Úrskurður yfirskattanefndar nr. 306/2009
Úrskurður nr. 306/2009
ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR
Ár 2009, miðvikudaginn 9. desember, er tekið fyrir mál nr. 268/2008; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. [...], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Sverrir Örn Björnsson og Kristinn Gestsson. Upp er kveðinn svofelldur
ú r s k u r ð u r :
I.
Með bréfi, dags. 7. nóvember 2008, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. [...], fyrir brot á lögum nr. 90/2003, um tekjuskatt, lögum nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga, og lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum, framin vegna rekstrarársins 2005.
Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:
„A er gefið að sök eftirfarandi:
1. Vanræksla á skilum skattframtals og lögboðinna fylgigagna. Vanframtaldar rekstrartekjur.
A er gefið að sök að hafa, að því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi, vanrækt að standa skattstjóra Suðurlandsumdæmis skil á skattframtali og lögboðnum fylgigögnum þess, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2006, vegna rekstrarársins 2005. Með því vanrækti hann að gera grein fyrir rekstrartekjum sínum, samtals að fjárhæð kr. 3.914.767, sem til eru komnar vegna sjálfstæðrar starfsemi hans sem bifreiðastjóri.
Framangreind háttsemi A leiddi til ákvörðunar lægri tekjuskatts- og útsvarsstofns hans og þar með lægri tekjuskatts og útsvars en vera bar gjaldárið 2006, svo sem greinir í eftirfarandi töflu.
Reiknaður tekjuskattur og útsvar
|
Rekstrarár |
Vanframtalinn tekjuskatts- og útsvarsstofn |
Tekjuskattur |
Útsvar |
| 2005 | 2.110.255 Vanframtaldar rekstrartekjur kr. 3.914.767 – áætlun skattstjóra kr. 1.725.000 – hækkun tryggingagjalds skv. úrskurði ríkisskattstjóra kr. 79.512 = 2.110.255. | 522.288 2.110.255 * 24,75% = 522.288. | 274.966 2.110.255 * 13,03 = 274.966. |
| Samtals kr. | 2.110.255 | 522.288 | 274.966 |
Sú háttsemi A sem lýst hefur verið hér að framan brýtur í bága við ákvæði 90. gr., sbr. B. lið 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. 22. gr., sbr. 19. gr. og 1. mgr. 21. gr. laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga, hvorra tveggja með áorðnum breytingum.
Varðar framanlýst háttsemi A sekt samkvæmt 2. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. og 2. mgr. 22. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga.
Við ákvörðun skattstofna vegna rekstrarársins 2005 hefur A verið gert að sæta álagningu skatts á álag á vanframtalinn skattstofn samkvæmt 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, með áorðnum breytingum, kr. 120.916, er komi til frádráttar við ákvörðun sektarfjárhæðar.
2. Vanræksla á skráningu virðisaukaskattsskyldrar starfsemi. Skil á efnislega röngum virðisaukaskattsskýrslum. Vanræksla á skilum á virðisaukaskattsskýrslum. Vanframtalin skattskyld velta og útskattur.
A er gefið að sök að hafa, af því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi vanrækt að tilkynna skattstjóra Suðurlandsumdæmis um virðisaukaskattsskylda starfsemi sína. Þá er A gefið að sök að hafa, að því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi, að hafa staðið innheimtumanni ríkissjóðs skil á efnislega röngum virðisaukaskattsskýrslum vegna virðisaukaskattsskyldrar starfsemi sinnar, vegna uppgjörstímabilanna mars-apríl til og með september-október rekstrarárið 2005. Þá er A gefið að sök, að því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stókostlegu hirðuleysi, að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna uppgjörstímabilanna janúar-febrúar og nóvember-desember rekstrarárið 2005. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna framangreindra uppgjörstímabila nemur samtals kr. 959.119. Fjárhæðirnar sundurliðast svo sem hér greinir:
|
Rekstrarár |
Uppgjörstímabil |
Vanframtalin skattskyld velta | Vanframtalinn útskattur |
| 2005 | janúar – febrúar | 558.699 | 136.881 |
| 2005 | mars – apríl | 634.650 | 155.489 |
| 2005 | maí – júní | 729.165 | 178.646 |
| 2005 | júlí – ágúst | 617.128 | 151.197 |
| 2005 | september – október | 659.925 | 161.682 |
| 2005 | nóvember – desember | 715.200 | 175.224 |
| Samtals kr. | 3.914.767 | 959.119 |
Sú háttsemi A sem hér hefur verið lýst brýtur í bága við ákvæði 1. mgr. 5. gr., 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. sbr. aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Varðar framanlýst háttsemi A sekt samkvæmt 1. og 3. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.
