Úrskurður yfirskattanefndar nr. 329/2009

30.12.2009

Úrskurður nr. 329/2009

ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR

Ár 2009, miðvikudaginn 30. desember, er tekið fyrir mál nr. 162/2008; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. [...], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Ragnheiður Snorradóttir og Valdimar Guðnason. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með bréfi, dags. 20. júní 2008, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. [...], fyrir brot á lögum nr. 90/2003, um tekjuskatt, og lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, beggja með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2004 og 2005.

Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:

„A, sem fyrrum stjórnarmanni, framkvæmdastjóra og prókúruhafa X ehf. (nú afskráð), er gefið að sök eftirfarandi:

1. Vanræksla á skilum á skattframtölum og fylgigögnum þeirra. Vanframtaldar rekstrartekjur. Möguleg rekstrargjöld.

A er gefið að sök að hafa, að því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi, vanrækt að standa skattstjóranum í Reykjavík skil á skattframtölum, fyrir hönd X ehf., vegna álagningar opinberra gjalda, gjaldárin 2005 og 2006, vegna rekstraráranna 2004 og 2005. Með því var vanrækt að gera grein fyrir rekstrartekjum að fjárhæð kr. 6.230.937; kr. 2.392.670 vegna rekstrarársins 2004 og kr. 3.838.267 vegna rekstrarársins 2005. Möguleg rekstrargjöld skattaðila námu samtals kr. 3.222.037; kr. 1.487.694 vegna rekstrarársins 2004 og kr. 1.734.343 vegna rekstrarársins 2005. Skattstjórinn í Reykjavík áætlaði tekjuskatts- og útsvarsstofn X ehf. kr. 1.800.000, auk álags kr. 270.000 vegna rekstrarársins 2004 og kr. 2.200.000, auk álags kr. 330.000 vegna rekstrarársins 2005.

Í skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins kom fram hjá A að fyrirhuguð starfsemi X ehf. hefði verið garðyrkja.

Framangreind háttsemi A leiddi ekki til þess að tekjuskattsstofn X ehf. var ákvarðaður lægri en vera bar umrædd gjaldár, að teknu tilliti til áætlana skattstjóra.

Sú háttsemi A sem lýst hefur verið hér að framan brýtur í bága við ákvæði 90. gr., sbr. B lið 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt.

Varðar framanlýst háttsemi A sekt samkvæmt 6. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt.

2. Vanræksla á að tilkynna um virðisaukaskattsskylda starfsemi. Vanræksla á skilum á virðisaukaskattsskýrslum.  Vanframtalin skattskyld velta og útskattur. Mögulegur innskattur.

A er gefið að sök, að því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi, að hafa vanrækt að tilkynna um virðisaukaskattsskylda starfsemi X ehf. til skattstjórans í Reykjavík og standa skil á virðisaukaskattsskýrslum, fyrir hönd skattaðila, til skattstjórans í Reykjavík vegna uppgjörstímabilanna júlí–ágúst og september–október rekstrarárið 2005 og uppgjörstímabilanna janúar–febrúar til og með nóvember–desember rekstrarárið 2005 og vanframtelja með því skattskylda veltu og virðisaukaskatt. Samkvæmt niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins nemur vanframtalin skattskyld velta samtals kr. 6.230.937 og vanframtalinn útskattur samtals kr. 1.526.581. Mögulegur innskattur nemur samtals kr. 789.399.

Sundurliðast vantalin skattskyld velta og virðisaukaskattur svo sem hér greinir:

Rekstrarár	Uppgjörstímabil	Vanframtalin skattskyld velta	Vanframtalinn útskattur	Vanframtalinn innskattur
2004	júlí - ágúst	1.263.377	309.528	254.904
2004	sept. – okt.	1.129.293	276.677	96.586
2004	nóv. – des.	0	0	12.995
Samtals kr.		2.392.670	586.205	364.485
2005	janúar – febrúar	0	0	33.248
2005	mars – apríl	0	0	216
2005	maí – júní	642.570	157.430	47.210
2005	júlí – ágúst	1.432.645	350.998	72.465
2005	sept. – okt.	254.618	62.382	150.983
2005	nóv. – des.	1.508.434	369.566	120.792
Samtals kr.		3.838.267	940.376	424.914
Samtals bæði árin kr.	6.230.937	1.526.581	789.399

Sú háttsemi A sem hér hefur verið lýst brýtur í bága við ákvæði 1. mgr. 5. gr., 1. mgr. 15. gr. og 1. mgr. 24. gr. sbr. aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum. 

