Bindandi álit nr. 7/00

16.3.2000

16. mars 2000 nr. 7/00

Tilefni:
Með bréfi, dags. 8. mars 2000, er farið fram á að ríkisskattstjóri gefi bindandi álit sitt um skattskyldu hlutafélags sem fyrirhugað er að stofna og gert er ráð fyrir að taki yfir eignir og starfsemi sem nú er á hendi álitsbeiðanda, sem er sjálfseignarstofnun.

Málavextir:
Eftirfarandi málavaxtalýsing er byggð á þeim upplýsingum sem er að finna í álitsbeiðni.

Sú fyrirspurn sem álitsbeiðni lýtur að varðar skattalega stöðu hlutafélags sem fyrirhugað er að stofna um þá starfsemi sem álitsbeiðandi hefur haft með höndum.

Í álitsbeiðni kemur fram að um sé að ræða sjálfseignarstofnun sem hafi það að markmiði að stuðla að varðveislu mannvirkja og mannvistarleifa á Íslandi sem hafa menningarsögulegt gildi í víðtækasta skilningi. Þannig hafi álitsbeiðandi í gegnum tíðina staðið að endurbyggingu á gömlum mannvirkjum og annast rekstur slíkra fasteigna.

Í 3. gr. draga að samþykktum fyrir Mannvirki hf., sem liggja fyrir í máli þessu, er svohljóðandi ákvæði um tilgang félagsins:

"Tilgangur félagsins er að stuðla að varðveislu mannvirkja og mannvistarleifa hvarvetna á Íslandi sem hafa menningarsögulegt gildi í víðtækasta skilningi. Í því skyni er félaginu m.a. heimilt að endurbyggja gömul mannvirki og taka þátt í uppbyggingu svæða til að varðveita byggingarsögulegt útlit, skipulag og götumyndir. Hagnaði og eignum félagsins má einungis ráðstafa í þágu tilgangs félagsins eins og hann er skilgreindur í þessari grein. Félaginu er í því skyni heimilt að kaupa og selja eignir, veita styrki eða lán, annast eignaumsýslu og eiga samstarf við einstaklinga, félagasamtök, sveitarfélög, ríki eða stofnanir þess, enda séu slíkar ráðstafanir gerðar í þágu tilgangs félagsins samkvæmt þessari grein. Eigendum er óheimilt að taka hagnað eða arð út úr félaginu."

Í álitsbeiðni segir að ekki þurfi að fjölyrða um hversu mikilvægt það sé hverri þjóð að varðveita menningu sína og þjóðararf. Álitsbeiðandi hafi nú þegar með starfi sínu bjargað ómetanlegum byggingarsögulegum verðmætum. Það að varðveita með þessum hætti menningu þjóðarinnar sé markmið sem tvímælalaust teljist vera til almenningsheilla, enda er hinn sameiginlegi menningararfur okkar Íslendinga það sem gerir okkur að þjóð.

Í 2. gr. draga að samþykktum fyrir Mannvirki hf. er sérstaklega kveðið á um ráðstöfun hagnaðar félagsins. Er þar kveðið á um að hagnaði megi einungis verja í þágu tilgangs félagsins samkvæmt sömu grein samþykktanna. Í álitsbeiðni kemur fram að þetta afdráttarlausa orðalag sé í samræmi við áskilnað 5. tölul. 4. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, þar sem kveðið er á um að öllum hagnaði skuli varið til almenningsheilla til þess að undanþága frá skattskyldu geti átt við.

Í álitsbeiðni er einnig vakin athygli á 25. gr. draga að samþykktum sem fjallar um slit á félaginu. Þar er sérstaklega kveðið á um að við slit á félaginu skuli öllum eignum þess, þegar greiddar hafa verið skuldir, ráðstafað í þágu þess tilgangs sem markaður er í 2. gr. samþykktanna.

Þá er í álitsbeiðni einnig vakin athygli á þeim varnöglum sem slegnir eru í samþykktunum, eins og þær liggja fyrir, varðandi breytingar á samþykktum félagsins, sbr. ákvæði 24. gr. fyrirliggjandi draga að samþykktum. Þar sé verið að tryggja að tilgangi félagsins verði ekki breytt og að hagnaði og eignum verði einungis ráðstafað í þágu þessa tilgangs.

Í álitsbeiðni er þess farið á leit við ríkisskattstjóra að hann láti uppi bindandi álit sitt á skattskyldu slíks hlutafélags. Jafnframt er óskað eftir því að ríkisskattstjóri láti uppi álit sitt um það hvort og þá að hvaða marki yfirfærsla á eignum frá sjálfseignarstofnuninni til hins nýja hlutafélags muni hafa skattalegar afleiðingar fyrir þessa lögaðila.

