Úrskurður yfirskattanefndar nr. 124/2017

30.8.2017

Úrskurður nr. 124/2017

ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR

Ár 2017, miðvikudaginn 30. ágúst, er tekið fyrir mál nr. 54/2017; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. […], og B, kt. […], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með bréfi, dags. 4. apríl 2017, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. […], og B, kt. […], fyrir brot á lögum nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, beggja með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2013 og 2014. 

Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:

„A, sem stjórnarformanni og daglegum stjórnanda X ehf., kt. […], frá 20. júní 2012 til og með 6. maí 2014 og sem stjórnarmanni og daglegum stjórnanda félagsins frá 6. maí 2014, og B, sem starfandi framkvæmdastjóra X ehf. frá og með nóvember 2013 til og með apríl 2014 og sem stjórnarmanni félagsins frá 27. nóvember 2013 til og með 6. maí 2014, er gefið að sök eftirfarandi:

1. Vangoldin afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda launamanna. Vanræksla á afhendingu skilagreina á lögmæltum tíma.

A og B er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil, fyrir hönd skattaðila, á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna X ehf. vegna greiðslutímabilanna október, nóvember og desember rekstrarárið 2013 og mars rekstrarárið 2014. Þá er A gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna X ehf. vegna greiðslutímabilanna apríl, maí, júní og júlí rekstrarárið 2014. Ennfremur er A gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á skilagreinum staðgreiðslu opinberra gjalda vegna greiðslutímabilanna apríl og maí á lögmæltum tíma. Vangoldin afdregin skilaskyld staðgreiðsla opinberra gjalda launamanna X ehf., vegna framangreindra greiðslutímabila, nemur samtals kr. 3.178.870, að teknu tilliti til afdreginnar staðgreiðslu af launum beggja fyrrum fyrirsvarsmanna skattaðila. Vangoldin afdregin skilaskyld staðgreiðsla vegna þeirra greiðslutímabila sem A var ábyrgur fyrir nemur kr. 3.576.040, að teknu tilliti til afdreginnar staðgreiðslu af launum hans og vangoldin afdregin skilaskyld staðgreiðsla vegna þeirra greiðslutímabila sem B var ábyrg fyrir nemur kr. 1.824.589.  Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:

Það er mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að þetta hafi A og B gert á saknæman hátt, að því er frekast verður séð af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.

Telst þessi háttsemi A og B brjóta í bága við ákvæði 1. og 2. mgr. 20. gr., sbr. 1. og 2. mgr. 15. gr. og 1. mgr. 16. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum, sbr. aðalreglur 1.-3. gr., 1. tl. 5. gr., 1. mgr. 7. gr. og 1. og 3. mgr. 8. gr. þeirra laga.

Framangreind háttsemi varðar A og B sekt samkvæmt 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum.

2. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur.

A er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á virðisaukaskatti sem innheimtur var í rekstri X ehf. vegna uppgjörstímabilanna júlí – ágúst og nóvember – desember rekstrarárið 2013 og maí – júní rekstrarárið 2014. Þá er B jafnframt gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á virðisaukaskatti sem innheimtur var í rekstri X ehf. vegna uppgjörstímabilsins nóvember – desember rekstrarárið 2013. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna framangreindra uppgjörstímabila nemur samtals kr. 5.180.526. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur vegna þeirra uppgjörstímabila sem A var ábyrgur fyrir nemur kr. 5.180.526 og vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur vegna þeirra uppgjörstímabila sem B var ábyrg fyrir nemur kr. 1.589.282. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:

Það er mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að þetta hafi A og B gert á saknæman hátt, að því er frekast verður séð af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.  

Telst þessi háttsemi A og B brjóta í bága við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr., sbr. aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. og 2. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.

Framangreind háttsemi varðar A og B sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.

Þess er krafist að A og B verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“

Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 4. apríl 2017, sem fylgdi kröfugerðinni.