Við endurákvörðun á virðisaukaskatti vegna framangreindra ára hefur A verið gert að sæta álagi á vangreiddan virðisaukaskatt á grundvelli 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, kr. 83.663, er komi til frádráttar við ákvörðun sektarfjárhæðar.
Þess er krafist að A verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 7. nóvember 2008.
II.
Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 12. nóvember 2008, var gjaldanda veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef hann vildi ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál hans og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 2. mgr. 110. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 2. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Engar athugasemdir hafa borist frá gjaldanda.
III.
1. Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 7. nóvember 2008, er gerð sú krafa að gjaldanda, A, verði gerð sekt samkvæmt þar greindum ákvæðum 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Gjaldandi hefur átt þess kost að koma að vörnum fyrir yfirskattanefnd í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins, en engar athugasemdir hafa borist. Þar sem gjaldandi hefur ekki gert athugasemdir við meðferð máls þessa fyrir yfirskattanefnd verður að líta svo á að hann mæli því ekki í gegn að það sæti sektarmeðferð fyrir nefndinni.
2. Skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf hinn 31. janúar 2008 rannsókn á bókhaldi og skattskilum gjaldanda vegna sjálfstæðrar starfsemi hans við bifreiðaakstur rekstrarárið 2005 og lauk rannsókninni með skýrslu, dags. 17. apríl 2008. Vegna rannsóknarinnar tók skattrannsóknarstjóri ríkisins skýrslur af gjaldanda dagana 7. og 12. mars 2008 og var rannsóknin einkum byggð á upplýsingum sem komu fram við skýrslutökur þessar, bókhaldsgögnum og virðisaukaskattsskýrslum gjaldanda, svo og upplýsingum úr upplýsingakerfum ríkisskattstjóra. Með bréfi, dags. 31. mars 2008, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldanda skýrslu um rannsóknina, sem dagsett var þann dag, og gaf honum kost á að tjá sig um efni hennar áður en ákvörðun yrði tekin um framhald málsins. Engar athugasemdir voru gerðar af hálfu gjaldanda og var lokaskýrsla skattrannsóknarstjóra ríkisins efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 17. apríl 2008, var gerð grein fyrir rannsókn embættisins á bókhaldi og skattskilum gjaldanda. Í lokakafla skýrslunnar voru helstu niðurstöður rannsóknarinnar dregnar saman með svofelldum hætti:
„Niðurstöður rannsóknar á bókhaldi og skattskilum skattaðila fyrir rekstrarárið 2005 eru:
·1 Skattframtali hefur ekki verið skilað.
·2 Virðisaukaskattsskýrslum fyrir uppgjörstímabilin janúar-febrúar og nóvember-desember hefur ekki verið skilað. Á öðrum uppgjörstímabilum virðisaukaskatts er skattskyld velta tilgreind kr. 0.
·3 Bókhald hefur ekki verið fært.
·4 Bókhaldsgögn hafa ekki verið afhent.
·5 Skattskyld velta, útskattur og rekstrartekjur eru vantalin.
·6 Skattaðili hefur vanrækt að reikna sér endurgjald.“
Þá gerði skattrannsóknarstjóri ríkisins tölulega grein fyrir niðurstöðum rannsóknarinnar í töflu í niðurlagi skýrslu sinnar. Samkvæmt henni var skattskyld velta gjaldanda vantalin um 3.914.767 kr. og rekstrartekjur vantaldar um sömu fjárhæð rekstrarárið 2005. Þá var gerð grein fyrir vantöldu reiknuðu endurgjaldi.