Álitsbeiðandi hefur hingað til ekki verið skattlagður á grundvelli undanþáguákvæðis 5. tölul. 4. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, sem kveður á um að þeir lögaðilar sem um ræðir í 2. gr. sömu laga og eiga heimili hér á landi, skuli undanþegnir skattskyldu ef þeir verja hagnaði sínum einungis til almenningsheilla og hafa það að einasta markmiði sínu samkvæmt samþykktum sínum. Sú ráðstöfun að breyta um form rekstrar, þ.e. frá sjálfseignarstofnun yfir í hlutafélag, á að mati álitsbeiðanda ekki að hafa í för með sér breytingar hvað skattskyldu varðar.

Forsendur og niðurstöður:
Eftirfarandi umfjöllun ríkisskattstjóra um skattskyldu hlutafélags sem fyrirhugað er að stofna um rekstur álitsbeiðanda felur í sér bindandi álit ríkisskattstjóra samkvæmt lögum nr. 91/1998, um bindandi álit í skattamálum. Álitið byggir á þeim málavöxtum sem raktir hafa verið hér að framan og er þannig gengið út frá því að ekki verði gerðar breytingar á fyrirliggjandi drögum að samþykktum fyrir hlutafélag það sem fyrirhugað er að stofna.

Eins og réttilega kemur fram í álitsbeiðninni kveður 5. tölul. 4. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, á um að þeir lögaðilar sem um ræðir í 2. gr. laganna og hér eiga heimili skuli eigi greiða tekjuskatt og eignarskatt, verji þeir hagnaði sínum einungis til almenningsheilla og hafi það að einasta markmiði sínu samkvæmt samþykktum sínum.

Sú staðreynd að álitsbeiðandi, sem er sjálfseignarstofnun, hefur ekki verið skattlagður ræður í sjálfu sér ekki úrslitum við mat á því hvort fullnægt sé skilyrðum 4. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, þar sem kveðið er á um undanþágu frá skattskyldu. Almenna regla laganna um tekjuskatt og eignarskatt er sú að allir lögaðilar hér á landi, óháð rekstrarformi, teljast vera skattskyldir nema sérstaklega sé kveðið á um undanþágu frá þeirri skattskyldu. Kemur því hér til úrlausnar hvort hlutafélag það sem álitsbeiðni lýtur að sé undanþegið skattskyldu hér á landi.

Samkvæmt 5. tölul. 4. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, greiða hvorki tekjuskatt né eignarskatt þeir lögaðilar sem um ræðir í 2. gr. laganna, ef þeir verja hagnaði sínum einungis til almenningsheilla og hafa það að einasta ákvæði samkvæmt samþykktum sínum. Svipað ákvæði var að finna í eldri lögum, sbr. 2. málsl. A-liðar 1. mgr. 5. gr. laga nr. 68/1971, um tekjuskatt og eignarskatt. Það ákvæði tók þó samkvæmt orðanna hljóðan einungis til hlutafélaga og annarra félaga með takmarkaðri ábyrgð félagsaðila. Núgildandi ákvæði, sem upphaflega var tekið í lög með 4. gr. laga nr. 40/1978, um tekjuskatt og eignarskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 7/1980, um breyting á þeim lögum, tekur hins vegar til allra þeirra lögaðila sem tilgreindir eru í 2. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, enda séu að öðru leyti fullnægt þeim skilyrðum sem 5. tölul. 4. gr. laganna setur.

Samkvæmt framansögðu stendur ekkert í vegi fyrir að hlutafélag sem skráð er hér á landi með lögmæltum hætti geti fallið undir undanþágureglu 5. tölul. 4. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Við úrlausn á því hvort skilyrðum undanþágu nefnds 5. tölul. 4. gr. er fullnægt skiptir því ekki máli hvort um er að ræða sjálfseignarstofnun eða hlutafélag.

Samkvæmt 5. tölul. 4. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, eru það tvö meginskilyrði sem þarf að fullnægja til að þess að undanþáguákvæðið geti átt við. Annars vegar má einungis verja hagnaði til almenningsheilla og hins vegar verður slík ráðstöfun hagnaðar að vera einasta markmið lögaðilans samkvæmt samþykktum.

