Bindandi álit nr. 04/16
Breyting í Evrópufélag, flutningur úr landi
Bindandi álit staðfest með úrskurði yfirskattanefndar nr. 51/2017
Málavextir
Álitsbeiðendur hyggjast stofna Evrópufélag (Societas Europaea eða SE) á grundvelli ákvæða reglugerðar Evrópuráðsins (EB) nr. 2157/2001 frá 8. október 2001, um samþykktir fyrir Evrópufélög. Fram kemur í álitsbeiðninni að reglugerðin hafi lagagildi hér á landi skv. 1. gr. laga nr. 26/2004, um Evrópufélög. Í álitsbeiðni er svo fjallað um nefnda reglugerð og fram kemur að samkvæmt reglugerðinni sé unnt að setja Evrópufélag á stofn með samruna félaga, sameiginlegu útibúi, eignarhaldsfélagi eða breytingu á félagi sem stofnað hefur verið á grundvelli landslaga. Álitsbeiðendur hafi í hyggju að fara þá leið, þ.e. breyta félagi sem stofnað hefur verið hér á landi í Evrópufélag og sé sú fyrirætlan byggð á 37. gr. reglugerðarinnar.
Vísað er til þess að samkvæmt 8. gr. reglugerðarinnar megi flytja skráða skrifstofu Evrópufélags til annars aðildarríkis. Slíkur flutningur skuli ekki hafa í för með sér slit Evrópufélags eða tilurð nýs lögaðila. Í kjölfar breytingar hlutafélagsins í Evrópufélag sé fyrirhugað að sækja um leyfi til flutnings á Evrópufélaginu til annars ríkis á EES-svæðinu. Upplýst er að gætt verði að öllum efnis- og formreglum tilvitnaðrar reglugerðar og laga nr. 26/2004, sem og annarra laga eftir því sem við á.
Í álitsbeiðni kemur fram að fyrirætlanir álitsbeiðenda séu gerðar í þeim tilgangi að auðvelda aðgang félagsins að hæfu starfsfólki og tryggja samkeppnisstöðu þess við ráðningar. Hlutafélagið standi ekki nægjanlega vel að vígi í alþjóðlegum samanburði og samkeppni um hylli öflugs starfsfólks. Torvelt hafi reynst að laða framúrskarandi starfsfólk til Íslands til að starfa fyrir félagið. Þá hafi gjaldeyrishöft haft áhrif á áform um flutning enda torveldi þau alla fjármögnun. Staðsetning í nálægð við viðskiptavini, samstarfsaðila og fleiri aðila sem máli skipta í daglegum rekstri fyrirtækisins skipti einnig máli í þessu sambandi. Orðrétt segir svo í álitsbeiðni:
„Þó ber að hafa í huga að fyrirhugaðar ráðstafanir álitsbeiðanda byggjast einungis á rekstrarlegum forsendum enda um alþjóðlegt þekkingarfyrirtæki að ræða þar sem undirstaðan er mannauðurinn og mikilvægi þess að staðsetningin sé heillandi í þeirra hugum skiptir sköpum.“
Álitaefni:
Álitsbeiðendur telja eftirfarandi álitaefni vakna í tilefni af fyrirhuguðum ráðstöfunum og óska bindandi álits ríkisskattstjóra á þeim:
- Hefur breyting á starfandi hlutafélagi á Íslandi í Evrópufélag í samræmi við lög nr. 26/2004 skattalegar afleiðingar í för með sér fyrir félagið eða hluthafa þess?
- Hefur flutningur á skráðri skrifstofu Evrópufélags hér á landi til annars aðildarríkis í samræmi við ákvæði laga nr. 26/2004 skattalegar afleiðingar í för með sér fyrir félagið eða hluthafa þess?
- Verði komist að þeirri niðurstöðu um að þær fyrirætlanir álitsbeiðanda hafi skattalegar afleiðingar í för með sér í spurningum 1 og 2, mun það hafa einhver áhrif á útreikning skattskyldra tekna ef eignir álitsbeiðanda verða eftir hér á landi sem hluti fastrar starfsstöðvar Evrópufélagsins hér á landi?