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins var mál gjaldanda sent ríkisskattstjóra til meðferðar, sbr. m.a. 6. mgr. 103. gr., sbr. 3. mgr. 101. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 5. mgr. 39. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. bréf skattrannsóknarstjóra, dags. 17. apríl 2008. Á grundvelli rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins og í framhaldi af bréfi til gjaldanda, dags. 1. júlí 2008, sem gjaldandi svaraði ekki, tók ríkisskattstjóri áður álögð opinber gjöld gjaldanda gjaldárið 2006 til endurákvörðunar með úrskurði um endurákvörðun, dags. 29. júlí 2008, svo og endurákvarðaði ríkisskattstjóri virðisaukaskatt gjaldanda uppgjörstímabilin janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2005 og ákvarðaði álag vegna vangreiddrar skilaskyldrar staðgreiðslu tekjuskatts og útsvars staðgreiðsluárið 2005. Samkvæmt úrskurðinum var skattskyld velta gjaldanda ákvörðuð 3.914.737 kr. rekstrarárið 2005 og kom fram í úrskurði ríkisskattstjóra að sú fjárhæð væri í samræmi við niðurstöður skattrannsóknarstjóra ríkisins. Ekki var um innskattsfrádrátt að ræða og ákvarðaðist virðisaukaskattur til greiðslu því 959.111 kr. auk álags samkvæmt 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988. Við ákvörðun tekjuskatts- og útsvarsstofna gjaldanda gjaldárið 2006 byggði ríkisskattstjóri á niðurstöðum skattrannsóknarstjóra ríkisins um fjárhæð rekstrartekna umrætt rekstrarár og tók tillit til reiknaðs endurgjalds, mótframlags í lífeyrissjóð og frádráttar tryggingagjalds, sem ákvarðað var með úrskurðinum, að fjárhæð 141.396 kr. gjaldárið 2006. Samkvæmt þessu varð hækkun tekjuskatts- og útsvarsstofns gjaldanda 2.133.691 kr. gjaldárið 2006 auk álags samkvæmt 1. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003. Gjaldandi nýtti sér ekki heimilaðar málskotsleiðir vegna þessa úrskurðar ríkisskattstjóra.
3. Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 17. apríl 2008, að gjaldandi hafi ekki staðið skil á skattframtali árið 2006 á lögmæltum tíma og af þeim sökum hafi skattstjóri áætlað skattstofna gjaldanda við almenna álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2006 að viðbættu álagi, samtals að fjárhæð 1.725.000 kr. Gjaldandi hafi ekki staðið skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna uppgjörstímabilanna janúar-febrúar og nóvember-desember 2005, en í innsendum skýrslum vegna tímabilanna mars-apríl til og með september-október 2005 sé engin skattskyld velta tilgreind. Þá er rakið að samkvæmt framburði gjaldanda við skýrslutöku hafi fjárhagsvandi hans valdið því að skil voru ekki gerð á skýrslum vegna umræddra tveggja tímabila og núllskýrslum skilað vegna annarra tímabila ársins. Þá hafi komið kom fram af hálfu gjaldanda að vegna trassaskapar hefði hann ekki varðveitt bókhaldsgögn. Gjaldandi hafi gefið út sölureikninga vegna vinnu sinnar og hafi skattrannsóknarstjóri aflað 17 sölureikninga á númerabilinu 28–45 frá viðskiptamönnun gjaldanda, en einn reikning vanti til að númeraröð sé samfelld. Ekki séu taldar nægar forsendur til að leggja mat á ætlaðan undandrátt vegna vöntunar eins sölureiknings.