Hugtakið almenningsheill er ekki skilgreint í 5. tölul. 4. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Um inntak þessa hugtaks og þýðingu þess í máli því sem hér er til úrlausnar má finna nokkra leiðbeiningu í dómi Hæstaréttar Íslands frá 20. febrúar 1953 í málinu Menntamálaráðherra f.h. Þjóðleikhússjóðs, Kennslukvikmyndasjóðs og Félagsheimilasjóðs gegn Fegrunarfélagi Íslands. (H 1953:153). Mál það snerist um ágreining um skyldu til greiðslu skemmtanaskatts. Samkvæmt þágildandi lögum um skemmtanaskatt nr. 56 frá 1927 var kveðið á um að undanþegnar skemmtanaskatti væru skemmtanir sem haldnar væru til styrktar málefna er miðuðu að almenningsheillum. Tilgangur Fegrunarfélags Reykjavíkur var að sumu leyti ekki ósvipaður tilgangi álitsbeiðanda og tilgangi þess hlutafélags sem fyrirhugað er að stofna um starfsemi álitsbeiðanda. Í nefndum dómi Hæstaréttar var fallist á það að starfsemi sem fólst í því að hafa forystu um sköpun almenningsáhuga á útliti Reykjavíkur og fegrun bæjarins og verndun fornminja í bænum teldist vera starfsemi sem miðaði að almannaheillum og félli þannig undir undanþáguákvæði nefndra laga.

Samkvæmt drögum að samþykktum hlutafélags þess sem fyrirhugað er að stofna er tilgangur og markmið hlutafélagsins að stuðla að varðveislu byggingarsögulegra verðmæta, m.a. með endurbyggingu gamalla mannvirkja, þátttöku í uppbyggingu svæða í því skyni að varðveita byggingarsögulegt útlit, skipulag og götumyndir. Með hliðsjón af tilvitnuðum dómi Hæstaréttar og að öðru leyti með skírskotan til málavaxtalýsingarinnar hér að framan telur ríkisskattstjóri sýnt að tilgangur sá sem settur er fram í drögum að samþykktum fyrirhugaðs hlutafélags telst vera í þágu almenningsheilla í skilningi 5. tölul. 4. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt.

Samkvæmt fyrirliggjandi drögum að samþykktum hlutafélagsins telur ríkisskattstjóri einnig ljóst að þau ákvæði þeirra sem fjalla um ráðstöfun hagnaðar og kveða á um að honum megi einvörðungu verja í þágu hins skilgreinda tilgangs, sem og þær skorður sem lagðar eru við breytingum á samþykktum félagsins, leiði til þeirrar niðurstöðu að fullnægt teljist vera skilyrðum 5. tölul. 4. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt.

Ekki verður séð að yfirfærsla á eignum frá sjálfseignarstofnuninni til hlutafélagsins hafi í sjálfu sér nokkrar skattalegar afleiðingar. Það skal þó tekið fram að gengið er út frá því í þessu sambandi að hluthafarnir séu allir óskattskyldir aðilar. Ef aftur á móti væri um skattskylda aðila að ræða myndi afhending hlutabréfa í félaginu væntanlega mynda skattskyldar tekjur hjá þeim aðila.

Rétt þykir í áliti þessu að vekja sérstaklega athygli á ákvæði 91. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Samkvæmt 1. mgr. þess ákvæðis eru þeir sem undanþegnir eru skattskyldu á grundvelli 5. tölul. 4. gr. sömu laga, engu að síður skyldir til að skila skattframtali.

Þá skal og vakin athygli á því að aðilar sem undanþegnir eru skyldu til greiðslu tekjuskatt og eignarskatts á grundvelli 5. tölul. 4. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, eru engu að síður samkvæmt 4. mgr. 72. gr. sömu laga skyldir til að greiða tekjuskatt af fjármagnstekjum, sbr. 3., 4. og 5. tölul. C-liðar 7. gr., svo og skv. 8. tölul. sama stafliðar 7. gr., að því er varðar söluhagnað af hlutabréfum. Ef hlutafélagið greiðir laun þá ber því að halda eftir staðgreiðslu opinberra gjalda samkvæmt lögum nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og að skila tryggingagjaldi samkvæmt lögum nr. 113/1990, um tryggingagjald.

 
Bindandi álit ríkisskattstjóra:
Ríkisskattstjóri telur með vísan til 5. tölul. 4. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, að hlutafélagið Mannvirki hf., sem fyrirhugað er að stofna, verði undanþegið skyldu til greiðslu tekjuskatts og eignarskatts. Álit þetta er reist á þeirri forsendu að samþykktir Mannvirkis hf. verði í samræmi við þau drög að samþykktum sem liggja fyrir í máli þessu.

 

Ríkisskattstjóri