Úrskurður yfirskattanefndar nr. 308/2009

9.12.2009

Úrskurður nr. 308/2009

ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR

Ár 2009, miðvikudaginn 9. desember, er tekið fyrir mál nr. 167/2008; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. [...], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Sverrir Örn Björnsson og Kristinn Gestsson. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með bréfi, dags. 24. júní 2008, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. [...], fyrir brot á lögum nr. 90/2003, um tekjuskatt, og lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, bæði með áorðnum breytingum, framin vegna rekstrarársins 2006.

Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:

„A er gefið að sök eftirfarandi:

1. Vanræksla á skilum á skattframtali. Vanframtaldar rekstrartekjur.

A er gefið að sök að hafa, að því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi, vanrækt að standa skattstjóranum í Norðurlandsumdæmi eystra skil á skattframtali vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2007, vegna rekstrarársins 2006. Með því vanrækti A að gera grein fyrir rekstrartekjum að fjárhæð kr. 5.162.288 vegna sjálfstæðrar starfsemi sinnar. Skattstjórinn í Norðurlandsumdæmi eystra áætlaði tekjuskatts- og útsvarsstofn A kr. 4.000.000, auk álags kr. 570.102 vegna rekstrarársins 2006.

Í skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins kom fram hjá A að hann hefði m.a. unnið við almenna tölvuþjónustu, svo sem ráðgjöf og úrlausnir.

Leiddi háttsemi A til ákvörðunar lægri tekjuskatts- og útsvarsstofns hans en vera bar vegna rekstrarársins 2006 og þar með ákvörðunar lægri tekjuskatts og útsvars, svo sem hér greinir:

Reiknaður tekjuskattur og útsvar 

Rekstrarár	Vanframtalinn tekjuskatts- og útsvarsstofn	Tekjuskattur	Útsvar
2006	393.296                Vanframtaldar rekstrartekjur kr. 5.162.288 – áætlun skattstjóra kr. 4.570.102 – hækkun tryggingagjalds skv. úrskurði ríkisskattstjóra kr. 194.760 – iðnaðarmálagjald kr. 4.130 (5.162.288 * 0,08%) = 393.296	93.048   393.296 * 23,75% = 93.048	51.246   393.296 * 13,03% = 51.246
Samtals kr.	393.296	93.048	51.246

Sú háttsemi A sem lýst hefur verið hér að framan brýtur í bága við ákvæði 90. gr., sbr. B lið 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. 22. gr. og 19. gr. og 1. mgr. 21. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga.

Varðar framanlýst háttsemi A sekt samkvæmt 2. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. og 2. mgr. 22. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga.

Við ákvörðun skattstofna hefur A verið gert að sæta álagningu skatts á álag á vanframtalinn skattstofn samkvæmt 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, með áorðnum breytingum, kr. 55.170 vegna rekstrarársins 2006, er komi til frádráttar við ákvörðun sektarfjárhæðar.

2. Vanræksla á skilum á virðisaukaskattsskýrslum. Vanframtalin skattskyld velta og útskattur.

A er gefið að sök, að því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi, að hafa vanrækt að standa skil á virðisaukaskattsskýrslum til skattstjórans í Norðurlandsumdæmi eystra vegna allra uppgjörstímabila rekstrarárið 2006 og vanframtelja með því skattskylda veltu og virðisaukaskatt. Samkvæmt niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins nemur vanframtalin skattskyld velta samtals kr. 5.162.288 og vanframtalinn útskattur samtals kr. 1.264.760.

Sundurliðast vantalin skattskyld velta og virðisaukaskattur svo sem hér greinir:

Rekstrarár	Uppgjörstímabil	Vanframtalin skattskyld velta	Vanframtalinn útskattur
2006	janúar – febrúar	552.998	135.485
2006	mars – apríl	1.023.748	250.818
2006	maí – júní	940.748	230.483
2006	júlí – ágúst	1.056.280	258.789
2006	sept. – okt.	636.267	155.885
2006	nóv. – des.	952.247	233.300
Samtals kr.		5.162.288	1.264.760

Sú háttsemi A sem hér hefur verið lýst brýtur í bága við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. mgr. 24. gr. sbr. aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.

Varðar framanlýst háttsemi A sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.

Við endurákvörðun á virðisaukaskatti vegna rekstrarársins 2006 hefur A verið gert að sæta álagi á vangreiddan virðisaukaskatt á grundvelli 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, kr. 52.976, er komi til frádráttar við ákvörðun sektarfjárhæðar.

