörstímabilin september-október og nóvember-desember 2002, janúar-febrúar og mars-apríl 2003, janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2005 og janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2006. Tilteknar innborganir teljast hafa verið inntar af hendi vegna staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts gjaldanda á tímabilinu 5. desember 2002 til 7. nóvember 2008, sbr. að framan, sem þó breytir ekki því að greiðslur fóru fram eftir eindaga umræddra gjalda. Af hálfu gjaldanda hefur komið fram að fjárhagserfiðleikar hafi valdið vanskilum hennar, en ekki telst tæk varnarástæða að fé hafi ekki verið til í rekstri gjaldanda til að standa skil á umræddum gjöldum, sbr. m.a. fyrrnefndan dóm Hæstaréttar Íslands frá 30. mars 2000.
Með vísan til þess sem rakið hefur verið telst fullnægt þeim huglægu refsiskilyrðum sem fram koma í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 2. og 3. gr. laga nr. 42/1995, og ber að ákvarða gjaldanda, A, sekt samkvæmt þessum lagaákvæðum vegna vanrækslu á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts sem að framan greinir.
Eins og lög nr. 45/1987 og nr. 50/1988 hljóða eftir breytingar, sem á þeim voru gerðar með lögum nr. 42/1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem vanrækt var greiðsla á, þó að teknu tilliti til álags. Samkvæmt breytingu á greindum lögum með lögum nr. 134/2005 eiga fésektarákvæði þessi þó ekki við hafi brot einskorðast við að standa ekki skil á réttilega tilgreindri staðgreiðslu eða virðisaukaskatti samkvæmt skilagrein staðgreiðslu eða virðisaukaskattsskýrslu, enda hafi verið gerð skil á verulegum hluta skattfjárhæðar eða málsbætur eru miklar. Í tilviki gjaldanda er til þess að líta að skilagreinar staðgreiðslu og virðisaukaskattsskýrslur liggja fyrir vegna allra tímabila staðgreiðslu og virðisaukaskatts sem málið varðar, þótt skil þeirra hafi dregist nokkuð, og eru fjárhæðir í málinu byggðar á skýrslum þessum. Sem fyrr segir verður lagt til grundvallar að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs, sem hér beri að líta til, hafi numið 140.470 kr. vegna staðgreiðslu og 787.460 kr. vegna virðisaukaskatts. Fyrrnefnda fjárhæðin svarar til vangreiddrar staðgreiðslu vegna fyrstu fjögurra greiðslutímabila staðgreiðslu sem sektarkrafa tekur til og verulegs hluta fjárhæðar fimmta tímabilsins. Síðarnefnda fjárhæðin telst með sama hætti greiðsla á vangreiddum virðisaukaskatti fyrstu tvö uppgjörstímabil virðisaukaskatts sem mál þetta varðar auk hluta fjárhæðar þriðja tímabilsins sem samkvæmt dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. fyrrgreinda dóma frá 30. mars 2006, verður þó ekki talinn verulegur hluti fjárhæðarinnar. Samkvæmt þessu og í samræmi við greinda dómaframkvæmd Hæstaréttar verður því talið að sú undantekning frá fésektarlágmarki, sem mælt er fyrir um í lögum nr. 134/2005, taki til vanskila á staðgreiðslu opinberra gjalda greiðslutímabilin mars til og með júlí 2003 að fjárhæð 150.691 kr. og á virðisaukaskatti uppgjörstímabilin september-október og nóvember-desember 2002 að fjárhæð 697.111 kr. Ekki liggur annað fyrir en að vangreiðsla á staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatti vegna annarra tímabila hafi fyrst og fremst stafað af erfiðleikum í rekstri gjaldanda. Hins vegar varðar mál þetta vanskil á staðgreiðslu og virðisaukaskatti að ekki óverulegri fjárhæð og vegna alllangs tímabils. Að þessu virtu og með vísan til greindrar dómaframkvæmdar verður því ekki talið að skilyrði um miklar málsbætur, sbr. ákvæði laga nr. 134/2005, eigi hér við. Því teljast lágmarksákvæði 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987 og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 gilda um vanskil á staðgreiðslu opinberra gjalda að fjárhæð 786.280 kr. og virðisaukaskatti að fjárhæð 4.868.957 kr.
Samkvæmt framansögðu og að teknu tilliti til álags samkvæmt 1. tölul. 2. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987 og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 10.800.000 kr. til ríkissjóðs.
Úrskurðarorð:
Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 10.800.000 kr. til ríkissjóðs. Gjaldanda, B, verður ekki gerð sekt í máli þessu.