Forsendur ríkisskattstjóra:
I. Almennt:
Með lögum nr. 91/1998, um bindandi álit í skattamálum, var komið á fyrirkomulagi þar sem einstakir skattaðilar geta fyrirfram óskað eftir áliti ríkisskattstjóra um skattalegar afleiðingar fyrirhugaðra ráðstafana.
Samkvæmt 1. mgr. 1. gr. laga nr. 91/1998, um bindandi álit í skattamálum, er það forsenda þess að ríkisskattstjóri veiti bindandi álit, að um sé að ræða álitaefni er varðar verulega skattalega hagsmuni þeirra sem eftir álitinu leitar. Álitaefnið þarf þannig að varða skattalega stöðu álitsbeiðenda sjálfra.
Ríkisskattstjóri fellst á að uppfyllt séu skilyrði fyrir útgáfu bindandi álits í þessu tilviki.
Álitinu er aðeins ætlað að vera bindandi fyrir skattyfirvöld við skattlagningu álitsbeiðenda að því er þau atvik varðar er álitið tekur til, sbr. 6. gr. laga nr. 91/1998. Álitið bindur þannig ekki skattyfirvöld með sama hætti gagnvart öðrum þeim er kunna að telja sig vera í sambærilegri stöðu hvað varðar málsatvik og réttaráhrif hins bindandi álits.
Álitið er byggt á skattalegri stöðu álitsbeiðenda miðað við gildandi rétt og framfærða málavexti en verði breytingar þar á kunna þær forsendur sem álitið er reist á að falla úr gildi og þar með álitið sjálft.
II. Breyting á starfandi hlutafélagi á Íslandi í Evrópufélag.
Annar álitsbeiðanda er hlutafélag sem er stofnað og skráð á Íslandi í samræmi við lög nr. 2/1995, um hlutafélög. Félagið ber fulla og ótakmarkaða skattskyldu hér á landi í samræmi við 1. tölul. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og gilda ákvæði þeirra laga um skattlagningu félagsins eftir því sem við á.
Með lögum nr. 26/2004, um Evrópufélög, þ.e. evrópsk hlutafélög, var ákvæðum reglugerðar ráðsins (EB) nr. 2157/2001 frá 8. október 2001, um samþykktir fyrir Evrópufélög (SE) veitt lagagildi hér á landi. Eins og reifað er í álitsbeiðni sbr. umfjöllun hér að framan er í þeirri reglugerð að finna m.a. ákvæði um stofnun Evrópufélaga og flutning á skrifstofum þeirra á milli aðildarríkja. Í 10. gr. reglugerðarinnar er tekið fram að:
„Sé ekki kveðið á um annað í þessari reglugerð skal um Evrópufélag fara í öllum aðildarríkjum eins og um hlutafélag væri að ræða sem stofnað hefur verið í samræmi við lög aðildarríkisins þar sem það hefur skráða skrifstofu.“
Álitsbeiðendur hafa í hyggju að umbreyta hlutafélaginu í Evrópufélag og óska eftir bindandi áliti ríkisskattstjóra á því hvort slík umbreyting hefði í för með sér skattalega afleiðingar annars vegar fyrir félagið sjálft og hins vegar fyrir hluthafa þess.
Í tilvitnaðri reglugerð ráðsins kemur fram að breyta megi hlutafélagi sem stofnað hefur verið samkvæmt lögum aðildarríkis og með skráðar skrifstofur og aðalskrifstofur innan bandalagsins í Evrópufélag hafi það a.m.k. átt dótturfyrirtæki sem heyrir undir lög annars aðildarríkis sbr. 4. mgr. 2. gr. reglugerðarinnar. Álitsbeiðendur hafa ekki upplýst í álitsbeiðni hvort skilyrðið um eignarhald á dótturfélagi í öðru aðildarríki sé uppfyllt en í áliti þessu mun ríkisskattstjóri ganga út frá að svo sé. Að því virtu og með vísan til skráningar hlutafélagsins hér á landi verður ekki annað séð en að ákvæði 4. mgr. 2. gr. reglugerðarinnar eigi við um félagið.