Þess er krafist að A verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“

Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 24. júní 2008, sem fylgdi kröfugerðinni.

II.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 25. júní 2008, var gjaldanda veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef hann vildi ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál hans og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 2. mgr. 110. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 2. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Engar athugasemdir hafa borist frá gjaldanda.

III.

1. Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 24. júní 2008, er gerð sú krafa að gjaldanda, A, verði gerð sekt samkvæmt þar greindum ákvæðum 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Gjaldandi hefur átt þess kost að koma að vörnum fyrir yfirskattanefnd í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins, en engar athugasemdir hafa borist. Þar sem gjaldandi hefur ekki gert athugasemdir við meðferð máls þessa fyrir yfirskattanefnd verður að líta svo á að hann mæli því ekki í gegn að það sæti sektarmeðferð fyrir nefndinni.

2. Skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf hinn 3. apríl 2007 rannsókn á bókhaldi og skattskilum gjaldanda vegna sjálfstæðrar starfsemi hans rekstrarárið 2006 og lauk rannsókninni með skýrslu, dags. 22. júní 2007. Vegna rannsóknarinnar voru teknar skýrslur af gjaldanda hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins dagana 8. og 23. maí 2007 og var rannsóknin m.a. byggð á upplýsingum sem þar komu fram, sölureikningum gjaldanda ásamt fylgigögnum og upplýsingakerfi ríkisskattstjóra. Með bréfi, dags. 4. júní 2007, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldanda skýrslu um rannsóknina, sem dagsett var sama dag, og gaf honum kost á að tjá sig um efni hennar áður en ákvörðun yrði tekin um framhald málsins. Engar athugasemdir voru gerðar af hálfu gjaldanda og var lokaskýrsla skattrannsóknarstjóra ríkisins efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar.

Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 22. júní 2007, var gerð grein fyrir rannsókn embættisins á bókhaldi og skattskilum gjaldanda. Fram kom að á rannsóknartímabilinu hefði gjaldandi starfað sjálfstætt við tölvuþjónustu. Í lokakafla skýrslunnar voru helstu niðurstöður rannsóknarinnar dregnar saman með svofelldum hætti:

„Niðurstöður rannsóknar á bókhaldi og skattskilum A fyrir rekstrarárið 2006 eru:

·1   Skattframtali hefur ekki verið skilað.

·2   Ekki hefur verið staðið skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna allra uppgjörstímabila rekstrarárið 2006.

·3   Skattskyld velta, útskattur og rekstrartekjur eru vantaldar.

·4   A hefur vanrækt að reikna sér endurgjald og hefur ekki staðið skil á skilagreinum vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, þar með talið tryggingagjalds, vegna þess.“

Samkvæmt tölulegum niðurstöðum skýrslunnar, sem gerð var grein fyrir í töflu, var vantalin skattskyld velta gjaldanda talin nema 5.162.288 kr. og vantaldar rekstrartekjur sömu fjárhæð rekstrarárið 2006. Þá var gerð grein fyrir vantöldu reiknuðu endurgjaldi gjaldanda.

Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins var mál gjaldanda sent ríkisskattstjóra til meðferðar, sbr. 6. mgr. 103. gr., sbr. 3. mgr. 101. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, 5. mgr. 39. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, og 3. mgr. 26. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. bréf skattrannsóknarstjóra, dags. 22. júní 2008. Á grundvelli rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins og í framhaldi af bréfi til gjaldanda, dags. 2. október 2008, sem gjaldandi svaraði ekki, tók ríkisskattstjóri áður álögð opinber gjöld gjaldanda gjaldárið 2007 til endurákvörðunar með úrskurði um endurákvörðun, dags. 12. desember 2008, svo og endurákvarðaði ríkisskattstjóri virðisaukaskatt gjaldanda uppgjörstímabilin janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2006 og ákvarðaði fjárhæð skilaskyldrar staðgreiðslu tekjuskatts og útsvars vegna ársins 2006. Samkvæmt úrskurðinum var skattskyld velta gjaldanda ákvörðuð 5.162.288 kr. rekstrarárið 2006 og kom fram í úrskurði ríkisskattstjóra að sú fjárhæð væri í samræmi við niðurstöður skattrannsóknarstjóra ríkisins. Ekki væri fyrir að fara innskattsfrádrætti og ákvarðaðist virðisaukaskattur til greiðslu því 1.264.760 kr. auk álags samkvæmt 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988. Þá var gjaldanda ákvarðað reiknað endurgjald að fjárhæð 3.744.000 kr. tekjuárið 2006 og stofn til tryggingagjalds gjaldárið 2007 í samræmi við það, svo og ákvarðaði ríkisskattstjóri álag vegna vangreiddrar skilaskyldrar staðgreiðslu árið 2006. Tekjuskatts- og útsvarsstofn gjaldanda gjaldárið 2007 var áætlaður 5.000.000 kr. samkvæmt úrskurði ríkisskattstjóra, þ.e. hækkun um 1.000.000 kr. frá fyrirliggjandi áætlun skattstjóra, auk álags samkvæmt 1. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003. Fram kom í úrskurðinum að áætlunarfjárhæð væri byggt á því að launatekjur gjaldanda næmu 209.809 kr., reiknað endurgjald 3.744.000 kr., frádráttarbært lífeyrissjóðsiðgjald 149.760 kr. og hreinar tekjur af atvinnurekstri 1.188.512 kr., en þá fjárhæð ákvarðaði ríkisskattstjóri á grundvelli rekstrartekna samkvæmt niðurstöðum skattrannsóknarstjóra ríkisins, þ.e. 5.162.288 kr., að teknu tilliti til reiknaðs endurgjalds og frádráttarbærs tryggingagjalds. Gjaldandi nýtti sér ekki heimilaðar málskotsleiðir vegna þessa úrskurðar ríkisskattstjóra.

3. Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 22. júní 2007, að skattframtali gjaldanda árið 2007 hafi ekki verið skilað. Í skýrslunni er rakið að við skýrslutöku hafi gjaldandi greint frá því að hann hefði ekki verið búinn að ganga frá virðisaukaskattsskýrslum og ekki viljað gefa rangar upplýsingar í skattframtali. Tekið er fram í skýrslu skattrannsóknarstjóra að tekjuskattsstofn gjaldanda gjaldárið 2007 hafi ekki verið áætlaður. Að því er varðar virðisaukaskattsskil kemur fram í skýrslunni að gjaldandi hafi verið skráður í grunnskrá virðisaukaskatts frá 20. júní 2006. Gjaldandi var spurður um það við skýrslutöku 8. maí 2007 hvers vegna hann hefði ekki staðið skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna rekstrarársins 2006 og svaraði gjaldandi því til að hann hefði í upphafi ekki haft efni á því að borga innheimtan virðisaukaskatt og eftir því sem tíminn leið hefði það orðið erfiðara vegna sífellt hærri skuldar. Þá kemur fram í skýrslu skattrannsóknarstjóra að gjaldandi hafi ekki fært bókhald vegna sjálfstæðrar starfsemi sinnar. Fyrirliggjandi séu 54 sölureikningar gjaldanda frá árinu 2006 sem aflað hafi verið frá viðskiptaaðilum gjaldanda. Gjaldandi hafi haft til umráða fimm sölureikningshefti með númerabilinu 1–50 og þannig haft til ráðstöfunar 250 eyðublöð vegna sölureikninga. Samkvæmt þessu vantaði 196 sölureikninga í númeraröð sölureikninga.

Niðurstöður í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins um vantaldar rekstrartekjur og skattskylda veltu gjaldanda rekstrarárið 2006 byggja á umræddum 54 útgefnum sölureikningum gjaldanda árið 2006. Virðisaukaskattur var tilgreindur á öllum sölureikningum gjaldanda og taldist skattskyld velta samkvæmt þeim nema samtals 5.162.288 kr. og útskattur 1.264.760 kr. Tekið er fram í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins að ekki verði talið að vöntun sölureikninga gefi tilefni til að meta ætlaðan undandrátt í samræmi við 3. mgr. 16. gr. reglugerðar nr. 373/2001, um framkvæmd skatteftirlits og skattrannsókna, m.a. þar sem rannsókn á bankareikningi gjaldanda hafi ekki leitt í ljós neinar innborganir vegna viðskipta sem gætu talist ótekjufærð.

Á þeim grundvelli sem að framan greinir er gerð grein fyrir þeirri niðurstöðu í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins að vantalin skattskyld velta gjaldanda hafi numið 5.162.288 kr. rekstrarárið 2006 og útskattur 1.264.760 kr.

