Úrskurður yfirskattanefndar nr. 165/2009

13.7.2009

Úrskurður nr. 165/2009

ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR 

Ár 2009, mánudaginn 13. júlí, er tekið fyrir mál nr. 5/2008; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. [...], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Sverrir Örn Björnsson og Kristinn Gestsson. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með bréfi, dags. 10. janúar 2008, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. [...], fyrir brot á lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2001, 2002, 2003 og 2004.

Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:

„A er gefið að sök eftirfarandi:

Vanræksla á að tilkynna um virðisaukaskattsskylda starfsemi. Vanræksla á skilum á virðisaukaskattsskýrslum á lögmæltum tíma. Vanframtalin skattskyld velta og virðisaukaskattur.

A er gefið að sök að hafa, að því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi, vanrækt að tilkynna um virðisaukaskattsskylda starfsemi sína til skattstjórans í Norðurlandsumdæmi eystra. Þá er A gefið að sök að hafa vanrækt að standa skattstjóranum í Norðurlandsumdæmi eystra skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna virðisaukaskattsskyldrar starfsemi sinnar vegna uppgjörstímabilanna nóvember–desember rekstrarárið 2001, nóvember–desember rekstrarárið 2002, september–október og nóvember–desember rekstrarárið 2003 og janúar–febrúar, september–október og nóvember–desember rekstrarárið 2004 og vanframtelja með því skattskylda veltu og virðisaukaskatt (útskatt) vegna sjálfstæðrar starfsemi sinnar við vélavinnu og vegheflun. Samkvæmt niðurstöðu rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins nemur vanframtalin skattskyld velta samtals kr. 4.398.424 og vanframtalinn útskattur samtals kr. 1.077.614.

Sundurliðast vanframtalin skattskyld velta og virðisaukaskattur (útskattur) samkvæmt fyrirliggjandi gögnum svo sem hér greinir:

Rekstrarár	Uppgjörstímabil	Vanframtalin skattskyld velta	Vanframtalinn útskattur
2001	nóvember - desember	650.000	159.250
Samtals kr.		650.000	159.250
2002	nóvember – desember	1.018.906	249.632
Samtals kr.		1.018.906	249.632
2003	september – október	653.012	159.988
2003	nóvember – desember	465.863	114.137
Samtals kr.		1.118.875	274.125
2004	janúar – febrúar	160.643	39.357
2004	september – október	250.000	61.250
2004	nóvember – desember	1.200.000	294.000
Samtals kr.		1.610.643	394.607
Samtals öll árin kr.		4.398.424	1.077.614

Sú háttsemi A sem hér hefur verið lýst brýtur í bága við ákvæði 1. mgr. 5. gr., 1. mgr. 15. gr. og 1. mgr. 24. gr. sbr. aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt með áorðnum breytingum.

Varðar framanlýst háttsemi A sekt samkvæmt 1. og 3. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995.

Við endurákvörðun á virðisaukaskatti vegna framangreindra ára hefur A verið gert að sæta álagi á vangreiddan virðisaukaskatt á grundvelli 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, kr. 66.875, er komi til frádráttar við ákvörðun sektarfjárhæðar.

Þess er krafist að A verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“

Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 10. janúar 2008, sem fylgdi kröfugerðinni.

II.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 11. janúar 2008, var gjaldanda veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef hann vildi ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál hans og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 2. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.

Með bréfi, dags. 22. febrúar 2008, hefur umboðsmaður gjaldanda lagt fram vörn í málinu. Þar kemur fram að gjaldandi hafi á undanförnum árum leitað sér aðstoðar og unnið í sínum málum, sem aðallega séu til komin vegna þess að hann hafi í allnokkur ár ekki talið fram til skatts. Bæði hafi gjaldandi leitað sér hjálpar hjá geðlækni og fjölskylda gjaldanda beitt sér fyrir því að fengi aðstoð við að greiða úr fjármálum sínum og skattamálum. Gjaldandi hafi fengið góðan bata og skili í dag sínu til samfélagsins. Verði sektarákvörðun ekki til þess að leysa mál gjaldanda.

III.

1. Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 10. janúar 2008, er gerð sú krafa að gjaldanda, A, verði gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Umboðsmaður gjaldanda hefur lagt fram vörn í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins og er þess krafist að gjaldanda verði ekki gerð sekt.

2. Skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf hinn 17. október 2005 rannsókn á bókhaldi og skattskilum gjaldanda vegna sjálfstæðrar starfsemi hans rekstrarárin 2001–2005. Vegna rannsóknarinnar var tekin skýrsla af gjaldanda hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins hinn 11. nóvember 2005 og var rannsóknin m.a. byggð á upplýsingum sem þar komu fram og sölureikningum gjaldanda. Með bréfi, dags. 15. júní 2006, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldanda skýrslu um rannsóknina, dags. 14. sama mánaðar, og gaf honum kost á að tjá sig um efni hennar áður en ákvörðun yrði tekin um framhald málsins. Af hálfu gjaldanda voru engar athugasemdir gerðar og í framhaldi af þessu tók skattrannsóknarstjóri saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 12. júlí 2006, sem var efnislega samhljóða hinni fyrri.

Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 12. júlí 2006, var gerð grein fyrir rannsókn embættisins á bókhaldi og skattskilum gjaldanda og niðurstöðum hennar. Helstu niðurstöður skýrslunnar voru þær að gjaldandi hefði vanrækt að halda tilskilið bókhald vegna sjálfstæðrar starfsemi sinnar, að tekjuskráningu væri verulega ábótavant, að gjaldandi hefði látið loka virðisaukaskattsnúmeri sínu frá og með 6. desember 2001 og hafi því ekki verið á virðisaukaskattsskrá meginhluta þess rekstrartímabils sem hann hafi gefið út sölureikninga og innheimt virðisaukaskatt, að gjaldandi hafi vanrækt að standa skil á virðisaukaskattsskýrslum og innheimtum virðisaukaskatti til skattyfirvalda, að gjaldandi hefði sótt um nýtt virðisaukaskattsnúmer og staðið skil á virðisaukaskattsskýrslum eftir að rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins hófst og að gjaldandi hefði vanframtalið skattskylda veltu og útskatt. Samkvæmt tölulegum niðurstöðum skýrslunnar var vantalin skattskyld velta gjaldanda talin nema 3.497.305 kr. rekstrarárið 2001, 1.018.906 kr. rekstrarárið 2002, 1.118.875 kr. rekstrarárið 2003 og 1.610.643 kr. rekstrarárið 2004.

Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins var mál gjaldanda sent ríkisskattstjóra til meðferðar, sbr. 6. mgr. 103. gr., sbr. 3. mgr. 101. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 5. mgr. 39. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. bréf skattrannsóknarstjóra, dags. 14. júlí 2006. Á grundvelli rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins og í framhaldi af bréfi til gjaldanda, dags. 6. mars 2007, sem gjaldandi svaraði ekki, tók ríkisskattstjóri virðisaukaskatt gjaldanda árin 2001, 2002, 2003 og 2004 til endurákvörðunar með úrskurði um endurákvörðun, dags. 4. maí 2007. Samkvæmt úrskurðinum var skattskyld velta gjaldanda ákvörðuð 3.497.296 kr. rekstrarárið 2001, 1.018.906 kr. rekstrarárið 2002, 1.118.875 kr. rekstrarárið 2003 og 1.610.643 kr. rekstrarárið 2004 og kom fram í úrskurði ríkisskattstjóra að þær ákvarðanir væru í samræmi við niðurstöður skattrannsóknarstjóra ríkisins. Einnig kom fram í úrskurði ríkisskattstjóra að eftir upphaf rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins hefði gjaldandi staðið skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna þriggja uppgjörstímabila árið 2001 með tilgreindri skattskyldri veltu 1.150.000 kr., virðisaukaskattsskýrslu fyrir allt rekstrarárið 2002 með tilgreindri skattskyldri veltu 1.118.894 kr. og virðisaukaskattsskýrslum vegna tveggja uppgjörstímabila árið 2003 með tilgreindri skattskyldri veltu 979.920 kr. Eftir lok rannsóknarinnar eða hinn 1. september 2006 (misritað 2004 í úrskurðinum) hefði gjaldandi staðið skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna allra uppgjörstímabila ársins 2004 með tilgreindri skattskyldri veltu 1.450.000 kr. Þá hefði gjaldandi staðið skil á virðisaukaskatti samkvæmt greindum skýrslum frá árunum 2001, 2002, 2003 og 2004. Gjaldandi nýtti ekki málskotsrétt sinn vegna þessa úrskurðar ríkisskattstjóra.

3. Fram kom í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 12. júlí 2006, að í kjölfar gjaldþrots gjaldanda á árinu 2001 hefði skattstjóri lokað virðisaukaskattsnúmeri gjaldanda frá og með 6. desember 2001. Eftir upphaf rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins hefði kærandi sent skattstjóra tilkynningu um virðisaukaskattsskylda starfsemi frá og með 1. janúar 2002, svo og hefði gjaldandi staðið skil á virðisaukaskattsskýrslum ásamt virðisaukaskatti vegna áranna 2001, 2002 og 2003. Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins var gerð grein fyrir þeirri skýringu gjaldanda að vonleysi og þunglyndi ásamt ítrekuðum gjaldþrotum hefði valdið því að hann hefði ekki gert skattyfirvöldum grein fyrir starfsemi sinni fyrr en raun bar vitni. Þá kom fram að gjaldandi hefði ekki fært bókhald vegna sjálfstæðrar starfsemi sinnar og engin bókhaldsgögn væru til staðar vegna sjálfstæðrar starfsemi gjaldanda nema afrit sölureikninga. Fyrirliggjandi væru afrit eða ljósrit átta sölureikninga, sem gjaldandi hefði gefið út á rannsóknartímabilinu, auk eins ógilds sölureiknings, en fjóra sölureikninga vantaði í númeraröð sölureikninga.