Niðurstöður skattrannsóknarstjóra ríkisins um fjárhæð rekstrartekna gjaldanda og skattskyldrar veltu árið 2005 byggja á umræddum sölureikningum greint ár, samtals að fjárhæð 4.873.886 kr. Er vísað til þess að við skýrslutöku hafi gjaldandi staðfest að hafa gefið sölureikningana út og fengið þá greidda. Aðspurður um sölureikninga á hendur X hf. að fjárhæð samtals 34.300 kr., sem ekki væru með virðisaukaskatti, sagði gjaldandi að reikningarnir væru vegna vinnu við fólksflutninga, þ.e. akstur jeppa fyrir X hf., og því væri um undanþegna veltu að ræða. Af þessu tilefni er tekið fram í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins að með vísan til 4. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988 sé litið svo á að umræddir reikningar gjaldanda á hendur X hf. eigi að bera virðisaukaskatt. Samkvæmt þessu sé skattskyld velta gjaldanda 3.914.767 kr. árið 2005.
Í kafla um rannsókn á rekstrargjöldum og innskatti er vísað til þess að við skýrslutökur hafi verið bókað eftir gjaldanda að hann ætlaði að leggja fram gögn um rekstrarkostnað sinn, en engin gögn hafi verið afhent.
4. Í máli því, sem hér er til meðferðar, er um að tefla kröfugerð um ákvörðun sektar á hendur gjaldanda samkvæmt þar tilgreindum ákvæðum 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sem gera ráð fyrir því að sektarákvörðun sé bundin þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin. Verður því að taka afstöðu til þess hvort skattrannsóknarstjóri ríkisins hafi með skattrannsókn sinni sýnt fram á hverju skattfjárhæð, sem undan var dregin, hafi að minnsta kosti numið. Allan vafa í því sambandi verður að meta gjaldanda í hag, sbr. grundvallarreglu 108. gr. laga nr. 88/2008, um meðferð sakamála, sbr. áður 45. gr. laga nr. 19/1991, um meðferð opinberra mála.
Eins og fram er komið eru tölulegar niðurstöður samkvæmt rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins, sem liggur til grundvallar sektarkröfu í máli þessu, um rekstrartekjur gjaldanda og skattskylda veltu rekstrarárið 2005 byggðar á útgefnum sölureikningum gjaldanda það ár. Um er að ræða 17 sölureikninga að fjárhæð samtals 4.873.886 kr. og er virðisaukaskattur tilgreindur á 14 sölureikninganna, en þrír sölureikningar að fjárhæð samtals 34.300 kr. á hendur X hf. eru án virðisaukaskatts og er komið fram af hálfu gjaldanda að hann hafi litið svo á að undanþáguákvæði virðisaukaskattslaga um fólksflutninga tæki til þjónustu sinnar fyrir X hf., enda hafi hún falist í fólksflutningum. Skattrannsóknarstjóri ríkisins komst hins vegar að þeirri niðurstöðu að um virðisaukaskattsskylda þjónustu gjaldanda væri að ræða. Á þessum grundvelli er í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins gerð grein fyrir meintum vantöldum rekstrartekjum og skattskyldri veltu að fjárhæð 3.914.767 kr. rekstrarárið 2005. Umræddir sölureikningar voru lagðir fyrir gjaldanda við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 7. mars 2008 og staðfesti gjaldandi að hafa gefið þá út og þegið greiðslur samkvæmt þeim. Þykir samkvæmt þessu og að virtum gögnum málsins að öðru leyti ekkert komið fram sem gefur tilefni til annars en að miða við þá fjárhæð rekstrartekna sem umræddir sölureikningar bera með sér. Að því er varðar fjárhæð skattskyldrar veltu þykir hins vegar rétt að líta framhjá fyrrgreindum þremur reikningum gjaldanda vegna vinnu hans fyrir X hf., sem gjaldandi heldur fram að hafi verið fólgin í fólksflutningum, en takmarkaðar upplýsingar eru í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins um greinda starfsemi gjaldanda. Verður því miðað við skattskylda veltu að fjárhæð 3.887.217 kr. og útskatt að fjárhæð 952.369 kr. Engin gögn komu fram við rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins um rekstrarkostnað og innskatt gjaldanda og hefur að öðru leyti ekkert komið fram af hálfu gjaldanda varðandi hugsanlega frádráttarliði sem gefur tilefni til lækkunar á þeim fjárhæðum sem greinir í skýrslu skattrannsóknarstjóra.