II.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 31. janúar 2017, var gjaldendum veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef þau vildu ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál þeirra og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 4. mgr. 31. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 4. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.

Með bréfi, dags. 6. júní 2017, hefur gjaldandi, B, lagt fram vörn í málinu. Er þess krafist að gjaldanda verði ekki gerð refsing ellegar að sekt verði ákvörðuð undir fésektarlágmarki. Í vörninni eru málavextir raktir. Er byggt á því að á þeim tíma sem gjaldandi starfaði hjá félaginu hafi verið inntar af hendi greiðslur á sköttum að fjárhæð 5.734.053 kr. en á sama tíma hafi fallið til skattkröfur að fjárhæð 6.173.961 kr. Hafi skattar og gjöld verið greidd þegar gjaldandi starfaði hjá félaginu en greiðslur fallið aftur niður þegar hún hafi horfið frá félaginu. Hafi félagið verið í rekstrarvanda þegar hún hafi hafið störf hjá félaginu en hún hafi ekki fengið vitneskju um þessa stöðu félagsins á þeim tíma. Enginn ásetningar hafi staðið til brota og hafi gjaldandi verið samvinnuþýð. Þá hafi gjaldanda ekki verið leiðbeint um það af ríkisskattstjóra að óska eftir því að greiðslur gengju upp í skatta gjöld þau tímabil sem hún hefði komið að félaginu. Séu málsbætur gjaldanda því miklar og tilefni til að víkja frá fésektarlágmarki laga nr. 45/1987 og 50/1988.

III.

1. Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 4. apríl 2017, er gerð sú krafa að gjaldendum, A og B, verði gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með því að þau hafi sem fyrirsvarsmenn X ehf., kt. […], nú afskráð, vanrækt að standa skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna félagsins tiltekin greiðslutímabil árin 2013 og 2014 og vanrækt skil á virðisaukaskatti félagsins þau uppgjörstímabil árin 2013 og 2014 sem greinir í bréfinu. Gjaldandi, B, hefur lagt fram athugasemdir í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins.

Skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf hinn 30. apríl 2015 rannsókn á skattskilum X ehf. er beindist að skilum félagsins á virðisaukaskatti og staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launamanna félagsins árin 2013 og 2014. Skráður tilgangur X ehf. á þessu tímabili var auglýsingagerð, hönnun, auglýsingasöfnun, markaðssetning, margmiðlunargerð, vefsíðugerð, þýðingarstörf, útgáfustarfsemi, kvikmyndagerð, hýsing, lánastarfsemi, eignarhald á verðbréfum eða hlutdeild í sameignar og samlagsfélögum og annar skyldur rekstur. Samkvæmt gögnum málsins var bú X ehf. tekið til gjaldþrotaskipta hinn 10. desember 2014 og lauk skiptum 27. apríl 2016. Var félagið afskráð 9. maí 2016. Vegna rannsóknarinnar voru teknar skýrslur af gjaldendum hjá embætti skattrannsóknarstjóra ríkisins, sbr. skýrslutökur af gjaldanda, A, hinn 24. ágúst 2015, og af gjaldanda, B, hinn 7. september 2015. Skýrsla var einnig tekin af C hinn 21. desember 2015 vegna málsins. Með bréfum, dags. 13. janúar 2016, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldendum, skiptastjóra þrotabús X ehf. og C skýrslu um rannsóknina sem þá lá fyrir, dags. 12. janúar 2016, og gaf þeim kost á að tjá sig um efni hennar. Engin andmæli bárust. Í kjölfar þessa tók skattrannsóknarstjóri ríkisins saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 4. febrúar 2016, sem var efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar þar sem fram kom að bætt hefði verið við umfjöllun í kafla 2.3 um stjórn og fyrirsvarsmenn og þar nú tilgreint að hvaða leyti skráðir stjórnarmenn verði taldir hafa gegnt stöðu fyrirsvarsmanns skattaðila. Þá hefði almennum niðurstöðum í kafla 1.1 verið breytt í samræmi við þetta.

Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 4. febrúar 2016, segir að rannsókn á skattskilum X ehf. hafi einkum verið byggð á upplýsingum sem fram hafi komið við fyrrgreindar skýrslutökur, staðgreiðsluskilagreinum X ehf. ásamt sundurliðunum með þeim, virðisaukaskattsskýrslum félagsins, upplýsingum frá fyrirtækjaskrá ríkisskattstjóra, svo og tekjubókhaldi ríkissjóðs, sbr. fylgiskjöl með skýrslunni, en þar er um að ræða yfirlit um greiðslur X ehf. vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, virðisaukaskatts og opinberra gjalda.

Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins að rannsókn embættisins á staðgreiðsluskilum X ehf. hafi falist í því að bera fjárhæðir afdreginnar staðgreiðslu samkvæmt staðgreiðsluskilagreinum félagsins saman við greiðslur þess til innheimtumanns ríkissjóðs. Í skýrslunni er gerð grein fyrir þeirri niðurstöðu rannsóknarinnar að fyrrum fyrirsvarsmenn X ehf. hafi ekki staðið skil innan lögboðins frests á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launamanna félagsins greiðslutímabilin október, nóvember og desember 2013 og mars til og með júlí 2014, samtals að fjárhæð 4.846.066 kr., en að greiddar hafi verið 121.771 kr. inn á höfuðstól staðgreiðslu vegna fyrrgreindra greiðslutímabila. Fram kemur að afdregin staðgreiðsla af launum A hafi verið samtals 1.270.026 kr. og 568.498 kr. af launum B á sama tímabili. Þá hafi verið vanrækt að standa skil á skilagreinum staðgreiðslu opinberra gjalda á lögmæltum tíma greiðslutímabilin apríl og maí 2014.

Rannsókn á virðisaukaskattsskilum X ehf. var samkvæmt skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins fólgin í því að bera fjárhæð innheimts virðisaukaskatts samkvæmt virðisaukaskattsskýrslum félagsins saman við greiðslur þess til innheimtumanns. Í skýrslunni er rakin sú niðurstaða rannsóknarinnar að fyrrum fyrirsvarsmenn X ehf. hafi ekki staðið skil innan lögboðins frests á innheimtum virðisaukaskatti vegna félagsins uppgjörstímabilin júlí-ágúst og nóvember-desember 2013 og maí-júní 2014 að fjárhæð samtals 5.180.526 kr. Fram kemur að greiddar hafi verið 38.451 kr. inn á höfuðstól virðisaukaskattsskuldarinnar.