Í kafla um rannsókn á rekstrargjöldum og innskatti gjaldanda kemur fram að gjaldandi hafi verið spurður að því við skýrslutöku hvort hann hefði stofnað til einhverra rekstrargjalda og hvort hann gæti þá afhent skattrannsóknarstjóra gögn þess efnis, en gjaldandi hafi svarað að svo væri ekki.

4. Í máli því, sem hér er til meðferðar, er um að tefla kröfugerð um ákvörðun sektar á hendur gjaldanda samkvæmt þar tilgreindum ákvæðum 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sem gera ráð fyrir því að sektarákvörðun sé bundin þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin. Verður því að taka afstöðu til þess hvort skattrannsóknarstjóri ríkisins hafi með skattrannsókn sinni sýnt fram á hverju skattfjárhæð, sem undan var dregin, hafi að minnsta kosti numið. Allan vafa í því sambandi verður að meta gjaldanda í hag, sbr. grundvallarreglu 108. gr. laga nr. 88/2008, um meðferð sakamála, sbr. áður 45. gr. laga nr. 19/1991, um meðferð opinberra mála.

Eins og fram er komið eru tölulegar niðurstöður samkvæmt rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins, sem liggur til grundvallar sektarkröfu í máli þessu, um rekstrartekjur gjaldanda gjaldárið 2007 og skattskylda veltu árið 2006 byggðar á útgefnum sölureikningum gjaldanda. Umræddir sölureikningar voru lagðir fyrir gjaldanda við skýrslutökur hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 8. og 23. maí 2007 og staðfesti gjaldandi hafa gefið út sölureikningana og að þeir hefðu allir fengist greiddir. Að þessu athuguðu og að virtum gögnum málsins að öðru leyti þykir bera að leggja til grundvallar í úrskurði þessum að rekstrartekjur gjaldanda og skattskyld velta til virðisaukaskatts hafi numið þeim fjárhæðum sem greinir í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins.

Gjaldandi afhenti skattrannsóknarstjóra ríkisins engin kostnaðargögn vegna sjálfstæðrar starfsemi sinnar og verður ekki talið að neitt hafi komið fram í málinu sem gefi tilefni til þess að tekið verði tillit til annarra frádráttarliða en gert er í kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins.

Fyrir liggur í málinu að gjaldandi vanrækti að standa skil á skattframtali sínu árið 2007, sbr. 1. mgr. 90. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, innan tilskilins framtalsfrests samkvæmt 93. gr. laganna, og sætti gjaldandi áætlun skattstjóra á skattstofnum við almenna álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2007. Rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins á bókhaldi og skattskilum gjaldanda lauk með skýrslu, dags. 22. júní 2007, en raunar verður ekki betur séð en að niðurstöður rannsóknarinnar hafi í meginatriðum legið ljósar fyrir eftir skýrslutöku af gjaldanda 23. maí 2007. Ekki var byggt á þessum upplýsingum, sem þannig lágu fyrir um tekjur gjaldanda, við greinda áætlun skattstjóra á skattstofnum gjaldanda, en samkvæmt niðurstöðum rannsóknar skattrannsóknarstjóra námu rekstrartekjur gjaldanda árið 2006 að teknu tilliti til frádráttarliða nokkru hærri fjárhæð en áætlaðir skattstofnar. Eins og málið er vaxið samkvæmt framansögðu verður gjaldanda ekki gerð sekt á þeim grundvelli sem krafist er í fyrri lið kröfugerðar skattrannsóknarstjóra ríkisins.

Fullsannað með stoð í gögnum málsins, m.a. framburði gjaldanda við skýrslutökur hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins, að gjaldandi, sem skyldur var til þess að standa skil á virðisaukaskatti, sbr. 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, hafi á saknæman hátt vanrækt að standa skil á virðisaukaskatti og virðisaukaskattsskýrslum þau uppgjörstímabil sem tiltekin eru í kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins, og þannig vanrækt að gera grein fyrir virðisaukaskatti til greiðslu samtals að fjárhæð 1.264.760 kr. Varðar þetta gjaldanda sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995.

5. Ákvarða ber gjaldanda, A, sekt samkvæmt framangreindum ákvæðum 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995. Samkvæmt breytingum á refsiákvæðum skattalaga, sem gerðar voru með lögum nr. 42/1995 og tóku gildi 9. mars 1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin, þó að teknu tilliti til álags. Að þessu virtu og að teknu tilliti til álags samkvæmt 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 2.400.000 kr. til ríkissjóðs.

Úrskurðarorð:

Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 2.400.000 kr. til ríkissjóðs.