Niðurstöður í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins um vantalda skattskylda veltu byggðu í fyrsta lagi á umræddum átta útgefnum sölureikningum gjaldanda árin 2001, 2002, 2003 og 2004, samtals að fjárhæð 1.471.501 kr. árið 2001, 1.268.538 kr. árið 2002, 1.220.000 kr. árið 2003 og 1.805.250 kr. árið 2004 Skattskyld velta samkvæmt þessum gögnum var 1.181.929 kr. fyrsta árið, 1.018.906 kr. annað árið, 979.919 kr. þriðja árið og 1.450.000 kr. fjórða árið. Í öðru lagi var byggt á gögnum um innborganir á bankareikning gjaldanda og var talið að þau bæru með sér upplýsingar um skattskylda veltu að fjárhæð 138.956 kr. árið 2003 og 160.643 kr. árið 2004. Í þriðja lagi lagði skattrannsóknarstjóri ríkisins mat á ætlaða skattskylda veltu vegna vöntunar fjögurra sölureikninga til að númeraröð sölureikninga væri samfelld og var gert ráð fyrir að þær tekjur væru vegna fjögurra fyrstu uppgjörstímabila ársins 2001. Við mat sitt tók skattrannsóknarstjóri mið af meðalfjárhæð þeirra sölureikninga gjaldanda sem komið höfðu fram við rannsóknina. Meðalfjárhæð sölureikninga reiknaðist 720.661 kr. og heildarfjárhæð sölureikninga, sem vantaði í tekjuskráningargögn gjaldanda, var samkvæmt því talin nema 2.882.644 kr. og skattskyld velta vegna þeirra 2.315.376 kr.

Við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 11. nóvember 2005 greindi gjaldandi frá því að hann hefði starfað sjálfstætt við vélavinnu og vegheflun árin 2001–2005. Hann hefði gefið út sölureikninga vegna útseldrar vinnu, en ekki haldið utan um önnur gögn og bókhald vegna starfseminnar hafði ekki verið fært. Við skýrslutökuna voru lögð fyrir gjaldanda ljósrit átta sölureikninga, sem hann var talinn hafa gefið út á árunum 2001–2004, og staðfesti gjaldandi að hafa gefið út þessa sölureikninga og þegið greiðslur samkvæmt þeim. Aðspurður um fjóra sölureikninga sem virtist vanta til að númeraröð sölureikninga gjaldanda væri samfelld sagði gjaldandi að hann vissi ekki hvort hann hefði gefið þá út eða um ógilda sölureikninga væri að ræða. Einnig var gjaldandi spurður um ýmsar innborganir á bankareikning hans og gaf kærandi skýringar á þeim flestum. Þó kvaðst gjaldandi ekki geta skýrt m.a. innborganir að fjárhæð 173.000 kr. hinn 3. október 2003 og 200.000 kr. hinn 8. janúar 2004, báðar frá B, og ætlaði gjaldandi að gefa skýringar á þeim greiðslum innan viku frá skýrslutökunni. fyrir 18. nóvember 2005. Gjaldandi sagði að vonleysi sökum þunglyndis og gjaldþrot í tvígang hefði valdið því að hann hefði ekki gert skattyfirvöldum grein fyrir sjálfstæðri starfsemi sinni fyrr en með tilkynningu til skattstjóra 28. október 2005.

4. Í máli því, sem hér er til meðferðar, er um að tefla kröfugerð um ákvörðun sektar á hendur gjaldanda samkvæmt þar tilgreindum ákvæðum 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sem gera ráð fyrir því að sektarákvörðun sé bundin þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin. Verður því að taka afstöðu til þess hvort skattrannsóknarstjóri ríkisins hafi með skattrannsókn sinni sýnt fram á hverju skattfjárhæð, sem undan var dregin, hafi að minnsta kosti numið. Allan vafa í því sambandi verður að meta gjaldanda í hag, sbr. grundvallarreglu 45. gr. laga nr. 19/1991, um meðferð opinberra mála.