Varðar framanlýst háttsemi A sekt samkvæmt 1. og 3. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.

Þess er krafist að A verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“

Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 20. júní 2008, sem fylgdi kröfugerðinni.

II.

Með ábyrgðarbréfi yfirskattanefndar, dags. 23. júní 2008, var gjaldanda veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef hann vildi ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál hans og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 2. mgr. 110. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 2. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Bréfið var endursent yfirskattanefnd með því að þess var ekki vitjað, en komið var fram birtingu fyrir gjaldanda eftir ákvæðum b-liðar 1. mgr. 83. gr. laga nr. 91/1991, um meðferð einkamála, með bréfi yfirskattanefndar, dags. 25. júlí 2008. Engar athugasemdir hafa borist frá gjaldanda.

III.

1. Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 20. júní 2008, er gerð sú krafa að gjaldanda, A, verði sem fyrrum fyrirsvarsmanni X ehf. gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, vegna meintra brota hans á skattalögum í rekstri greinds einkahlutafélags. Gjaldandi hefur átt þess kost að koma að vörnum fyrir yfirskattanefnd í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins, en engar athugasemdir hafa borist. Þar sem gjaldandi hefur ekki gert athugasemdir við meðferð máls þessa fyrir yfirskattanefnd verður að líta svo á að hann mæli því ekki í gegn að það sæti sektarmeðferð fyrir nefndinni.

2. Í framhaldi af tilkynningu frá skattstjóra, dags. 20. desember 2006, um meint skattsvik, sbr. 6. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 6. mgr. 26. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, hóf skattrannsóknarstjóri ríkisins hinn 9. mars 2007 rannsókn á bókhaldi og skattskilum X ehf. vegna rekstraráranna 2004 og 2005. Vegna rannsóknarinnar tók skattrannsóknarstjóri ríkisins skýrslur af gjaldanda, A, dagana 16. mars og 17. apríl 2007 og var rannsóknin byggð á upplýsingum sem þar komu fram, bókhaldsgögnum X ehf., upplýsingum frá viðskiptabanka gjaldanda, tölvupóstum og upplýsingum frá viðskiptavinum X ehf., gögnum frá fyrirtækjaskrá ríkisskattstjóra og upplýsingakerfum ríkisskattstjóra. Með bréfi, dags. 2. maí 2007, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldanda skýrslu um rannsóknina, sem dagsett var þann dag, og gaf honum kost á að tjá sig um efni hennar áður en ákvörðun yrði tekin um framhald málsins. Með bréfi gjaldanda, dags. 17. maí 2007, voru gerðar athugasemdir við tiltekna þætti í rannsókninni, en rannsókn skattrannsóknarstjóra lauk með skýrslu, dags. 6. júní 2007, sem var efnislega samhljóða fyrri skýrslu að öðru leyti en því að fallist var á hluta framkominna athugasemda við fyrri skýrslu, sbr. kafla („lok rannsóknar“) þar sem fjallað var um athugasemdir gjaldanda.

Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 6. júní 2007, var gerð grein fyrir rannsókn embættisins á bókhaldi og skattskilum X ehf. Í lokakafla skýrslunnar voru helstu niðurstöður rannsóknarinnar dregnar saman með svofelldum hætti:

„Niðurstöður rannsóknar skattrannsóknarstjóra á bókhaldi og skattskilum skattaðila eru sem hér segir:

·1   A vann í nafni skattaðila frá 1. júlí 2004.

·2   Skattframtölum hefur ekki verið skilað.

·3   Skattaðili hefur hvorki verið með virðisaukaskattsnúmer né skilað virðisaukaskattsskýrslum.

·4   Bókhald er ekki fært og tekjuskráningu er ábótavant.

·5   Skattskyld velta, útskattur og rekstrartekjur skattaðila eru vantalin.