Í 5. þætti reglugerðarinnar er að finna ákvæði sem eiga við um hlutafélög sem breytt er í Evrópufélög. Í 2. mgr. 37. gr. kemur fram að með fyrirvara um 12. gr. skuli breyting á hlutafélagi í Evrópuhlutafélag ekki hafa í för með slit á hlutafélaginu sem breytt er eða tilurð nýs lögaðila. Af þessu ákvæði má því ráða að eingöngu sé um breytingu á félagaformi að ræða að einhverju leyti sambærilegt við þegar einkahlutafélagi er breytt í hlutafélag eða öfugt. Þá hafa álitsbeiðendur upplýst að engar breytingar verði á eignarhaldi félagsins og að engir fjármunir muni fara frá félaginu til hluthafa eða öfugt.
Að því virtu er það álit ríkisskattstjóra að umbreyting ein og sér á hlutafélaginu í Evrópufélag muni ekki hafa í för með sér skattalegar afleiðingar hvorki fyrir félagið sjálft né hluthafa þess.
III. Flutningur á félaginu frá Íslandi
Eins og bent var á hér að framan er annar álitsbeiðanda skráð hlutafélag hér á landi og ber skattskyldu skv. 1. tölul. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt.
Ráðist álitsbeiðendur í þá fyrirhugun sem rakin er hér að framan, þ.e. breyting í Evrópufélag vaknar það álitaefni hvaða ákvæði tekjuskattslaga eigi við um slík félög.
Í aðfararorðum reglugerðarinnar nr. 2157/2001 kemur fram að Evrópufélagið verði að vera í hlutafélagaformi þar sem það félagaform falli best að þörfum þeirra félaga sem starfi á bandalagsvísu, bæði að því er varðar fjármögnun og stjórnun. Þá kemur fram í 10. gr. reglugerðarinnar að sé ekki kveðið á um annað í reglugerðinni skuli um Evrópufélag fara í öllum aðildarríkjum eins og um hlutafélag sé að ræða sem þegar hefur verið stofnað í samræmi við lög aðildarríkis þar sem það hefur skráða skrifstofu. Jafnframt segir 15. gr. reglugerðarinnar að sé ekki kveðið á um annað í reglugerðinni skuli stofnun Evrópufélags heyra undir lög um hlutafélög sem gilda í aðildarríkinu þar sem Evrópufélagið kemur á fót skráðri skrifstofu.
Af þessu er ljóst að hafi ákvæði reglugerðarinnar og ákvæði laga nr. 26/2004 ekki að geyma ákvæði um annað skuli ákvæði laga nr. 2/1995, um hlutafélög gilda um Evrópufélag. Þá má ennfremur benda á að í frumvarpi því sem varð að lögum nr. 26/2004 kemur fram að íslensk skattalög skuli gilda um Evrópufélög. Ríkisskattstjóri lítur því svo að þau ákvæði laga nr. 90/2003 sem taka til hlutafélaga muni taka til þeirra Evrópufélaga sem skráð verða hér á landi, hvort sem þau félög verða til með stofnun nýrra félaga eða umbreytingu eldri félaga.
Að þessu virtu bendir ríkisskattstjóri á að með 8. gr. laga nr. 124/2015 var lögfest nýtt ákvæði í lög nr. 90/2003, um tekjuskatt. Ákvæðið sem er nr. 56. gr. a er svohljóðandi:
„Flytji hlutafélag lögheimili sitt eða eignir til annars aðildarríkis á Evrópska efnahagssvæðinu, aðildarríkis stofnsamnings Fríverslunarsamtaka Evrópu eða til Færeyja skal flutningurinn sem slíkur ekki hafa í för með sér skattskyldar tekjur fyrir félagið eða eigendur þess, sbr. þó 2. mgr., enda sé slíkt heimilt samkvæmt ákvæðum hlutafélagalaga. Sé lögheimili hlutafélags eða eignir þess fluttar til lágskattaríkis á ákvæði þetta ekki við nema sýnt sé fram á með fullnægjandi hætti að um raunverulega atvinnustarfsemi sé að ræða, sbr. 57. gr. a.