Gjaldandi, A, greindi frá því við skýrslutöku 24. ágúst 2015 að hann hefði verið einn af stofnendum X ehf. og að hans hlutverk hefði verið að sjá um forritun og að stjórna þjónustustiginu hjá fyrirtækinu. Aðspurður um hver hefði séð um daglegan rekstur hjá félaginu sagði gjaldandi að það hefði verið C en síðan hefði B tekið við sem framkvæmdastjóri. Kvaðst gjaldandi ekki hafa komið að daglegum rekstri X ehf. Sagðist gjaldandi hafa vitað af fjárhagsörðugleikum félagsins en ekki að vandamálin hefðu verið svona mikil. Sagði gjaldandi að C hefði farið út úr rekstrinum í september 2013 eftir mikil veikindi og þá hafi B tekið við. Á þeim tímapunkti hefði reksturinn verið kominn í smá rugl og hann hafi því farið og samið við skattinn og beðið B að ganga á eftir því. Kvaðst gjaldandi hafa talið að greitt hefði verið eftir samkomulaginu. Hefði C komið aftur níu mánuðum síðar og unnið með B, en þeim hefði lent saman. Hefði C tilkynnt gjaldanda um rekstrarvandræði skattaðila og gjaldandi gengið á B, en þá hefði gjaldanda orðið ljóst að vandræðin væru meiri en þau áttu að vera. Kvaðst gjaldandi hafa verið að vinna 20 tíma á dag til þess að koma málunum í lag. Y ehf. hefði svo tekið við félaginu í júlí 2014. Við skýrslutökuna voru bornar undir gjaldanda fyrirliggjandi staðgreiðsluskilagreinar og virðisaukaskattsskýrslur X ehf. vegna þeirra greiðslu- og uppgjörstímabila sem rannsóknin tók til. Kvaðst gjaldandi ekki geta svarað því hver hefði útbúið gögnin en sagðist telja að þau gæfu rétta mynd af rekstrinum. Gjaldanda var kynnt að samkvæmt gögnum málsins hefði staðgreiðsla opinberra gjalda að fjárhæð 4.846.066 kr. vegna launamanna X ehf. tiltekin greiðslutímabil árin 2013 og 2014 ekki verið greidd á lögmæltum tíma og að virðisaukaskattur að fjárhæð 5.180.526 kr. tiltekin uppgjörstímabil árin 2013 og 2014 hefði ekki verið greiddur á lögmæltum tíma. Vildi gjaldandi ekki tjá sig um fjárhæðir staðgreiðsluskuldar og virðisaukaskattsskuldar að öðru leyti en því að hann kvaðst hafa talið virðisaukaskattsskuld vera lægri. Kvaðst gjaldandi ekki vita hvers vegna afdreginni staðgreiðslu og innheimtum virðisaukaskatti var ekki skilað á lögmæltum tíma.

Við skýrslutöku af gjaldanda, B, sem fram fór 7. september 2015, sagðist gjaldandi hafa verið framkvæmdastjóri X ehf. frá 1. nóvember 2013 til og með maí 2014. Kvaðst gjaldandi hafa séð um verkefnastjórnun og fjármál félagsins þennan tíma en gjaldandi, A, hefði séð um daglega stjórn félagsins. Aðspurð um hvort A hefði komið að fjármálum félagsins sagði B að A hefði aðeins komið að fjármálunum. Við skýrslutökuna voru bornar undir gjaldanda fyrirliggjandi staðgreiðsluskilagreinar og virðisaukaskattsskýrslur X ehf. vegna þeirra greiðslu- og uppgjörstímabila sem rannsóknin tók til. Staðfesti gjaldandi að skilagreinarnar og virðisaukaskattsskýrsla vegna nóvember-desember 2013 væru vegna X ehf. og sagði gjaldandi að bókarinn hefði útbúið skýrslurnar. Sagðist gjaldandi telja að gögnin gæfu rétta mynd af rekstri félagsins. Gjaldanda var kynnt að samkvæmt gögnum málsins hefði staðgreiðsla opinberra gjalda að fjárhæð 4.846.066 kr. vegna launamanna X ehf. tiltekin greiðslutímabil árin 2013 og 2014 ekki verið greidd á lögmæltum tíma og að virðisaukaskattur að fjárhæð 5.180.526 kr. tiltekin uppgjörstímabil árin 2013 og 2014 hefði ekki verið greiddur á lögmæltum tíma, en gjaldandi vildi ekki tjá sig um þessar fjárhæðir. Sagði gjaldandi að tekjur félagsins hefðu ekki verið nægilega miklar til að komast yfir þann skuldahala sem hafði myndast áður en hún hóf störf. Það sem hún hafi greitt hafi farið inn á eldri skuldir. Hefði hún talið sig vera að greiða inn á þau tímabil sem tilheyrðu henni sem hefði komið í heimabankann, en greiðslurnar hefðu farið inn á eldri tímabil.