·6   Fv. forráðamaður skattaðila hefur vanrækt að reikna sér endurgjald.“

Þá gerði skattrannsóknarstjóri ríkisins tölulega grein fyrir niðurstöðum rannsóknarinnar í töflu í niðurlagi skýrslu sinnar. Þar kom fram að skattskyld velta væri vantalin um 2.392.670 kr. rekstrarárið 2004 og um 3.838.267 kr. rekstrarárið 2005 og rekstrartekjur vantaldar um sömu fjárhæðir umrædd ár. Einnig var gerð grein fyrir mögulegum rekstrargjöldum að fjárhæð 1.487.694 kr. rekstrarárið 2004 og 1.734.343 kr. rekstrarárið 2005 og innskatti 364.485 kr. fyrra árið og 424.914 kr. það síðara.

Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 7. júní 2007, var mál X ehf. sent ríkisskattstjóra til meðferðar, sbr. m.a. 6. mgr. 103. gr. laga nr. 90/2003 og 5. mgr. 39. gr. laga nr. 50/1988. Á grundvelli rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins og í framhaldi af bréfi til skiptastjóra þrotabús X ehf., dags. 29. nóvember 2007, sem andmælt var af hálfu gjaldanda með bréfi, dags. 17. desember 2007, tók ríkisskattstjóri áður álögð opinber gjöld X ehf. til endurákvörðunar með úrskurði um endurákvörðun, dags. 14. mars 2008, svo og endurákvarðaði ríkisskattstjóri virðisaukaskatt félagsins uppgjörstímabilin júlí-ágúst 2004 til og með nóvember-desember 2005 og ákvarðaði fjárhæð skilaskyldrar staðgreiðslu tekjuskatts og útsvars vegna reiknaðs endurgjalds fyrirsvarsmanns félagsins árin 2004 og 2005. Samkvæmt úrskurðinum var skattskyld velta X ehf. ákvörðuð 2.392.670 kr. umrædd uppgjörstímabil árið 2004 og 3.838.267 kr. árið 2005 og kom fram í úrskurði ríkisskattstjóra að þær fjárhæðir væru í samræmi við niðurstöður skattrannsóknarstjóra ríkisins. Að teknu tilliti til innskatts 364.485 kr. árið 2004 og 503.104 kr. árið 2005 nam álagður virðisaukaskattur samkvæmt úrskurðinum því 221.720 kr. fyrra árið og 437.272 kr. síðara árið auk álags samkvæmt 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988. Stofn til skilaskyldrar staðgreiðslu staðgreiðsluárið 2004 var hækkaður um 428.200 kr. staðgreiðsluárið 2004 og 2.328.000 kr. staðgreiðsluárið 2005 og stofn til tryggingagjalds gjaldárin 2005 og 2006 hækkaður í samræmi við það, svo og ákvarðaði ríkisskattstjóri álag vegna vangreiddrar skilaskyldrar staðgreiðslu árin 2004 og 2005. Ríkisskattstjóri felldi niður tekjuskattsstofn X ehf. gjaldárin 2005 og 2006, enda hefði rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins leitt í ljós að tap hefði verið á rekstri félagsins rekstrarárin 2004 og 2005. Af hálfu þrotabús X ehf. voru heimilaðar málskotsleiðir vegna þessa úrskurðar ríkisskattstjóra ekki nýttar.

3. Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 6. júní 2007, að þar sem ekki hafi verið talið fram til skatts árin 2005 og 2006 af hálfu X ehf. hafi félagið sætt áætlun skattstjóra á skattstofnum við almenna álagningu opinberra gjalda þau ár og hafi tekjuskattsstofn verið áætlaður 1.800.000 kr. gjaldárið 2005 og 2.200.000 kr. gjaldárið 2006 auk álags samkvæmt 1. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 að fjárhæð 270.000 kr. fyrra árið og 330.000 kr. síðara árið. Þá hafi skattstjóra ekki verið tilkynnt um virðisaukaskattsskylda starfsemi X ehf. og ekki verið gerð skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna félagsins árið 2004 og 2005. Við skýrslutöku 16. mars 2007 gaf gjaldandi þær skýringar á þessu að þar sem skattstjóri hefði ekki afgreitt skattkærur félagsins vegna áranna 2001-2003 hefði ekki verið grundvöllur fyrir rekstri félagsins og því hafi verið hætt við fyrirhuguð rekstraráform. Engin bókhaldsgögn voru afhent skattrannsóknarstjóra ríkisins þótt eftir því væri leitað, en af hálfu gjaldanda kom fram í því sambandi að ekki hefði verið um reglulegan rekstur að ræða á rannsóknartímabilinu.

Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins er gerð grein fyrir gögnum um tilboð í verk við L á árinu 2005 sem gert hafi verið í nafni X ehf. og um greiðslur vegna verksins. Þá kemur fram að tekinn hafi verið saman listi um innborganir á bankareikning gjaldanda að fjárhæð 5.704.653 kr. á árinu 2004 og 6.871.006 kr. á árinu 2005. Gögn þessi voru lögð fyrir gjaldanda við skýrslutöku 16. mars 2007 og er í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins gerð grein fyrir skýringum hans sem þar komu fram, en þær voru í flestum tilvikum á þá leið að greiðslur tengdust ekki rekstri eða greiðslurnar væru frá aðilum sem gjaldandi hefði útvegað efni og vélavinnu á góðum kjörum. Gjaldandi tók fram að vegna persónulegra aðstæðna, m.a. veikinda sinna og veikinda sambýliskonu, hefði hann ekkert unnið á árinu 2004 og fram á árið 2005. Samkvæmt skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins var í framhaldi af þessu aflað upplýsinga frá aðilum sem greiddu inn á bankareikning gjaldanda á árunum 2004 og 2005 og er rakið að samkvæmt þeim upplýsingum hafi greiðslur þessar verið vegna verkefna við hellulagnir og garðvinnu sem gjaldandi hefði tekið að sér í nafni X ehf. Yfirleitt hafi greiðslurnar bæði verið vegna vinnu og efniskaupa. Reikningar hafi yfirleitt ekki verið gefnir út þrátt fyrir að upphæðir á tilboðum væru með virðisaukaskatti. Í einhverjum tilvikum hafi reikningar verið gefnir út í nafni X sf., en það fyrirtæki hafi gjaldandi starfrækt áður. Við skýrslutöku 17. apríl 2007 var gjaldandi beðinn um skýringar á þessum atriðum og áréttaði gjaldandi þá að aðallega hefði verið um að ræða greiðslur vegna efnisútvegunar, en kvaðst að öðru leyti ekki vilja tjá sig um þessar upplýsingar að svo stöddu. Í bréfi til skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 17. maí 2007, voru fyrri skýringar gjaldanda enn áréttaðar og jafnframt vikið sérstaklega að greiðslum frá tilteknum aðilum.

Niðurstöður skattrannsóknarstjóra ríkisins um rekstrartekjur X ehf. og skattskylda veltu rekstrarárin 2004 og 2005 byggja á umræddum gögnum um innborganir á bankareikning gjaldanda og upplýsingum frá aðilum sem lögðu greiðslur inn á reikninginn. Var niðurstaða skattrannsóknarstjóra ríkisins um þennan þátt sú að gjaldandi hefði unnið á vegum X ehf. við hellulagnir og garðyrkjustörf á árunum 2004 og 2005 og að skattskyld velta X ehf. hefði numið 2.392.670 kr. rekstrarárið 2004 og 3.838.267 kr. rekstrarárið 2005.

Í kafla um rannsókn á rekstrargjöldum og innskatti X ehf. kemur fram að samkvæmt útgjaldareikningum, sem gjaldandi hafi afhent vegna rannsóknar málsins, m.a. með andmælabréfi sínu, dags. 17. maí 2007, nemi rekstrargjöld 1.487.694 kr. árið 2004 (júlí-desember) og 1.734.343 kr. árið 2005 og innskattur 364.485 kr. árið 2004 og 424.914 kr. árið 2005. Umræddir útgjaldareikningar séu ýmist skráðir á X ehf. eða Z sf. eða þá að um sé að ræða staðgreiðslureikninga án tilgreiningar á kaupanda. Aðspurður við skýrslutöku 16. mars 2007 neitaði gjaldandi því að X ehf. hefðu verið með starfsmenn í launaðri vinnu.

