Úrskurður yfirskattanefndar nr. 304/2009
Úrskurður nr. 304/2009
ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR
Ár 2009, miðvikudaginn 9. desember, er tekið fyrir mál nr. 133/2008; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. [...], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Sverrir Örn Björnsson og Kristinn Gestsson. Upp er kveðinn svofelldur
ú r s k u r ð u r :
I.
Með bréfi, dags. 7. maí 2008, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. [...], fyrir brot á lögum nr. 90/2003, um tekjuskatt, og lögum nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga, með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2003, 2004 og 2005.
Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:
„A er gefið að sök eftirfarandi:
1. Skil á efnislega röngum skattframtölum. Vanframtaldar rekstrartekjur. Möguleg rekstrargjöld.
A er gefið að sök að hafa, að því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi, staðið skattstjóranum í Norðurlandsumdæmi eystra skil á efnislega röngum skattframtölum, vegna álagningar opinberra gjalda, gjaldárin 2004, 2005 og 2006, vegna rekstraráranna 2003, 2004 og 2005. Með því vanrækti hann að gera grein fyrir rekstrartekjum samtals að fjárhæð kr. 2.996.100 vegna fyrrgreindra rekstrarára. Möguleg rekstrargjöld námu samtals kr. 750.000.
Leiddi háttsemi A til ákvörðunar lægri tekjuskatts- og útsvarsstofns hans en vera bar vegna rekstraráranna 2003, 2004 og 2005 og þar með ákvörðunar lægri tekjuskatts og útsvars, svo sem hér greinir:
Reiknaður tekjuskattur og útsvar
|
Rekstrarár |
Vanframtalinn tekjuskatts- og útsvarsstofn | Tekjuskattur | Útsvar |
| 2003 |
296.092 Vanframtaldar rekstrartekjur kr. 480.500 – möguleg rekstrargjöld kr. 100.000 – tap skv. rekstrarskýrslu kr. 84.408 = 296.092. |
76.244 296.092 * 25,75% = 76.244. | 38.581 296.092 * 13,03 = 38.581. |
| 2004 | 685.600 Vanframtaldar rekstrartekjur kr. 955.600 – möguleg rekstrargjöld kr. 270.000 = 685.600. | 176.542 685.600 * 25,75% = 176.542. | 89.334 685.600 * 13.03% = 89.334. |
| 2005 | 934.891 Vanframtaldar rekstrartekjur kr. 1.560.000 – möguleg rekstrargjöld kr. 380.000 – tap skv. rekstrarskýrslu kr. 245.109 = 934.891. | 231.386 934.891 * 24.75% = 231.386. | 121.816 934.891 * 13,03% = 121.816. |
| Samtals kr. | 1.916.583 | 484.172 | 249.731 |
Sú háttsemi A sem lýst hefur verið hér að framan brýtur í bága við ákvæði 90. gr., sbr. B lið 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. 22. gr. og 19. gr. og 1. mgr. 21. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga.
Varðar framanlýst háttsemi A sekt samkvæmt 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. og 2. mgr. 22. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga.
Við ákvörðun skattstofna vegna rekstrarársins 2004 hefur A verið gert að sæta álagningu skatts á álag á vanframtalinn skattstofn samkvæmt 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, með áorðnum breytingum, kr. 257.067, er komi til frádráttar við ákvörðun sektarfjárhæðar.
Þess er krafist að A verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 7. maí 2008, sem fylgdi kröfugerðinni.
II.
Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 9. maí 2008, var gjaldanda veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef hann vildi ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál hans og yrði þá málið endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 2. mgr. 110. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Engar athugasemdir hafa borist frá gjaldanda.
III.
1. Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 7. maí 2008, er gerð sú krafa að gjaldanda, A, verði gerð sekt samkvæmt þar greindum ákvæðum 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Gjaldandi hefur átt þess kost að koma að vörnum fyrir yfirskattanefnd í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins, en engar athugasemdir hafa borist. Þar sem gjaldandi hefur ekki gert athugasemdir við meðferð máls þessa fyrir yfirskattanefnd verður að líta svo á að hann mæli því ekki í gegn að það sæti sektarmeðferð fyrir nefndinni.
2. Skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf hinn 2. febrúar 2007 rannsókn á bókhaldi og skattskilum gjaldanda vegna sjálfstæðrar starfsemi hans rekstrarárin 2003, 2004 og 2005. Vegna rannsóknarinnar var tekin skýrsla af gjaldanda hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins hinn 13. febrúar 2007 og var rannsóknin m.a. byggð á upplýsingum sem þar komu fram, upplýsingum frá bókara gjaldanda og gögnum um innborganir á bankareikning gjaldanda. Með bréfi, dags. 2. apríl 2007, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldanda skýrslu um rannsóknina, sem dagsett var sama dag, og gaf honum kost á að tjá sig um efni hennar áður en ákvörðun yrði tekin um framhald málsins. Engar athugasemdir voru gerðar af hálfu gjaldanda og í framhaldi af þessu tók skattrannsóknarstjóri ríkisins saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 23. apríl 2007, sem var efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 23. apríl 2007, var gerð grein fyrir rannsókn embættisins á bókhaldi og skattskilum gjaldanda og niðurstöðum hennar. Fram kom að á rannsóknartímabilinu hefði gjaldandi starfað sjálfstætt sem söngvari, m.a. við jarðarfarir. Í lokakafla skýrslunnar voru helstu niðurstöður rannsóknarinnar dregnar saman með svofelldum hætti:
„Niðurstöður rannsóknar á bókhaldi og skattskilum A rekstrarárin 2003, 2004 og 2005 eru að:
·1 Skattframtölum, ásamt fylgigögnum, hefur verið skilað.
·2 Bókhaldið er hvorki fært né fylgiskjalamerkt en því er haldið til haga í þar til gerðum möppum.
·3 Rekstrartekjur eru vantaldar.
·4 Rekstrargjöld eru áætluð.
·5 Reiknað endurgjald er mögulega vantalið.“
Þá gerði skattrannsóknarstjóri ríkisins tölulega grein fyrir niðurstöðum rannsóknarinnar í töflu í niðurlagi skýrslu sinnar. Þar kom fram að rekstrartekjur gjaldanda væru vantaldar um 480.500 kr. rekstrarárið 2003, um 955.600 kr. rekstrarárið 2004 og um 1.560.000 kr. rekstrarárið 2005, en áætluð möguleg rekstrargjöld voru tilgreind 100.000 kr. fyrsta árið, 270.000 kr. annað árið og 380.000 kr. þriðja árið.
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins var mál gjaldanda sent ríkisskattstjóra til meðferðar, sbr. m.a. 6. mgr. 103. gr., sbr. 3. mgr. 101. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. bréf skattrannsóknarstjóra, dags. 24. apríl 2007. Á grundvelli rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins og í framhaldi af bréfi til gjaldanda, dags. 14. ágúst 2007, sem gjaldandi svaraði ekki, tók ríkisskattstjóri áður álögð opinber gjöld gjaldanda gjaldárin 2004, 2005 og 2006 til endurákvörðunar með úrskurði um endurákvörðun, dags. 27. september 2007. Samkvæmt úrskurðinum voru rekstrartekjur hækkaðar um 480.500 kr. í skattframtali gjaldanda árið 2004, um 955.600 kr. í skattframtali árið 2005 og um 1.560.000 kr. í skattframtali árið 2006. Í úrskurði ríkisskattstjóra kom fram að jafnframt væri 25% álagi bætt á vanframtaldar tekjur í samræmi við 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003. Vegna umfjöllunar í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins um vanfærð rekstrargjöld tók ríkisskattstjóri fram að einungis lægi fyrir yfirlit frá bókara gjaldanda um áætluð rekstrargjöld, en engin frekari gögn hefðu verið lögð fram þar að lútandi. Því væri litið framhjá tilgreindum rekstrarkostnaði í yfirlitum bókara gjaldanda. Samkvæmt þessu ákvarðaði ríkisskattstjóri hagnað af atvinnurekstri 396.092 kr. í skattframtali árið 2004 í stað taps að fjárhæð 84.408 kr., hækkaði hagnað af atvinnurekstri í skattframtali árið 2005 um 955.600 kr. auk niðurfellingar yfirfæranlegs taps 84.408 kr. frá fyrra ári og ákvarðaði hagnað af atvinnurekstri 1.314.891 kr. í skattframtali árið 2006 í stað tilgreinds taps 245.109 kr. Hækkun tekjuskatts- og útsvarsstofna gjaldanda varð því 396.092 kr. gjaldárið 2004, 1.040.008 kr. gjaldárið 2005 og 1.314.891 kr. gjaldárið 2006 auk álags sem ríkisskattstjóri tilgreindi 120.125 kr. gjaldárið 2004, 238.900 kr. gjaldárið 2005 og 390.000 kr. gjaldárið 2006. Gjaldandi nýtti ekki málskotsrétt sinn vegna þessa úrskurðar ríkisskattstjóra.
3. Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 23. apríl 2007, að gjaldandi hafi staðið skil á skattframtölum árin 2004, 2005 og 2006 vegna tekjuáranna 2003, 2004 og 2005. Við skýrslutöku 13. febrúar 2007 hafi gjaldandi talið að skattframtölin gæfu rétta mynd af rekstri sínum. Þá er vísað til þess í skýrslu skattrannsóknarstjóra að við skýrslutökuna hafi gjaldandi greint frá því að bókhald hefði verið fært og því haldið til haga í fylgiskjalamöppum og að hann gæfi út sölureikninga vegna veittrar þjónustu. Að öðru leyti hafi gjaldandi sagt um tekjuskráningu sína að greiðslur vegna veittrar þjónustu væru lagðar inn á bankareikning gjaldanda og að aðilar ættu síðan að gefa út launamiða. Kvaðst gjaldandi síðan byggja framtöl sín á launamiðum sem hann hafi fengið senda. Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins er tekið fram bókhaldsgögn hafi verið lögð fram í fimm fylgiskjalamöppum, en bókhald hafi ekki verið fært eða fylgiskjalamerkt. Ekki sé að finna afrit af útgefnum sölureikningum gjaldanda í afhentum bókhaldsgögnum og engir sölureikningar séu fyrirliggjandi.
Í kafla um rannsókn á rekstrartekjum kemur fram að á rannsóknartímabilinu hafi starfsemi gjaldanda falist í söng við jarðarfarir og önnur tækifæri. Um sé að ræða starfsemi sem falli undir undanþáguákvæði 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, en allar tekjur gjaldanda, sem rannsóknin beinist að, séu rekstrartekjur hans. Fram kemur að skattrannsóknarstjóri ríkisins hafi tekið saman yfirlit um innborganir á bankareikning gjaldanda sem ekki komi fram í skattframtölum hans. Samantekt þessi hafi verið lögð fyrir gjaldanda við skýrslutöku 13. febrúar 2007 og hann spurður um tilgreinda greiðslu, en gjaldandi þá viljað fá samantektina til skoðunar og sagst ætla að gera athugasemdir við hana í samráði við bókara sinn. Hinn 26. febrúar 2007 hafi bókari gjaldanda sent skattrannsóknarstjóra umrædda samantekt með upplýsingum um allar innborganir sem þar komi fram. Samkvæmt þeim gögnum nemi vantaldar rekstrartekjur 480.500 kr. rekstrarárið 2003, 955.600 kr. rekstrarárið 2004 og 1.560.000 kr. rekstrarárið 2005.
Þá er í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins gerð grein fyrir rannsókn embættisins á rekstrargjöldum gjaldanda og kemur þar fram að í samantekt bókara gjaldanda, sem borist hafi 26. febrúar 2007, sé gerð grein fyrir áætluðum kostnaði vegna sjálfstæðrar starfsemi gjaldanda sem listamanns. Áætluð rekstrargjöld gjaldanda samkvæmt skýringum bókara hans nemi 100.000 kr. árið 2003, 270.000 kr. árið 2004 og 380.000 kr. árið 2005.
4. Í máli því, sem hér er til meðferðar, er um að tefla kröfugerð um ákvörðun sektar á hendur gjaldanda samkvæmt þar tilgreindum ákvæðum 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sem gera ráð fyrir því að sektarákvörðun sé bundin þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin. Verður því að taka afstöðu til þess hvort skattrannsóknarstjóri ríkisins hafi með skattrannsókn sinni sýnt fram á hverju skattfjárhæð, sem undan var dregin, hafi að minnsta kosti numið. Allan vafa í því sambandi verður að meta gjaldanda í hag, sbr. grundvallarreglu 108. gr. laga nr. 88/2008, um meðferð sakamála, sbr. áður 45. gr. laga nr. 19/1991, um meðferð opinberra mála.