Ákvæði 3.-9. mgr. 51. gr., um samruna yfir landamæri, skulu gilda með sama hætti um flutning lögheimilis eða eigna yfir landamæri, m.a. um útreikninga, skýrsluskil, ákvörðun skatts, frestun, afborgun, bankatryggingu og upplýsingaskyldu, eftir því sem við á, þó þannig að við flutning eigna hvílir ábyrgð á þeim sköttum sem yrðu lagðir á við yfirfærsluna á því félagi sem léti eignir af hendi og er heimilisfast hér á landi.“
Samkvæmt þessu gilda ákvæði 3.-9. mgr. 51. gr. laga nr. 90/2003 um tekjuskatt, um fyrirhugaðan flutning á Evrópufélagi því sem fyrirhugað er að skrá hér á landi. Í því ákvæði er m.a. kveðið á um að fara skuli með eignir, réttindi, kröfur og skuldbindingar sem yfirfærðar eru sem seldar eða innleystar væru. Reikna skal skattskyldar tekjur út miðað við mismun á gangverði eigna og skattalegu stofnverði þeirra að teknu tilliti til áður fenginna fyrninga. Þá kemur fram að heimilt sé að undanþiggja þær eignir skattlagningu sem eftir verða hér á landi og gætu talist til reksturs fastrar starfsstöðvar í eigu félagsins enda sé starfsstöðin skráð hér á landi. Þá kemur einnig fram í ákvæðinu að heimilt sé að fresta greiðslu á skattskuldinni að tilteknum skilyrðum uppfylltum.
Í álitsbeiðni kemur fram að verði komist að þeirri niðurstöðu að íslenskar skattareglur nái til ráðstafana á grundvelli laga nr. 26/2004 og margnefndrar reglugerðar sé um að ræða skýlausa hindrun bæði á staðfesturétti félaga og frjálsu flæði fjármagns innan EES. Af þessu tilefni bendir ríkisskattstjóri á að í frumvarpi því sem varð að lögum nr. 26/2004 kemur beinlínis fram að íslensk skattalög muni taka til Evrópufélaga. Þá kemur jafnframt fram í aðfararorðum reglugerðarinnar að reglugerðin taki ekki til laga á öðrum sviðum svo sem „skattalaga, samkeppnislaga, hugverkaréttar eða gjaldþrotalaga. Ákvæði í lögum aðildarríkjanna og bandalagsins gilda því á framangreindum sviðum og á öðrum sviðum sem þessi reglugerð tekur ekki til“ eins og segir í aðfararorðum 20 í reglugerðinni. Ennfremur fær ríkisskattstjóri ekki séð að þau ákvæði íslenskra tekjuskattslaga sbr. ákvæði 56. gr. a og 3.-9. mgr. 51. gr., séu frábrugðin sambærilegum lagaákvæðum sem gilda um sama efni á Norðurlöndunum og ríkisskattstjóra er ekki kunnugt um að þau ákvæði hafi verið talin vera brot á staðfesturétti félaga og frjálsu flæði fjármagns.
Að öllu framangreindu virtu er það álit ríkisskattstjóra að ákvæði 56. gr. a og 3.-9. mgr. 51. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, eigi við um fyrirhugað flutning Evrópufélags frá Íslandi.
Hvað varðar mögulegar skattalegar afleiðingar fyrir hluthafa vísar ríkisskattstjóri til 56. gr. a laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, er reifuð hér að framan. Séu skilyrði framangreinds ákvæðis uppfyllt hefði flutningur á Evrópufélagi frá Íslandi ekki skattalegar afleiðingar fyrir hluthafann sem er meðal álitsbeiðenda.
Álitsorð:
Ríkisskattstjóri hefur komist að eftirfarandi niðurstöðu vegna þeirra álitaefna sem sett eru fram í álitsbeiðninni:
- Umbreyting á hlutafélaginu í Evrópufélag hefur ekki í för með sér skattalegar afleiðingar, hvorki fyrir félagið sjálft né hluthafa þess, enda fari engir fjármunir frá félaginu til hluthafa eða öfugt við umbreytinguna.
- Ákvæði 56. gr. a og 3.-9. mgr. 51. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, gilda um flutning Evrópufélags frá Ísland bæði hvað varðar félagið sjálft sem og þann hluthafa sem tilgreindur er meðal álitsbeiðenda.