Við skýrslutöku af C, sem fram fór 21. desember 2015, kom fram að C hefði stofnað X ehf. með gjaldanda, A, en hætt störfum hjá félaginu í júní 2013 vegna veikinda. Hefði A þá tekið við rekstrinum og fjármálunum. Sagði C að félagið hefði ekki skuldað neitt þegar hann fór frá félaginu. Hefði hann lagt hart að A að fá aðstoð með reksturinn og hafi A þá ráðið B til starfa. Kvaðst C ekki vita hvers vegna afdreginni staðgreiðslu og innheimtum virðisaukaskatti hefði ekki verið skilað á lögmæltum tíma.

Samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, er refsivert ef skattskyldur maður afhendir eigi á lögmæltum tíma virðisaukaskattsskýrslu eða virðisaukaskatt sem hann hefur innheimt eða honum borið að innheimta. Í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 2. gr. laga nr. 42/1995, er með samsvarandi hætti lýst refsivert ef launagreiðandi innir ekki af hendi þær greiðslur vegna launamanna sem hann hefur haldið eftir eða honum borið að halda eftir. Samkvæmt fortakslausum ákvæðum nefndra laga og með stoð í dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar 27. febrúar 1997 (H 1997:789), 25. september 1997 (H 1997:2446), 14. janúar 1999 (H 1999:79), 18. febrúar 1999 (H 1999:544 og 550), 10. júní 1999 (H 1999:2645) og 30. mars 2000 (H 2000:1422), geta fyrirsvarsmenn lögaðila unnið til refsingar með því einu að láta ógert að skila umræddum gjöldum í ríkissjóð á tilskildum tíma, enda sé huglægum refsiskilyrðum fullnægt.

Gjaldandi, A, var stjórnarmaður X ehf. á þeim tíma sem málið varðar og við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins kom fram af hálfu gjaldanda að hann hefði stjórnað daglegum rekstri félagsins. Er sektarkrafa skattrannsóknarstjóra ríkisins á hendur gjaldanda, A, reist á því að hann hafi sem skráður fyrirsvarsmaður skattaðila og daglegur stjórnandi félagsins borið ábyrgð á skilum skattaðila á afdreginni staðgreiðslu og innheimtum virðisaukaskatti sem greinir í málinu. Gjaldandi, B, var skráður stjórnarmaður X ehf. frá 27. nóvember 2013 til 6. maí 2014. Við skýrslutöku af gjaldanda hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins staðfesti gjaldandi að hún hefði ásamt A annast daglegan rekstur og fjármál félagsins. Kvaðst gjaldandi við skýrslutökuna hafa starfað sem framkvæmdastjóri félagsins frá 1. nóvember 2013. Við skýrslutöku af gjaldanda, A, kom það sama fram. Að þessu athuguðu verður byggt á því að báðir gjaldendur hafi sem fyrirsvarsmenn X ehf. borið ábyrgð á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatti félagsins, þ.e. gjaldandi, A, öll greiðslu- og uppgjörstímabil sem málið varðar, og gjaldandi, B, greiðslutímabilin október, nóvember og desember 2013 og mars 2014 og uppgjörstímabilið nóvember-desember 2013. Sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er því réttilega beint að báðum gjaldendum.

Til grundvallar niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins um fjárhæð vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts X ehf. umrædd greiðslu- og uppgjörstímabil árin 2013 og 2014 liggja staðgreiðsluskilagreinar og virðisaukaskatts­skýrslur, sem gjaldandi, A, hefur staðfest að varði rekstur einkahlutafélagsins, sbr. skýrslutökur sem raktar hafa verið að framan. Þá er komið fram að skýrslur þessar hafi verið byggðar á bókhaldsgögnum félagsins. Verður samkvæmt þessu byggt á því að staðgreiðsla opinberra gjalda og virðisaukaskattur, sem gjaldendum bar að standa skil á vegna X ehf., hafi numið þeim fjárhæðum sem greinir í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, enda þykir ekkert hafa komið fram sem gefur tilefni til annars. Sektarkrafa skattrannsóknarstjóra í máli þessu er byggð á niðurstöðum í skýrslu embættisins að öðru leyti en því að ekki er gerð krafa um ákvörðun sektar vegna vangreiddrar staðgreiðslu að fjárhæð samtals 1.667.196 kr. af launum fyrirsvarsmanna svo sem gerð er grein fyrir í kröfugerð.

Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins og greinargerð með kröfugerð embættisins til yfirskattanefndar er gerð grein fyrir greiðslum X ehf. til innheimtumanns vegna staðgreiðslu, virðisaukaskatts og opinberra gjalda frá því að skuldir sem um ræðir í máli þessu vegna staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts byrjuðu að myndast 6. október 2013. Fram kemur að á tímabilinu 6. október 2013 til og með 2. júní 2016 voru alls greiddar 2.586.222 kr. vegna höfuðstóls skilaskyldrar staðgreiðslu og 1.923.917 kr. vegna höfuðstóls virðisaukaskatts félagsins. Var þar að hluta um að ræða greiðslur vegna greiðslu- og uppgjörstímabila sem mál þetta varðar, nánar tiltekið staðgreiðslu að fjárhæð 121.771 kr. vegna greiðslutímabilsins nóvember 2013 og virðisaukaskatt að fjárhæð 38.451 kr. vegna uppgjörstímabilsins júlí-ágúst 2013. Eins og mál þetta er lagt fyrir af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins þykir rétt að þessar fjárhæðir, sem skil voru gerð á samkvæmt framangreindu áður en mál þetta var sent yfirskattanefnd til meðferðar, komi til frádráttar fjárhæð vangreiddrar staðgreiðslu og vangreidds virðisaukaskatts samkvæmt kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins, enda er það í samræmi við það sem tíðkast hefur við meðferð hliðstæðra mála fyrir yfirskattanefnd. Verður því miðað við vangreidda staðgreiðslu að fjárhæð 3.057.099 kr. og virðisaukaskatt að fjárhæð 5.142.075 kr. í máli þessu.

Sá hluti greiðslna X ehf. á umræddu tímabili, sem innheimtumaður ríkissjóðs hefur ráðstafað til greiðslu dráttarvaxta, álags og kostnaðar, nemur 192.063 kr. vegna staðgreiðslu og 88.405 kr. vegna virðisaukaskatts. Þá kemur fram í gögnum málsins að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna opinberra gjalda X ehf., þ.m.t. tryggingagjalds, á þeim tíma sem hér um ræðir, námu 943.446 kr. og var innborgunum að hluta varið til greiðslu dráttarvaxta og kostnaðar. Aðrar greiðslur til innheimtumanns en vegna höfuðstóls staðgreiðslu og virðisaukaskatts námu því samtals 1.223.914 kr.