4. Ekki hafa komið fram athugasemdir af hálfu gjaldanda í tilefni af kröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins um ákvörðun sektar á hendur honum vegna meintra brota á skattalögum í rekstri X ehf. Við meðferð máls X ehf. hjá embætti ríkisskattstjóra vegna endurákvörðunar opinberra gjalda í framhaldi af rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins komu hins vegar fram skýringar sem rétt þykir að taka til umfjöllunar í máli þessu, auk skýringa sem fram komu af hálfu gjaldanda við meðferð málsins hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins. Verður í því sambandi að hafa í huga að í máli því, sem hér er til meðferðar, er um að tefla kröfugerð um ákvörðun sektar á hendur gjaldanda m.a. samkvæmt þar tilgreindum ákvæðum 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sem gera ráð fyrir því að sektarákvörðun sé bundin þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin. Verður því að taka afstöðu til þess hvort skattrannsóknarstjóri ríkisins hafi með skattrannsókn sinni sýnt fram á hverju skattfjárhæð, sem undan var dregin, hafi að minnsta kosti numið. Allan vafa í því sambandi verður að meta gjaldanda í hag, sbr. grundvallarreglu 108. laga nr. 88/2008, um meðferð sakamála, áður 45. gr. laga nr. 19/1991, um meðferð opinberra mála.

Eins og fram er komið eru tölulegar niðurstöður samkvæmt rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins, sem liggur til grundvallar sektarkröfu í máli þessu, um rekstrartekjur og skattskylda veltu X ehf. rekstrarárin 2004 og 2005 byggðar á upplýsingum um greiðslur inn á bankareikning gjaldanda og upplýsingum frá greiðendum um tilefni greiðslna. Um er að ræða greiðslur að fjárhæð 2.978.875 kr. árið 2004 (tímabilið júlí til desember) vegna fjögurra verkefna sem X ehf. er talið hafa haft með höndum við ýmsar lóðaframkvæmdir, auðkennd Þ, Æ, Ö og R, og að fjárhæð 4.778.643 kr. árið 2005 vegna átta verkefna, auðkennd K, L, M, N, O, Ó, P og Q, sbr. fskj. nr. 5.1 og 5.2 með rannsóknarskýrslu. Bæði við skýrslutökur hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins og í andmælabréfi gjaldanda til ríkisskattstjóra kom fram af hálfu gjaldanda að umræddar greiðslur væru aðallega vegna efnisútvegunar hans og enginn rekstur hefði verið hjá X ehf. á rannsóknartímabilinu. Samkvæmt upplýsingum greiðenda um ástæður fyrir greiðslum til gjaldanda, sem gerð er grein fyrir í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, var bæði um að ræða greiðslur vegna efnis og vinnu gjaldanda svo og aðstoðarmanna í einhverjum tilvikum. Þá liggur fyrir viðurkenning gjaldanda um útgáfu sölureiknings vegna vinnu á vegum greinds einkahlutafélags, sbr. svar gjaldanda við spurningu nr. 2 við skýrslutöku 17. apríl 2007, þar sem einnig kom fram að notað hefði verið reikningsform frá Z sf. þar sem slíkt form í nafni X ehf. hefði ekki verið til, en samkvæmt skýringum gjaldanda var rekstri sameignarfélagsins hætt um mitt ár 2004. Einnig liggja fyrir gögn um tilboðsgerð í nafni X ehf. í nokkur verk á árinu 2005, sbr. fskj. nr. 3.2, 8.8, 8.12 og 8.18 með rannsóknarskýrslu. Samkvæmt þessu og að virtum gögnum málsins að öðru leyti þykir ekki varhugavert að byggja á því að umrædd starfsemi við lóðaframkvæmdir hafi verið á vegum X ehf. á því tímabili sem málið varðar. Þá þykir ekkert komið fram sem gefur tilefni til annars en að leggja til grundvallar í úrskurði þessum að rekstrartekjur X ehf. og skattskyld velta til virðisaukaskatts hafi numið þeim fjárhæðum sem greinir í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, enda hefur gjaldandi út af fyrir sig ekki andmælt því að allar greiðslur sem þar eru tilgreindar hafi verið til komnar við sömu eða hliðstæðar aðstæður.