Eins og fram er komið eru tölulegar niðurstöður samkvæmt rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins á bókhaldi og skattskilum gjaldanda vegna áranna 2003, 2004 og 2005 byggðar á gögnum um innborganir á bankareikning gjaldanda á umræddum árum að teknu tilliti til skýringa á innborgunum þessum sem bókari gjaldanda sendi skattrannsóknarstjóra hinn 26. febrúar 2007. Um er að ræða 14 innborganir á árinu 2003, samtals að fjárhæð 480.500 kr., 27 innborganir árið 2004, samtals að fjárhæð 955.600 kr. og 30 innborganir árið 2005, samtals að fjárhæð 1.560.000 kr., en samkvæmt skýringum bókara var hluti þessara fjárhæða vegna ferðakostnaðar og annarra rekstrarútgjalda, þ.e. 100.000 kr. árið 2003, 270.000 kr. árið 2004 og 380.000 kr. árið 2005. Er þetta þær fjárhæðir sem tilgreindar eru í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins sem töluleg niðurstaða rannsóknarinnar um vantaldar rekstrartekjur og möguleg vanfærð rekstrargjöld og jafnframt byggt á í kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins í máli þessu.
Samkvæmt framansögðu og með hliðsjón af því sem fram kom við rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins að öðru leyti, m.a. um fyrirkomulag tekjuskráningar gjaldanda, verður litið svo á að viðurkennt sé af hálfu gjaldanda, sem engar athugasemdir hefur gert í tilefni af kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins, að um vanfærðar tekjur hafi verið að ræða í skattframtölum hans árin 2004, 2005 og 2006 sem numið hafi fyrrgreindum fjárhæðum og er jafnframt óumdeilt að um sé að ræða tekjur af sjálfstæðri starfsemi, svo sem byggt er á í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins. Samkvæmt þessu og að virtum gögnum málsins þykir ekkert komið fram sem gefur tilefni til annars en að miða við þá fjárhæð vantalinna rekstrartekna sem fram kemur í skýringum bókara gjaldanda, sbr. fskj. nr. 4.1-4.2 með skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins. Af hálfu gjaldanda hefur ekkert komið fram um frekari útgjaldatilefni en reiknað er með í rannsóknarskýrslu. Verður því byggt á niðurstöðum skýrslu skattrannsóknarstjóra um þennan þátt málsins.
Fullsannað þykir samkvæmt því sem að framan er rakið og að öðru leyti með stoð í gögnum málsins að gjaldandi, A, hafi á saknæman hátt vanrækt að telja fram í skattframtölum sínum árin 2004, 2005 og 2006 tekjur af atvinnurekstri sínum eða sjálfstæðri starfsemi með fyrrgreindum fjárhæðum sem skattskyldar voru samkvæmt B-lið 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. og 19. og 21. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga, er leiddi til lægri álagningar opinberra gjalda hans en vera bar, þannig að varði við 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt, sbr. og 2. mgr. 22. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga. Að teknu tilliti til frádráttar tilgreinds rekstrartaps samkvæmt því sem rakið er í kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins nam vanálagður tekjuskattur 76.244 kr. gjaldárið 2004, 176.542 kr. gjaldárið 2005 og 231.386 kr. gjaldárið 2006, en vanálagt útsvar nam 38.581 kr. fyrsta árið, 89.334 kr. annað árið og 121.816 kr. þriðja árið, svo sem rakið er í kröfugerð.
5. Ákvarða ber gjaldanda, A, sekt samkvæmt framangreindum ákvæðum 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003. Samkvæmt breytingum á refsiákvæðum skattalaga, sem gerðar voru með lögum nr. 42/1995 og tóku gildi 9. mars 1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin, þó að teknu tilliti til álags. Við ákvörðun sektar ber að taka tillit til skatts af álagi samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003. Gjaldandi gekkst greiðlega við brotum sínum. Þá þykir bera að taka tillit til þess að nokkur dráttur hefur orðið á meðferð málsins án þess að gjaldanda verði um kennt. Að þessu virtu og málsatvikum að öðru leyti þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 800.000 kr. til ríkissjóðs og 410.000 kr. til bæjarsjóðs Akureyrar.
Úrskurðarorð:
Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 800.000 kr. til ríkissjóðs og 410.000 kr. til bæjarsjóðs Akureyrar.