Með dómi Hæstaréttar Íslands 2. október 2003 (H 2003:3178), sem varðar hliðstætt mál, var því hafnað að greiðslur, sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í álag, dráttarvexti og kostnað, geti haft áhrif á sakarmat og komið með beinum hætti til frádráttar skattskuld sem viðurlagaákvörðun tekur til. Ekki verður talið að breyting með lögum nr. 134/2005 á refsiákvæðum laga nr. 45/1987 haggi þessari dómaframkvæmd. Með breytingalögum þessum er hins vegar skýrt kveðið á um það að greiðslur skattaðila á verulegum hluta skattfjárhæðar geti að uppfylltum ákveðnum skilyrðum leitt til þess að ákvæði um lágmark sektarrefsingar eigi ekki við. Samkvæmt dómum Hæstaréttar Íslands 30. mars 2006 í málunum nr. 428/2005 og 469/2005 ber að taka í þessu sambandi tillit til innborgana sem ráðstafað hefur verið til greiðslu álags vegna vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda starfsmanna og vangreidds virðisaukaskatts, svo og skuli fara á sama hátt með greiðslur vegna staðgreiðslu opinberra gjalda þess fyrirsvarsmanns sem refsiábyrgð sætir. Ekki verður annað séð en að líta megi með hliðstæðum hætti til greiðslna viðkomandi skattaðila sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í dráttarvexti og kostnað, og eftir atvikum til greiðslu á opinberum gjöldum, enda er það í samræmi við úrskurðaframkvæmd fyrir gildistöku laga nr. 134/2005, sbr. og fyrrgreindan dóm Hæstaréttar frá árinu 2003 og aðra dóma í hliðstæðum málum, m.a. H 2000:2387. Eins og mál þetta liggur fyrir þykir því mega taka tillit til fyrrgreindra greiðslna X ehf. að fjárhæð 1.223.914 kr. Við mat á þýðingu þeirra fyrir sektarákvörðun þykir rétt að skipta þeim hluta innborgana, sem ráðstafað var til greiðslu opinberra gjalda X ehf., í hlutfalli við fjárhæðir vangoldinnar staðgreiðslu og virðisaukaskatts sem um ræðir í málinu. Innborganir vegna staðgreiðslu opinberra gjalda teljast þá nema 543.831 kr. og innborganir vegna virðisaukaskatts 680.083 kr.

Samkvæmt því sem að framan er rakið og gögnum málsins að öðru leyti var afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda vegna launamanna X ehf. greiðslutímabilin október, nóvember og desember 2013 og mars, apríl, maí, júní og júlí 2014, samtals að fjárhæð 3.057.099 kr., ekki greidd til innheimtumanns ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. og 2. mgr. 20. gr. laga nr. 45/1987. Þá var virðisaukaskattur X ehf. að fjárhæð 5.142.075 kr. uppgjörstímabilin júlí-ágúst og nóvember-desember 2013 og maí-júní 2014 ekki greiddur innheimtumanni ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988. Vegna fram kominna skýringa um að erfiðleikar í rekstri X ehf. hafi valdið vanskilum á staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts sem í málinu greinir skal tekið fram að ekki telst tæk varnarástæða að fé hafi ekki verið til í rekstri félagsins til að standa skil á umræddum gjöldum, sbr. m.a. fyrrnefndan dóm Hæstaréttar Íslands frá 30. mars 2000 (H 2000:1422).

Vegna viðbáru í bréfi umboðsmanns gjaldanda, B, dags. 6. júní 2017, þess efnis að vanskil hafi ekki verið veruleg eða aðeins 439.908 kr. á þeim tíma sem gjaldandi starfaði hjá félaginu, er þess að geta að fjárhæðir áfallinnar staðgreiðslu/virðisaukaskatts og skattgreiðslna á tímabilinu samkvæmt samanburði í bréfi umboðsmanns gjaldanda eru ekki samanburðarhæfar. Lítur umboðsmaður gjaldanda framhjá því að hluti skattgreiðslnanna varðaði greiðslu- og uppgjörstímabil á starfstíma gjaldanda sem gerð voru á full skil, en áfallnar fjárhæðir vegna þeirra tímabila eru ekki tilgreindar í rannsóknarskýrslu. Samkvæmt þessu verður einnig ráðið að naumast fær staðist sú viðbára gjaldanda að ekkert tillit hafi verið tekið til óska hennar um ráðstöfun greiðslna inn á tiltekin greiðslu- eða uppgjörstímabil.

Með vísan til þess sem rakið hefur verið telst fullnægt þeim huglægu refsiskilyrðum sem fram koma í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 2. og 3. gr. laga nr. 42/1995. Ber að ákvarða gjaldendum, A og B, sekt samkvæmt þessum lagaákvæðum vegna vanrækslu á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts í rekstri X ehf.