Að því leyti sem gjaldandi byggir á því að greiðslur, sem í málinu greinir, séu að öllu leyti eða að hluta vegna endurgreiðslu útlagðs kostnaðar þykir rétt að taka almennt fram að samkvæmt 6. gr. laga nr. 145/1994, um bókhald, bar gjaldanda að gera í bókhaldi X ehf. grein fyrir ráðstöfun greiðslna frá viðskiptamönnum félagsins, hvort sem viðkomandi aðili hefur verið endurkrafinn um útlagðan kostnað eða hann sérstaklega krafinn um greiðslur vegna efnisnotkunar eða annars kostnaðar sem féll til í rekstri félagsins. Að því er varðar skilyrði þess að greiðslur geti fallið utan stofns til virðisaukaskatts á þeim grundvelli að um sé að ræða útlagðan kostnað, svo sem gjaldandi virðist byggja á í mörgum tilvikum, vísast til 21. gr. reglugerðar nr. 50/1993, um bókhald og tekjuskráningu virðisaukaskattsskyldra aðila, þar sem m.a. kemur fram að áritað eintak uppgjörs vegna útlagðs kostnaðar skuli vera bókhaldsskjal seljanda. Um heimild til frádráttar rekstrarkostnaðar frá tekjum fór á hinn bóginn eftir 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003, en samkvæmt því ákvæði er heimilað að draga rekstrarkostnað frá tekjum lögaðila og þeim tekjum manna sem stafa af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi, „það eru þau gjöld sem eiga á árinu að ganga til að afla teknanna, tryggja þær og halda þeim við ... og það sem varið er til tryggingar og viðhalds eignum þeim sem arð bera í rekstrinum“. Ákvæðið er samkvæmt orðalagi sínu heimildarákvæði og er það því undantekning frá þeirri meginreglu að skattskyldum aðilum sé skylt að greiða tekjuskatt af öllum tekjum sínum, sbr. 1. og 2. gr. laganna. Af þessu leiðir að skattaðila ber að sýna fram á að skilyrðum frádráttar samkvæmt ákvæðinu sé fullnægt, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar Íslands 30. janúar 1997 (H 1997:385) og 20. febrúar 1997 (H 1997:759). Vísast einnig um þetta til þeirra viðhorfa sem fram koma í dómum Hæstaréttar Íslands 12. júní 1997 (H 1997:1913) og 11. maí 2006 í málinu nr. 475/2005 svo og dómi Héraðsdóms Reykjavíkur 6. október 1995 í málinu nr. 693/1995 (Ákæruvaldið gegn Ásmundi Hafsteinssyni). Um sönnunarskyldu vegna innskattsfrádráttar eru ákvæði í 7. mgr. 20. gr. laga nr. 50/1988.

Eins og rakið er í kafla III-4 að framan aflaði skattrannsóknarstjóri ríkisins gagna frá þeim aðilum sem lögðu fjármuni inn á bankareikning gjaldanda á því tímabili sem rannsókn málsins tók til. Samkvæmt tilboðsblöðum frá X ehf., sem þá komu fram í nokkrum tilvikum, tóku tilboðsverð bæði til efnis og vinnuþáttar svo og kom fram í skýringum flestra greiðenda að greiðslur hefðu bæði verið vegna efnis og vinnu, sbr. m.a. fskj. nr. 8.3, 8.6 og 8.16 með rannsóknarskýrslu. Greiðslur, sem upplýst er um í málinu, voru í samræmi við greind tilboðsblöð, þó með fráviki að því er varðar greiðslu frá B (O). Miðað við þetta hefur ekki verið um útlagðan kostnað að ræða vegna þessara aðila, heldur rekstrarkostnað verktakans, enda voru reikningar vegna efniskaupa í bókhaldsgögnum sem gjaldandi afhenti skattrannsóknarstjóra ríkisins. Er tekið tillit til útgjalda samkvæmt þeim í skýrslu embættisins. Við meðferð máls X ehf. hjá ríkisskattstjóra lagði gjaldandi fram frekari gögn um efniskaup sem ríkisskattstjóri leit til við endurákvörðun sína. Þykir með sama hætti bera að lækka fjárhæðir í máli þessu á grundvelli umræddra gagna. Því lækkar vantalinn skattstofn um 319.142 kr. rekstrarárið 2005 og innskattur hækkar um 78.190 kr. Í öðrum tilvikum hefur gjaldandi byggt á því að eingöngu hafi verið um efnisútvegun að ræða, en engin gögn hefur gjaldandi lagt fram því til stuðnings. Samkvæmt skýringum C vegna verksins M, sbr. fskj. nr. 8.15 með rannsóknarskýrslu, var greiðsla hennar vegna vinnu X ehf. við hellulögn ásamt undirlagi. Að svo vöxnu verður ekki byggt á skýringu gjaldanda varðandi þessa greiðslu og aðrar greiðslur þar sem líkt stendur á um, m.a. greiðslu frá D. Af hálfu gjaldanda hefur komið fram að greiðsla vegna Q hafi m.a. verið vegna efniskaupa vegna verksins í janúar 2006, sbr. fskj. nr. 14.1-14.3 með rannsóknarskýrslu. Rétt þykir að taka tillit til virðisaukaskatts samkvæmt greindum gögnum að fjárhæð 83.718 kr.