Fyrir liggur í málinu að gjaldandi vanrækti að standa skil á skattframtali sínu árið 2006, sbr. 1. mgr. 90. gr. laga nr. 90/2003, innan tilskilins framtalsfrests samkvæmt 93. gr. laganna. Við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins var gjaldandi spurður um ástæður fyrir því að hann hefði ekki staðið skattstjóra skil á skattframtali sínu og gaf gjaldandi ekki aðra skýringu en að trassaskapur sinn hefði valdið því. Við rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins var leitt í ljós að tekjur gjaldanda árið 2005 námu hærri fjárhæð en áætlaðir skattstofnar og er hér að framan gerð grein fyrir tölulegum niðurstöðum þess þáttar rannsóknar skattrannsóknarstjóra sem liggur til grundvallar sektarkröfu embættisins að teknu tilliti til áætlunar skattstjóra með þargreindri fjárhæð. Er byggt á því í kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins að af þessum sökum hafi tekjuskattur verið vanálagður um 522.288 kr. og útsvar um 274.966 kr. Verður byggt á þessum fjárhæðum, enda eru þær ekki ofreiknaðar.
Í 1. málsl. 2. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003 segir: „Hafi skattskyldur maður af ásetningi eða stórkostlegu hirðuleysi vanrækt að telja fram til skatts varðar það brot fésektum er aldrei skulu nema lægri fjárhæð en tvöfaldri skattfjárhæð af þeim skattstofni sem á vantar ef áætlun reyndist of lág við endurreikning skatts skv. 2. mgr. 96. gr. laganna og skal þá skattur af álagi dragast frá sektarfjárhæð skv. 108. gr.“ Með stoð í gögnum málsins, m.a. framburði gjaldanda við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins, verður talið að nægilega sé fullnægt þeim huglægu refsiskilyrðum sem að framan greinir. Ber því að gera gjaldanda sekt eftir nefndu lagaákvæði 1. málsl. 2. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003, sbr. og 2. mgr. 22. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga.
Þá þykir fullsannað með stoð í gögnum málsins, m.a. framburði gjaldanda við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins, að gjaldandi, sem skyldur var til þess að standa skil á virðisaukaskatti, sbr. 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, hafi á saknæman hátt vanrækt að standa skil á virðisaukaskatti og virðisaukaskattsskýrslum fyrir uppgjörstímabilin janúar–febrúar til og með nóvember–desember 2005. Telst gjaldandi hafa vanrækt að gera grein fyrir skattskyldri veltu að fjárhæð 3.887.217 kr. umrædd uppgjörstímabil og virðisaukaskatti til greiðslu að fjárhæð 952.369 kr. Varðar þetta gjaldanda sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995.
5. Ákvarða ber gjaldanda, A, sekt samkvæmt framangreindum ákvæðum 2. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003 og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995. Samkvæmt breytingum á refsiákvæðum skattalaga, sem gerðar voru með lögum nr. 42/1995 og tóku gildi 9. mars 1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin, þó að teknu tilliti til álags. Við ákvörðun sektar ber að taka tillit til skatts af álagi samkvæmt 108. gr. laga nr. 90/2003 svo og álags samkvæmt 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988. Gjaldandi gekkst greiðlega við brotum sínum. Þá þykir bera að taka tillit til þess að nokkur dráttur hefur orðið á meðferð málsins án þess að gjaldanda verði um kennt. Að þessu virtu og málsatvikum að öðru leyti þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 2.700.000 kr. til ríkissjóðs og 480.000 kr. til bæjarsjóðs Hveragerðis.
Úrskurðarorð:
Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 2.700.000 kr. til ríkissjóðs og 480.000 kr. til bæjarsjóðs Hveragerðis.