Eins og lög nr. 45/1987 og lög nr. 50/1988 hljóða eftir breytingar, sem á þeim voru gerðar með lögum nr. 42/1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem vanrækt var greiðsla á, þó að teknu tilliti til álags. Samkvæmt breytingu á greindum lögum með lögum nr. 134/2005 eiga fésektarákvæði þessi þó ekki við hafi brot einskorðast við að standa ekki skil á réttilega tilgreindri staðgreiðslu eða virðisaukaskatti samkvæmt skilagrein staðgreiðslu eða virðisaukaskattsskýrslu, enda hafi verið gerð skil á verulegum hluta skattfjárhæðar eða málsbætur eru miklar. Í tilviki gjaldenda er til þess að líta að skilagreinar staðgreiðslu og virðisaukaskattsskýrslur X ehf. liggja fyrir vegna allra tímabila staðgreiðslu og virðisaukaskatts sem málið varðar og eru fjárhæðir í málinu byggðar á þeim. Sem fyrr segir verður lagt til grundvallar að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs, sem hér beri að líta til, hafi numið 543.831 kr. vegna staðgreiðslu og 680.083 kr. vegna virðisaukaskatts. Svarar fyrrnefnda fjárhæðin til vangreiddrar staðgreiðslu vegna fyrstu þriggja greiðslutímabila staðgreiðslu sem sektarkrafa skattrannsóknarstjóra ríkisins tekur til og hluta fjárhæðar fjórða tímabilsins sem verður samkvæmt dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. fyrrgreinda dóma frá 30. mars 2006, þó ekki talinn verulegur hluti fjárhæðarinnar. Svara greiðslur vegna virðisaukaskatts með sama hætti til verulegs hluta vangreidds virðisaukaskatts félagsins fyrsta uppgjörstímabils virðisaukaskatts sem málið varðar. Samkvæmt þessu og í samræmi við greinda dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. fyrrgreinda dóma frá 30. mars 2006, verður því talið að sú undantekning frá fésektarlágmarki, sem mælt er fyrir um í lögum nr. 134/2005, taki til vanskila á staðgreiðslu opinberra gjalda að fjárhæð samtals 519.264 kr. og á virðisaukaskatti að fjárhæð samtals 1.761.503 kr. fyrrgreind tímabil. Ekki liggur annað fyrir en að vangreiðsla á staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatti vegna annarra tímabila hafi fyrst og fremst stafað af erfiðleikum í rekstri X ehf. og ekkert er komið fram um að gjaldandi hafi persónulega notið nokkurs hags af brotinu. Hins vegar varðar mál þetta vanskil á staðgreiðslu og virðisaukaskatti að ekki óverulegri fjárhæð og vegna alllangs tímabils. Að þessu virtu og með vísan til greindrar dómaframkvæmdar verður því ekki talið að skilyrði um miklar málsbætur, sbr. ákvæði laga nr. 134/2005, eigi hér við. Því teljast lágmarksákvæði í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987 og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 gilda um vanskil staðgreiðslu að fjárhæð 2.537.835 kr. og virðisaukaskatts að fjárhæð 3.380.572 kr.

Þegar höfð eru í huga lagarök, sem búa að baki framangreindum ákvæðum um lágmarks- og margfeldissektir, með tilliti til háttsemi gjaldenda og afleiðinga hennar, þykir rétt að ákveða sektarfjárhæð í máli þessu heildstætt en með tiltekinni skiptingu milli gjaldenda. Samkvæmt framansögðu og að teknu tilliti til álags samkvæmt 1. tölul. 2. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987 og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 þykir sekt gjaldenda hæfilega ákveðin 11.400.000 kr. til ríkissjóðs sem skiptist þannig milli þeirra að gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 9.400.000 kr. og gjaldandi, B, greiði sekt að fjárhæð 2.000.000 kr.

Úrskurðarorð:

Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 9.400.000 kr. til ríkissjóðs. Gjaldandi, B, greiði sekt að fjárhæð 2.000.000 kr. til ríkissjóðs.