Samkvæmt framangreindu lækkar virðisaukaskattur samkvæmt kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins um 161.908 kr. árið 2005. Að öðru leyti verður ekki talið að neitt sé komið fram sem gefi tilefni til lækkunar á fjárhæð vangoldins virðisaukaskatts.

5. Samkvæmt gögnum málsins var ekki talið fram til skatts af hálfu X ehf. innan tilskilins framtalsfrests árin 2005 og 2006. Við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 16. mars 2007 gaf gjaldandi þær skýringar að bókhald félagsins vegna rekstraráranna 2001-2003 hefði verið í kærumeðferð hjá skattstjóra og beðið hefði verið eftir niðurstöðu hennar, auk þess sem ekki hefði verið um reglulegan rekstur að ræða, en synjun skattstjóra á kæru vegna fyrri ára hefði hvort sem er leitt til þess að skattframtölum árin 2005 og 2006 hefði verið synjað. Hvað sem þessum skýringum líður bar gjaldanda, sem var stjórnarmaður og framkvæmdastjóri X ehf. á þeim tíma sem hér skiptir máli, að sjá um að framtalsskyldu samkvæmt 90. gr. laga nr. 90/2003 væri sinnt vegna félagsins, enda verður ekki fallist á að ágreiningur við skattyfirvöld vegna fyrri gjaldára fái haggað þeirri skyldu gjaldanda. Í 6. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003 segir svo: „Hafi maður af ásetningi eða stórkostlegu hirðuleysi vanrækt að gegna skyldu sinni samkvæmt ákvæðum 90., 92. eða 94. gr. skal hann sæta sektum eða varðhaldi“. Með stoð í gögnum málsins, m.a. framburði gjaldanda í skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins, verður talið að nægilega sé fullnægt þeim huglægu refsiskilyrðum sem að framan greinir. Að þessu athuguðu þykir bera að gera gjaldanda sekt eftir nefndu lagaákvæði vegna greindrar vanrækslu, sbr. 1. lið í kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins.

Með rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins telst hafa verið leitt í ljós að ekki voru gerð skil á virðisaukaskattsskýrslum og virðisaukaskatti X ehf. í samræmi við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, uppgjörstímabilin júlí-ágúst 2004 til og með nóvember-desember 2005 þrátt fyrir skattskylda veltu í rekstri félagsins samkvæmt því sem rakið er að framan auk þess sem ekki var tilkynnt um starfsemi félagsins til skráningar hjá skattstjóra í samræmi við ákvæði 1. mgr. 5. gr. greindra laga. Gjaldandi bar sem stjórnarmaður og framkvæmdastjóri X ehf. ábyrgð á því að tilkynningarskyldu væri fullnægt og skil gerð á virðisaukaskattsskýrslum félagsins og virðisaukaskatti. Með stoð í gögnum málsins, m.a. framburði gjaldanda við skýrslutökur hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins, þykir fullsannað að gjaldandi hafi með saknæmum hætti vanrækt þessar skyldur sínar, en vangreiddur virðisaukaskattur telst nema 575.274 kr. Af þessum sökum ber að ákvarða gjaldanda sekt samkvæmt 6. mgr., sbr. 1. og 3. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, í samræmi við kröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins samkvæmt 2. lið í kröfugerð embættisins.

Ákvarða ber gjaldanda, A, sekt samkvæmt framangreindum ákvæðum 6. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003 og 1. og 3. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995. Eins og nefnd refsiákvæði laga nr. 50/1988 hljóða eftir breytingar, sem á þeim voru gerðar með lögum nr. 42/1995 og tóku gildi 9. mars 1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin, þó að teknu tilliti til álags. Að þessu virtu, málsatvikum að öðru leyti og að teknu tilliti til álags samkvæmt 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 1.200.000 kr. til ríkissjóðs.

Úrskurðarorð:

Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 1.200.000 kr. til ríkissjóðs.