Eins og fram er komið eru tölulegar niðurstöður samkvæmt rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins á bókhaldi og skattskilum gjaldanda í fyrsta lagi byggðar á útgefnum sölureikningum gjaldanda, í öðru lagi á gögnum á bak við innborganir á bankareikning gjaldanda frá tilgreindum aðila og í þriðja lagi á mati skattrannsóknarstjóra á ætluðum rekstrartekjum vegna vöntunar sölureikninga til að númeraröð þeirra væri samfelld. Til grundvallar sektarkröfu í máli þessu liggja hins vegar eingöngu þeir þættir rannsóknarinnar sem vörðuðu útgefna sölureikninga og innborganir og er því ekki tilefni til umfjöllunar um niðurstöður rannsóknarinnar að öðru leyti. Sektarkrafa tekur ekki til annarra uppgjörstímabila á árinu 2001 en síðasta tímabils ársins.

Við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 11. nóvember 2005 staðfesti gjaldandi greiðslur samkvæmt útgefnum sölureikningum, svo og hefur gjaldandi staðið skil á virðisaukaskattsskýrslum og virðisaukaskatti vegna skattskyldrar veltu að fjárhæð 650.000 kr. árið 2001 (uppgjörstímabilið nóvember-desember), 1.018.894 kr. árið 2002, 979.920 kr. árið 2003 (uppgjörstímabilin september-október og nóvember-desember) og 1.450.000 kr. árið 2004 (uppgjörstímabilið september-október) sem er í samræmi við niðurstöður skattrannsóknarstjóra ríkisins um tekjur samkvæmt sölureikningum. Af hálfu gjaldanda hafa engar skýringar komið fram um innborganir frá B að fjárhæð 173.000 kr. hinn 3. október 2003 og 200.000 kr. hinn 8. janúar 2004 og þykir við svo búið og að teknu tilliti til niðurstöðu ríkisskattstjóra um þetta atriði, sem gjaldandi hefur ekki andmælt, ekki varhugavert að leggja til grundvallar að um tekjur af virðisaukaskattsskyldri starfsemi hafi verið að ræða. Verður því miðað við þær fjárhæðir skattskyldrar veltu sem umræddir sölureikningar og gögn um innborganir bera með sér. Fram er komið af hálfu gjaldanda að engum gögnum sé til að dreifa vegna aðfanga í rekstri hans.

Samkvæmt því sem rakið hefur verið liggur fyrir að gjaldandi, sem skyldur var til þess að standa skil á virðisaukaskatti, sbr. 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, stóð ekki á tilskildum tíma skil á virðisaukaskattsskýrslum og virðisaukaskatti fyrir þau uppgjörstímabil sem sektarkrafa tekur til. Eins og fram er komið verður jafnframt talið að skattskyld velta hafi verið vantalin uppgjörstímabilin september-október 2003 og janúar-febrúar 2004 í virðisaukaskattsskilum gjaldanda. Þá þykir hafa verið leitt í ljós með rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins að gjaldandi vanrækti að tilkynna skattstjóra um virðisaukaskattsskylda starfsemi sína á árunum 2002–2005, allt til 27. október 2005, þrátt fyrir lagaskyldu í þá veru. Framangreind háttsemi varðar gjaldanda sekt samkvæmt 1. og 3. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, enda verður að telja að huglægum refsiskilyrðum samkvæmt þessum lagaákvæðum sé fullnægt.

Samkvæmt breytingum á refsiákvæðum skattalaga, sem gerðar voru með lögum nr. 42/1995 og tóku gildi 9. mars 1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin, þó að teknu tilliti til álags. Við ákvörðun sektarfjárhæðar þykir með hliðsjón af ákvæði 4. mgr. 37. gr. A reglugerðar nr. 373/2001, um framkvæmd skatteftirlits og skattrannsókna, sbr. 4. gr. reglugerðar nr. 334/2006, mega taka tillit til þess að í tengslum við rannsóknina tilkynnti gjaldandi um starfsemi sína til skráningar hjá skattstjóra og stóð skil á virðisaukaskattsskýrslum og virðisaukaskatti sem reyndist vera í samræmi við meginþátt rannsóknarinnar. Þótt ekki verði litið framhjá því sem fyrr segir um vantalda skattskylda veltu þykja samkvæmt framangreindu vera skilyrði til þess að færa fésekt niður fyrir lögbundið lágmark sektarrefsingar, sbr. 8. tölul. 1. mgr. 74. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940. Þá ber að líta til þess að dráttur hefur orðið á meðferð málsins án þess að gjaldanda verði um kennt. Að þessu virtu, málsatvikum að öðru leyti og að teknu tilliti til álags samkvæmt 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 250.000 kr. til ríkissjóðs.

Úrskurðarorð:

Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 250.000 kr. til ríkissjóðs.